Нюансы оплаты труда (М.Р. Губайдуллина, "Бюджетный учет", N 8, 9, август, сентябрь 2010 г.)

Нюансы оплаты труда

Зачастую сотрудникам бюджетных учреждений приходится задерживаться на рабочем месте для решения тех или иных задач, выполнять работу различной квалификации, работать на условиях совмещения или совместительства. У бухгалтера в связи с такими ситуациями возникает множество вопросов. Как определить, что относится к ненормированному рабочему дню, а что - к сверхурочной работе? В чем разница между совместительством, совмещением, расширением зоны обслуживания и увеличением объема работ? Как рассчитать оплату труда сотрудников в таких случаях? В какой ситуации положены дополнительные выплаты, а в какой - дополнительные дни отдыха? Облагаются ли данные выплаты налогами? На эти и многие другие вопросы мы ответим в статье.

К основным нормативно-правовым актам, регламентирующим вопросы оплаты труда в случаях выполнения работ в условиях, отклоняющихся от нормальных, относят Трудовой кодекс, Налоговый кодекс, распорядительные документы отраслевых департаментов и комитетов, а также локальные нормативные акты бюджетных учреждений.

Трудовым кодексом определены основные виды условий, отклоняющихся от нормальных, изложена суть основных понятий, касающихся таких условий, установлены ограничения для привлечения на такие работы отдельных категорий сотрудников, а также ограничены минимальные размеры оплаты труда. Налоговым кодексом установлены основные принципы налогообложения таких выплат, а также размеры и порядок их уплаты. Отраслевые соглашения, приказы и распоряжения конкретизируют те или иные нормы трудового законодательства, дают разъяснения по наиболее сложным вопросам, а также определяют минимальные размеры конкретных выплат в зависимости от специфики отрасли. Конкретные условия оплаты труда в соответствии с требованиями статьи 144 Трудового кодекса в каждом из учреждений должны быть определены в принятых в установленном порядке коллективных договорах, соглашениях или локальных нормативных актах (положениях по оплате труда, положениях о премировании, положениях по осуществлению отдельных дополнительных выплат и др.). При этом они не должны противоречить соответствующим распорядительным документам, определяющим условия оплаты труда той или иной категории работников бюджетных учреждений.

Основным локальным нормативным актом бюджетного учреждения является коллективный договор, в котором, как правило, находят отражение условия и размеры оплаты труда работников учреждений. Кроме того, положения коллективного договора могут значительно снизить налоговую базу по некоторым налогам, если в них предусмотрены расходы на оплату труда, в частности размеры и порядок выплаты доплат за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных.

Так, предусмотренные в коллективном договоре те или иные выплаты позволяют уменьшить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. На это указывает статья 255 Налогового кодекса, в соответствии с которой в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми или коллективными договорами.

Кроме того, перечень расходов по оплате труда не является закрытым, так как согласно пункту 25 статьи 255 Налогового кодекса в их состав можно включать другие расходы, произведенные в пользу работника и предусмотренные трудовым или коллективным договорами, которые и уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Это могут быть, в частности, более высокие доплаты за совмещение, за работу в выходные и праздничные дни.

Таким образом, предусмотрев в коллективном договоре определенные виды выплат, а также установив порядок начисления и их размеры, организация вправе включить их при формировании базы по налогу на прибыль в состав расходов на оплату труда.

Подтверждает изложенное постановление ФАС Центрального округа от 3 июля 2006 г. N А14-18292-2005/641/10. Из материалов дела следовало, что организация не включала в расходы выплаты работникам за работу в выходные и праздничные дни. Поэтому ей были предъявлены штрафные санкции и указано на необходимость уплаты в бюджет определенных налогов. Суд апелляционной инстанции сделал следующий вывод. Поскольку эти выплаты предусмотрены положением об оплате труда и коллективным договором, они относятся к расходам на оплату труда, уменьшающим базу по налогу на прибыль.

Виды условий, отличающихся от нормальных

Статьей 149 Трудового кодекса Российской Федерации определен перечень условий, отклоняющихся от нормальных (рис. 1).

