Вопрос: У организации есть должник (покупатель), своего юриста нет. Для возврата денег через суд она оплатила госпошлину и юридические услуги сторонней организации. Суд вынес решение о взыскании с должника суммы долга, процентов за пользование денежными средствами, госпошлины и расходов на оплату юридических услуг. Должник погасил всю сумму по решению суда, деньги поступили на расчетный счет. Как правильно отразить в бухгалтерском и налоговом учете поступившие суммы, а именно: возмещение госпошлины, процентов за пользование денежными средствами, затрат на юридические услуги? ("Консультант бухгалтера", N 5, май 2010 г.)

У организации есть должник (покупатель), своего юриста нет. Для возврата денег через суд она оплатила госпошлину и юридические услуги сторонней организации. Суд вынес решение о взыскании с должника суммы долга, процентов за пользование денежными средствами, госпошлины и расходов на оплату юридических услуг. Должник погасил всю сумму по решению суда, деньги поступили на расчетный счет. Как правильно отразить в бухгалтерском и налоговом учете поступившие суммы, а именно: возмещение госпошлины, процентов за пользование денежными средствами, затрат на юридические услуги?

В соответствии с п. 1 ст. 393 ГК РФ должник обязан возместить кредитору убытки, причиненные неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства.

Пунктом 1 ст. 395 ГК РФ установлено, что кредитор может взыскать с должника проценты за пользование чужими денежными средствами. Взыскание может происходить в добровольном либо судебном порядке.

На основании подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база по НДС, определенная в соответствии со ст. 153-158 НК РФ, увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

По мнению финансовых и налоговых органов, на основании данной нормы суммы штрафных санкций, уплаченные покупателями за несвоевременную оплату товаров (работ, услуг), как суммы, связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), облагаются НДС, поскольку напрямую связаны с оплатой реализованных товаров, работ, услуг (письма УФНС РФ по г. Москве от 11.04.2006 N 19-11/30885, Минфина России от 11.09.2009 N 03-07-11/222, от 06.03.2009 N 03-07-11/54, от 13.03.2007 N 03-07-05/11, от 29.06.2007 N 03-07-11/214, от 09.08.2007 N 03-07-15/119).

В связи с этим полагаем, что для целей исчисления НДС в налоговую базу может быть включена только сумма процентов за пользование денежными средствами. При этом суммы в виде возмещения госпошлины и расходов по услугам, оказанным юридической фирмой, включению в налоговую базу по НДС не подлежат, так как не относятся к суммам, непосредственно связанным с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

На основании нормы подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ включению в налоговую базу для целей исчисления НДС подлежат фактически полученные денежные средства, то есть налоговая база по НДС возникнет именно в момент получения денежных средств от контрагента.

Согласно п. 4 ст. 164 НК РФ при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), сумма НДС определяется расчетным методом.

Налоговая ставка (18/118 или 10/110) применяется в зависимости от того, по какой ставке облагалась реализация товаров, работ или услуг (письмо Минфина России от 09.08.2007 N 03-07-15/119).

Учитывая, что сумма штрафных санкций, подлежащая оплате покупателем-должником, исходя из требований судебного решения, устанавливается без выделения суммы НДС, то при их получении организация должна выписать счет-фактуру на сумму полученных санкций только в одном экземпляре на свое имя и зарегистрировать его в книге продаж (п. 19 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок, и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914). Таким образом, НДС, исчисленный продавцом с суммы штрафных санкций, к вычету у покупателя не принимается, соответственно и счет-фактура на сумму полученных штрафных санкций в данном случае покупателю не выставляется (определение ВАС РФ от 11.09.2007 N 10997/07).

Стоит отметить, что арбитражные суды по данному вопросу придерживаются иного мнения.

Так, в постановлении ФАС Московского округа от 24.04.2008 N КА-А40/3135-08 указывается на то, что денежные средства, полученные в виде процентов, не могут быть признаны суммами, связанными с оплатой реализованных товаров. Проценты за пользование чужими денежными средствами имеют самостоятельную правовую природу, не связанную с объектами обложения по НДС, и у налогоплательщика не возникает обязанности по включению этих сумм в налогооблагаемую базу по НДС.

