Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 17 марта 2014 г. N 04АП-694/14

г. Чита

17 марта 2014 г.

Дело N А78-9467/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 17 марта 2014 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 17 марта 2014 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Басаева Д.В.,

судей: Никифорюк Е.О., Ткаченко Э.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Куклиной Ю.О.,

при участии в судебном заседании представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите Поваляева А.С. (доверенность от 09.01.2014 года), индивидуального предпринимателя Салтанова Н.М. Алексеевой В.В. (доверенность от 09.01.2014 года),

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 10 января 2014 года по делу N А78-9467/2013 (суд первой инстанции - Новиченко О.В.),

установил:

индивидуальный предприниматель Салтанов Николай Михайлович (ИНН 753400000403, ОГРН 304753418700372, далее - ИП Салтанов Н.М., налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите (ОГРН 1047550035400, ИНН 7536057435, далее - инспекция, налоговый орган) о признании незаконными действий Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите по направлению сообщения (с требованием предоставления пояснений) N 18-11/60654 от 26.08.2013 года.

Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 10 января 2014 года по делу N А78-9467/2013 заявленные требования удовлетворены.

Действия Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите, выразившиеся в направлении индивидуальному предпринимателю Салтанову Николаю Михайловичу сообщения (с требованием представления пояснений) N 18-11/60654 от 26.08.2013 года признаны незаконными, как несоответствующие Налоговому кодексу РФ.

Суд обязал Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите устранить допущенные нарушения прав и законных интересов индивидуального предпринимателя Салтанова Николая Михайловича путем отзыва в течение 3 дней с момента вступления в силу данного решения сообщения (с требованием представления пояснений) N 18-11/60654 от 26.08.2013 года.

Инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене обжалуемого судебного акта как незаконного и необоснованного по мотивам, изложенным в жалобе.

Отзыв на апелляционную жалобу ИП Салтанов Н.М. не представил.

Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет 11.02.2014. Таким образом, о месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 АПК РФ.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.

Изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы, заслушав пояснения представителей инспекции и налогоплательщика в судебном заседании, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции на находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы по следующим мотивам.

Как следует из материалов дела, в отношении индивидуального предпринимателя налоговым органом была проведена камеральная налоговая проверка представленной 22.07.2013 заявителем налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2013 г. (т. 1 л.д. 43-46).

Спорное сообщение N 18-11/60654 от 26.08.2013 года направлено налоговым органом в рамках камеральной налоговой проверки, что следует из его буквального содержания и ссылок на соответствующие нормы налогового законодательства.

Так, налоговый орган своим сообщением на основании пункта 3 статьи 88 Налогового кодекса РФ потребовал от индивидуального предпринимателя в течении пяти рабочих дней со дня получения настоящего сообщения представить пояснения, необходимые для проведения мероприятий налогового контроля по налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2013 года, а именно пояснить причины опережающего роста налоговых вычетов по НДС, большого удельного веса вычетов в сумме начисленного НДС в указанных периодах, а также причины положительной динамики данного показателя, или внести соответствующие исправления в налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость за соответствующие периоды 2012-2013 года (т. 1 л.д. 10).

В обоснование выставленного сообщения налоговый орган указал, что им установлено превышение 87 % уровня доли вычетов от суммы начисленного налога: во 2 квартале 2013 года - 99,92 %, в 1 квартале 2013 года - 99,72 %; выявлено превышение темпа роста вычетов над темпом роста начисленного налога в полугодии 2013 года по сравнению с аналогичным периодом 2012 года на 4,75 %. За анализируемый период темп роста вычетов составил 121,83 %, темп роста исчисленного НДС 117,07 %; отмечена положительная динамика удельного веса налоговых вычетов в полугодии 2013 года по сравнению с аналогичным периодом 2012 года на 3,90 %. Налоговый орган также сообщил, что установленное превышение является одним из общедоступных критериев для самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемых налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок.

Полагая, что действия налогового органа по выставлению в адрес индивидуального предпринимателя такого сообщения незаконны, он оспорил их в судебном порядке.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 65, частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Порядок проведения камеральных налоговых проверок предусмотрен статьей 88 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Согласно названной статье указанная проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся в распоряжении у налогового органа.

Нормы, закрепленные в пункте 1 статьи 93 НК РФ, предусматривают право инспекции истребовать у проверяемого налогоплательщика необходимые для проверки документы. В то же время эти положения подлежат применению с учетом норм, установленных названной статьей Кодекса.

Так, пунктом 3 статьи 88 НК РФ определено, что в случае выявления в ходе проверки ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявления несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, налоговый орган вправе направить налогоплательщику требование о представлении необходимых пояснений или внесении соответствующих исправлений.