 /------------------------\         /----------------------\      /---------------------------\

 |    Выполнение работ    |----\   | Совмещение профессий |  /--|Расширение зон обслуживания|

 | различной квалификации |     |   \----------------------/  |   \---------------------------/

 \------------------------/     \---------\         /--------/   /---------------------------\

 /------------------------\            /-------------------------|     Совместительство      |

 |Увеличение объема работ |-----------| Условия труда, |         \---------------------------/

 \------------------------/            | отклоняющиеся  |         /---------------------------\

 /------------------------\            | от нормальных  |--------|     Работа в выходные     |

 |Работа в праздничные дни|-----------------------------------\  \---------------------------/

 \------------------------/     /--------/                    |  /---------------------------\

 /------------------------\     |   /----------------------\   \-|   Работа в ночное время   |

 |  Сверхурочная работа   |----/   |    Другие условия    |      \---------------------------/

 \------------------------/         \----------------------/

Рисунок 1. Условия труда, отклоняющиеся от нормальных

Представленный перечень не является закрытым и может быть дополнен иными условиями в зависимости от специфики отрасли и самого бюджетного учреждения. Рассмотрим каждое из условий подробнее.

Выполнение работ различной квалификации

Порядок оплаты труда при выполнении работ различной квалификации регламентируется статьей 150 Трудового кодекса, в соответствии с которой размеры и порядок оплаты зависят от формы оплаты труда, установленной в учреждении (рис. 2).

 /------\       /-----------\     /------------\         /-----------------------------------\

 |      |       |           |     |  Часовая   |         |    Часовая (дневная ставка) по    |

 |      |       |           |----| (дневная)  |--------|     наиболее квалифицированной    |

 |      |       |           |     |   ставка   |         |       работе х кол-во часов       |

 |      |       |Повременная|     \------------/         \-----------------------------------/

 |      |       |           |     /------------\         /-----------------------------------\

 |      |------|           |     |  Месячный  |         |Оклад по наиболее квалифицированной|

 |      |       |           |----|    оклад   |--------| работе х кол-во отработанных дней |

 |      |       |           |     \------------/         \-----------------------------------/

 |      |       |           |     /------------\         /-----------------------------------\

 |Формы |       |           |     | По более   |         |   Кол-во изделий, изготовленных   |

 |оплаты|       |           |  /-|  высокой   |--------| работником х расценка за единицу  |

 |труда |       \-----------/  |  |квалификации|         |    изделия по соответствующей     |

 |      |       /-----------\  |  \------------/         |            квалификации           |

 |      |       |           |  |                         \-----------------------------------/

 |      |       |           |--/  /------------\         /-----------------------------------\

 |      |       |           |     |  По более  |         |  (Кол-во изделий, изготовленных   |

 |      |       |           |     |   низкой   |         |  работником х расценка за единицу |

 |      |       |           |----|квалификации|--------|     изделия по соответствующей    |

 |      |------| Сдельная  |     \------------/         | квалификации) + (кол-во изделий,  |

 |      |       |           |                            |    которое изготовил работник,    |

 |      |       |           |                            |    выполняя работу более низкой   |

 |      |       |           |                            |    квалификации х (расценка за    |

 |      |       |           |                            |    единицу изделия по основной    |

 |      |       |           |                            | квалификации - расценка за единицу|

 |      |       |           |                            |     продукции по более низкой     |

 |      |       |           |                            |           квалификации)           |

 \------/       \-----------/                            \-----------------------------------/

Рисунок 2. Порядок оплаты труда при выполнении работ различной квалификации

Рассмотрим каждый из случаев на примерах.

Пример 1

Инженер Иванов И.И. имеет 9-й разряд (14 042 руб.). Руководитель учреждения поручил Иванову И.И. выполнение работ, соответствующих квалификации 8-го разряда (12 777 руб.). При этом в отчетном периоде Иванов И.И. месячную норму отработал полностью.

По общему правилу статьи 150 Трудового кодекса, заработная плата Иванову И.И. должна быть начислена исходя из ставки по наиболее квалифицированным работам (9-го разряда). Общая сумма заработной платы Иванова И.И., с учетом того, что он отработал месячную норму полностью, составит 14 042 руб.

Пример 2

За февраль токарь 3-го разряда Петров А.А. изготовил 200 изделий. В то же время Петрову А.А. поручили выполнить работу токаря 4-го разряда. За февраль он дополнительно изготовил 30 изделий. В учреждении установлена сдельная оплата труда - 25 руб. за одно изделие токаря 3-го разряда и 30 руб. за одно изделие токаря 4-го разряда.

Заработная плата Петрова А.А. за февраль составит:

200 шт. x 25 руб./шт. + 30 шт. x 30 руб./ шт. = 5900 руб.