Одним из главных аргументов является постановление Президиума ВАС от 05.02.2008 N 11144/07, в котором суд указал, что суммы неустойки как ответственности за просрочку исполнения обязательств, полученные налогоплательщиком от контрагента по договору, не связаны с оплатой товара в смысле ст. 162 НК РФ, в связи с чем обложению НДС не подлежат.

Таким образом, если организация решит принять данную позицию и не уплачивать НДС с полученных штрафных санкций, есть вероятность того, что свою точку зрения придется отстаивать в суде.

Согласно п. 3 ст. 250 НК РФ штрафы, пени и (или) иные санкции за нарушение договорных обязательств, а также суммы возмещения убытков или ущерба в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, подлежат включению в состав внереализационных доходов.

Согласно подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ датой признания внереализационных доходов при методе начисления является дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда - по доходам в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба).

При этом в соответствии со ст. 317 НК РФ при взыскании долга в судебном порядке обязанность по начислению этого внереализационного дохода у налогоплательщика возникает на основании решения суда, вступившего в законную силу.

Таким образом, проценты за пользование чужими деньгами и стоимость услуг юридической компании, взысканные с должника по решению суда, для целей исчисления прибыли должны быть признаны внереализационным доходом на дату вступления в силу решения суда.

Сумма госпошлины, подлежащая возмещению контрагентом, отражается в налоговой базе налогоплательщика в составе внереализационных доходов также на дату вступления в законную силу соответствующего судебного акта (письмо Минфина России от 01.07.2005 N 03-03-04/1/37).

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством РФ порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ.

В соответствии с п. 19 ст. 270 НК РФ не учитываются для целей налогообложения расходы в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), если иное не предусмотрено НК РФ.

По нашему мнению, учитывая, что сумма исчисленного НДС с полученных процентов покупателю не предъявляется, ее следует включить в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией на основании подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Согласно положениям ст. 272, ст. 318-320 НК РФ данные расходы учитываются в целях налогообложения прибыли в полном объеме в том отчетном периоде, к которому они относятся.

В рассматриваемой ситуации это момент получения денежных средств и выписки счета-фактуры.

В силу п. 8 ПБУ 9/99 "Доходы организации" (далее - ПБУ 9/99) штрафы, пени, неустойки, а также поступления в возмещение причиненных организации убытков признаются у организации в бухгалтерском учете в составе прочих доходов.

Согласно п. 10.2 и п. 16 ПБУ 9/99 указанные штрафные санкции принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных должником в том отчетном периоде, в котором они признаны должником или судом вынесено решение об их взыскании. Иными словами, суммы предъявленных претензий, по которым не получены решения суда об их взыскании, к учету не принимаются.

В соответствии с п. 76 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение по ведению бухгалтерского учета), штрафы, пени и неустойки, которые признаны должником или по которым получены решения суда об их взыскании, относятся на финансовые результаты и до их получения или уплаты отражаются в бухгалтерском балансе получателя и плательщика, соответственно, по статьям дебиторов или кредиторов.

Для учета расчетов по претензиям Планом счетов и инструкцией по его применению, утвержденным приказом Минфина России от 02.12.2000 N 94н, предусмотрен счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" с открытием к нему отдельного субсчета "Расчеты по претензиям". На выделенном субсчете аналитический учет ведется по каждому контрагенту и отдельным претензиям.

Суммы штрафных санкций за нарушение условий договора отражаются в учете следующей записью:

Дебет счета 76, субсчет "Расчеты по претензиям" Кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы" - сумма по предъявленной претензии за нарушение условий договора признана в качестве прочего дохода.

В качестве подтверждающих документов для осуществления этой записи в журнале хозяйственных операций могут быть приняты:

судебное решение, подтверждающее факт нарушения договорных обязательств и позволяющее определить размер суммы признанной задолженности (письмо Минфина России от 23.12.2004 N 03-03-01-04/1/189);

платежное поручение, указывающее на оплату предъявленных санкций.

Поступление денежных средств отражается проводкой:

Дебет счета 51 Кредит счета 76, субсчет "Расчеты по претензиям" - поступление денежных средств по предъявленной претензии и возмещению причиненных организации убытков.

Дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит счета 68, субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС с полученной суммы штрафных санкций.

Ответ подготовлен экспертами службы

Правового консалтинга ГАРАНТ

1 мая 2010 г.

"Консультант бухгалтера", N 5, май 2010 г.