По смыслу положений, установленных статьей 88 Кодекса, получение указанных сведений (пояснений) от проверяемого налогоплательщика направлено на выяснение причин выявленных расхождений, содержащихся в отчетности налогоплательщика, и на их устранение в период проведения проверки.

Указанной норме корреспондирует право налогового органа проводить налоговые проверки в порядке, установленном НК РФ (п. 2 п. 1 статьи 31 НК РФ), требовать от налогоплательщиков устранения выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах и контролировать выполнение указанных требований (пп. 8 п. 1 статьи 31 НК РФ), а также соответствующая обязанность налогоплательщика выполнять законные требования налогового органа об устранении выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах, а также не препятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых органов при исполнении ими своих служебных обязанностей (пп. 7 п. 1 статьи 23 НК РФ).

Из взаимосвязанного толкования приведенных положений, а также положений пункта 5 статьи 88 НК РФ, допускающих установление факта совершения налогового правонарушения на основании оценки налоговым органом представляемых налогоплательщиком пояснений и документов, следует обязанность налогоплательщика выполнять законные требования налогового органа и, как следствие, право налогового органа истребовать у налогоплательщика пояснения либо внесения исправления в налоговую декларацию при выявлении в ходе камеральной проверки несоответствия между этими данными и сведениями, содержащимися в имеющихся у налогового органа документах, полученных им в ходе налогового контроля.

Таким образом, право налогового органа на истребование у налогоплательщика указанных пояснений и возложение на него соответствующих обязанностей ограничено случаем, когда налоговый орган выявил несоответствия между данными налоговой декларации и сведениями, содержащимися в имеющихся у налогового органа документах, полученных им в ходе налогового контроля. Иные основания направления налоговым органом сообщения с требованием представления пояснений не соответствуют целям налогового контроля, осуществляемого налоговыми органами в форме камеральной налоговой проверки. Указанные действия выходят за рамки проведения налогового контроля в форме камеральной налоговой проверки.

В силу правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 11.11.2008 N 7307/08, в тех случаях, когда налоговый орган при проведении камеральной налоговой проверки не выявил ошибок и иных противоречий в представленной налоговой декларации, оснований для истребования у налогоплательщика объяснений, а также первичных учетных документов, нет.

Указанной позиции придерживается и Федеральная налоговая служба России в письме от 16.07.2013 N АС-4-2/12705 "О рекомендациях по проведению камеральных налоговых проверок", согласно пункту 2.7 которого если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, должностными лицами налогового органа, проводящими камеральную налоговую проверку, выполняется обязательная процедура, предусмотренная пунктом 3 статьи 88 Кодекса, по направлению налогоплательщику сообщения с требованием о представлении пояснений или внесения изменений. Эта процедура, в любом случае является обязательной перед составлением акта проверки. Проведение мероприятий налогового контроля путем оптимального использования трудовых и временных ресурсов налоговых органов для достижения наибольшей эффективности проведения налогового контроля. Процедура, предусмотренная пунктом 3 статьи 88 Кодекса, не проводится в случаях, когда ошибки, противоречия и несоответствия определенно не указывают на признаки совершения налоговых правонарушений.

Таким образом, с учетом распределения процессуальной обязанности доказывания по рассматриваемой категории дел, именно налоговый орган обязан доказать, что истребуемые пояснения или необходимость внесения исправлений в соответствующие налоговые декларации по НДС 2012-2013 годов были необходимы для камеральной налоговой проверки, связаны с выяснением правильности исчисления налога на добавленную стоимость в части обоснованности заявленных вычетов по нему.

Из материалов дела следует, что спорное сообщение с требованием представления пояснений направлено налоговым органом при отсутствии выявления несоответствия между данными налоговой декларации и сведениями, содержащимися в имеющихся у налогового органа документах, полученных им в ходе налогового контроля. Истребование пояснений у налогоплательщика было обусловлено выявленными превышениями темпами роста вычетов над темпом роста начисленного налога в полугодии 2013 году по сравнению с аналогичным периодом 2012 г., а также положительной динамикой удельного веса вычетов.

Согласно позиции налогового органа такое сообщение выставлено в целях реализации концепции системы планирования выездных налоговых проверок, утвержденной Приказом ФНС России N ММ-3-06/333@ от 30.05.2007, и на что указано в отзыве заинтересованного лица.

Вместе с тем, как правильно установил суд первой инстанции, налоговым органом затребованы сведения, которые невозможно соотнести с предметом камеральной налоговой проверки, поскольку налоговым органом не доказано, что наличие затребованных пояснений повлияло на правильность применения налоговых вычетов и исчисления налога добавленную стоимость.