Если работнику поручена работа по более низкой квалификации, то ему может быть выплачена межразрядная разница, которая рассчитывается как произведение количества изделий, которое произвел работник, выполняя работу по более низкой квалификации, на разницу в расценках за единицу изделия по основной квалификации и по более низкой квалификации. Выплата межразрядной разницы при выполнении работ более низкой квалификации должна быть предусмотрена коллективным или трудовым договором, а заработная плата работника в этом случае будет представлять собой сумму заработной платы по соответствующей квалификации и межразрядной разницы.

Пример 3

Поменяем условия примера 2. За февраль токарь 4-го разряда Петров А.А. изготовил 200 изделий. В то же время Петрову А.А. поручили выполнить работу более низкой квалификации - токаря 3-го разряда. За февраль он дополнительно изготовил 30 изделий. В учреждении установлена сдельная оплата труда - 25 руб. за одно изделие токаря 3-го разряда и 30 руб. за одно изделие токаря 4-го разряда. Коллективным договором учреждения предусмотрена выплата межразрядной разницы при выполнении работ по более низкой квалификации. Заработная плата Петрова А.А. за февраль составит: 200 шт. x 30 руб./шт. + 30 шт. x 25 руб./ шт. = 6750 руб.

Межразрядная разница составит: 30 шт. x (30 руб. - 25 руб.) = 150 руб. Общая сумма заработной платы Петрова А.А. за февраль составит: 6750 + 150 = 6900 руб.

Совмещение, совместительство, расширение зоны обслуживания или увеличение объема работ

С письменного согласия работника ему может быть поручено наряду с работой, определенной трудовым договором, выполнение дополнительной работы по другой или такой же профессии (должности) в течение или за пределами установленной продолжительности рабочего дня (смены) за дополнительную оплату. Широкое распространение совмещение, совместительство и расширение зоны обслуживания получило в учреждениях с невысокой заработной платой работников и наличием малооплачиваемых свободных вакансий.

На практике бюджетные учреждения часто подменяют понятия совмещения совместительством, несмотря на то, что они имеют принципиальные отличия. Так, выполнение должностных обязанностей как по своей, так и по другой должности в свободное от основной работы время признается совместительством, выполнение обязанностей в пределах основного рабочего времени, но по другой профессии - совмещением. При этом в случае с совместительством график работы должен быть составлен с учетом продления основного рабочего времени, а при совмещении этого не требуется.

Совмещать профессии (должности) можно только в рамках одного учреждения, в то время как совместительство - это, как правило, работа и в своем, и в другом учреждении.

При совместительстве у сотрудника непременно должно быть два трудовых договора: по основной работе и по работе по совместительству. В то время как совмещение обязанностей (функций) не требует дополнительного трудового договора, достаточно лишь внести коррективы в действующий договор.

Следует иметь в виду, что, заключив трудовой договор о работе по совместительству, работник приобретает по этому договору соответствующий правовой статус, который не меняется автоматически в связи с изменениями, происходящими по основному месту работы. Например, если работник прекратил трудовые отношения с работодателем по основному месту работы, то работа по совместительству не становится для него основной. Такой вывод вытекает из содержания статьи 282 Трудового кодекса, согласно которой условие о работе по совместительству является обязательным условием трудового договора, а также статьи 72 Трудового кодекса, предусматривающей, что изменение определенных сторонами условий трудового договора допускается только по соглашению сторон, заключаемому в письменной форме, за исключением случаев, предусмотренных Трудовым кодексом. Вместе с тем это не препятствует сторонам заключить в данном случае другой трудовой договор на новых условиях.

Кроме того, совместительство как организация формы труда имеет ряд ограничений по сравнению с основной работой. В соответствии со статьей 287 Трудового кодекса совместители не могут пользоваться следующими гарантиями и компенсациями:

- оплачиваемыми и неоплачиваемыми учебными отпусками;

- сокращенной рабочей неделей в период обучения;

- оплатой проезда к месту нахождения учебного заведения и обратно;

- дополнительным отпуском за работу в районах Крайнего Севера и местностях, к ним приравненных.

Основные отличия совмещения, совместительства и расширения зоны обслуживания (увеличения объема работ) представлены в таблице 1.