С учетом установленных обстоятельств дела, спорное сообщение было выставлено в рамках камеральной налоговой проверки за пределами полномочий налоговых органов, предусмотренных законодательством, а не в рамках иных мероприятий налогового контроля, проводимых налоговым органом с использованием надлежащих правовых форм такого контроля. В этой связи не имеет правового значения для рассмотрения настоящего спора довод апеллянта о том, что из норм Налогового кодекса РФ не следует, что налоговый орган не может одновременно проводить действия в рамках проверки, так и действия в рамках иных мероприятий налогового контроля, в том числе производить оценку результатов камеральной проверки с позиций наличия или отсутствия оснований для постановки вопроса о назначении выездной налоговой проверки.

Более того, суд первой инстанции правильно исходил из того, что отражение в налоговой отчетности значительных сумм налоговых вычетов за определенный период является лишь одним из 12 общедоступных критериев самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемых налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок, утвержденных Приказом ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@ в составе Концепции системы планирования выездных налоговых проверок.

Как следует из преамбулы к Концепции системы планирования выездных налоговых проверок, выездные налоговые проверки должны отвечать требованиям безусловного обеспечения законных интересов государства и прав налогоплательщиков, повышения их защищенности от неправомерных требований налоговых органов и создания для налогоплательщика максимально комфортных условий для исчисления и уплаты налогов. В целях обеспечения системного подхода к отбору объектов для проведения выездных налоговых проверок Концепция определяет алгоритм такого отбора. Отбор основан на качественном и всестороннем анализе всей информации, которой располагают налоговые органы (в том числе из внешних источников), и определении на ее основе "зон риска" совершения налоговых правонарушений.

Ни Налоговый кодекс РФ, ни Концепция системы планирования выездных налоговых проверок не содержат законных оснований для налогового органа в рамках камеральной налоговой проверки требовать у налогоплательщика пояснений по выявленным критериям отбора объектов для выездных налоговых проверок либо внесения соответствующих исправлений в налоговые декларации. Само по себе отражение в налоговой отчетности значительных сумм налоговых вычетов не является признаком совершения налогового правонарушения и может объясняться объективными причинами, связанными с особенностями ведения предпринимательской деятельности налогоплательщика.

При таких установленных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает обоснованным вывод первой инстанции о том, что действия налогового органа, выразившиеся в направлении индивидуальному предпринимателю спорного сообщения, не соответствуют приведенным выше положениям Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку оспариваемые действия налогового органа не могут быть признаны соответствующими закону и нарушают права и законные интересы налогоплательщика, в связи с чем незаконно возлагают на налогоплательщика обязанности по представлению пояснений или внесению соответствующих исправлений в проверенную налоговую декларацию, а также в налоговые декларации за иные периоды данное сообщение (содержит в себе требование о представлении пояснений либо совершении действий по внесению исправлений в налоговые декларации за соответствующие периоды 2012-2013 г.).

Судом первой инстанции правомерно отклонены доводы налогового органа относительно наличия оснований для прекращения производства по делу в связи с тем, что оно не подлежит рассмотрению в арбитражном суде. Аналогичный довод заявлен и в апелляционной жалобе.

При этом суд первой инстанции правильно исходил из того, что в рамках рассматриваемого дела заявителем по правилам главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оспорены действия налогового органа, а не сообщение как ненормативный правовой акт, при том, что по результатам рассмотрения дела установлено отсутствие законных оснований для совершения таких действий и нарушение ими прав и законных интересов заявителя, поскольку налоговым органом на налогоплательщика незаконно возложены обязанности по представлению пояснений либо внесению изменений в налоговую декларацию.

Иные доводы апеллянта не имеют правового значения и отклоняются как несостоятельные.

При оценке судом всех доказательств, представленных сторонами в обоснование своих требований и возражений, в соответствии со статьёй 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на предмет их относимости, допустимости, достоверности в отдельности, а также достаточности и взаимной связи в их совокупности, установлении всех обстоятельств, имеющих значение при рассмотрении настоящего спора, доводы заявителя апелляционной жалобы, оспаривающие выводы суда первой инстанции, направлены на переоценку доказательств, исследованных в ходе судебного разбирательства и получивших надлежащую правовую оценку, оснований для которой суд апелляционной инстанции не усматривает.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены обжалуемого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 10 января 2014 года по делу N А78-9467/2013 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев с даты принятия.

Председательствующий

Д.В. Басаев

Судьи

Е.О. Никифорюк Э.В. Ткаченко