Таблица 1. Отличительные особенности совмещения, совместительства, расширения зоны обслуживания и увеличения объема работы

Критерии сравнения	Совместительство	Совмещение	Расширение зоны обслуживания, увеличение объема работ
Нормативно-правовая база	Статьи 59, 60, 65, 66, 222, 276, 282-288, 329, 348, 350 Трудового кодекса; постановление Минтрудсоцразвития России от 30 июня 2003 г. N 41 "Об особенностях работы по совместительству педагогических, медицинских, фармацевтических работников и работников культуры"	Статьи 60, 149, 151 Трудового кодекса; постановление Совмина СССР от 4 декабря 1981 г. N 1145 "О порядке и условиях совмещения профессий (должностей)" (в части, не противоречащей Трудовому кодексу)	Статьи 60, 149, 151 Трудового кодекса
Режим работы	В свободное от основной работы время	В течение установленной продолжительности рабочего дня (смены)
По какой должности (профессии)	Как по своей, так и по другой должности (профессии)	По другой должности (профессии)	По своей должности (профессии)
Ограничение продолжительности работы	Не более половины месячной нормы рабочего времени	Ограничено продолжительностью рабочего дня (смены) по основной должности
График работы	Продлевается	Не продлевается
Оформление	Трудовой договор с обязательным указанием на то, что работа является совместительством; приказ о приеме на работу	Дополнительное соглашение к трудовому договору; приказ о совмещении профессий, расширении зоны обслуживания, увеличении объема работы
Виды	Внутреннее (по месту основной работы) и внешнее (у другого работодателя)	Внутреннее (по месту основной работы)
Запись в трудовой книжке	Запись вносится по просьбе работника учреждением, работа в котором является для сотрудника основной. Трудовая книжка хранится в учреждении, работа в котором является для сотрудника основной	Запись о совмещении, расширении зоны обслуживания, увеличении объема работ не вносится
Табель учета рабочего времени	Работа по совместительству указывается отдельной строчкой	Введение дополнительной строки не требуется
Порядок оплаты	Пропорционально отработанному времени	Размер доплаты устанавливается по соглашению сторон с учетом содержания и объема выполняемой работы
Предоставление отпуска	Предоставляется одновременно с отпуском по основному месту работы. Если на работе по совместительству работник не отработал шести месяцев, то отпуск предоставляется авансом. Если при работе по совместительству продолжительность ежегодного оплачиваемого отпуска меньше, чем по основному месту работы, то по просьбе работника ему предоставляется отпуск без сохранения заработной платы соответствующей продолжительности	Ежегодный основной оплачиваемый отпуск по совмещаемой должности отдельно не предоставляется	Ежегодный основной оплачиваемый отпуск отдельно не предоставляется
Согласие работника	Требуется
Прекращение выполнения обязанностей	Трудовой договор может быть расторгнут по общим основаниям, определенным статьей 77 Трудового кодекса, а также в случае приема на работу сотрудника, для которого она будет являться основной	Право досрочного отказа работника от исполнения дополнительных обязанностей. Право работодателя досрочно прекратить совмещение, расширение зоны обслуживания, увеличение объема работы

Таким образом, бухгалтерам и работникам кадровой службы необходимо внимательно отнестись к составлению кадровой документации на таких сотрудников, в частности, трудовых договоров, графиков работы, приказов о приеме на работу и табелей учета рабочего времени.

При приеме на работу совместителя стоит помнить также о случаях, когда такая работа не допускается. Так, в соответствии со статьей 282 Трудового кодекса не допускается работа по совместительству лиц в возрасте до восемнадцати лет на тяжелых работах, работах с вредными или опасными условиями труда, если основная работа связана с такими же условиями. Работникам, труд которых непосредственно связан с управлением транспортными средствами или управлением движением транспортных средств, не разрешается работа по совместительству, непосредственно связанная с управлением транспортными средствами или их движением (ст. 329 ТК РФ). В соответствии со статьей 276 Трудового кодекса руководитель организации или члены коллегиального исполнительного органа могут работать по совместительству у другого работодателя только с разрешения уполномоченного органа юридического лица, либо собственника имущества организации, либо уполномоченного собственником лица (органа).

При приеме на работу по совместительству к другому работодателю работник обязан предъявить паспорт или иной документ, удостоверяющий личность. При приеме на работу по совместительству, требующую специальных знаний, работодатель имеет право потребовать от работника предъявления диплома или иного документа об образовании или профессиональной подготовке либо их надлежаще заверенных копий.

В настоящее время трудовое законодательство не содержит нормы, обязывающей сотрудников предъявлять график по основному месту работы, что создает дополнительные трудности для работодателя, особенно при проведении проверки. При этом ревизор имеет право в этом случае провести встречную проверку по основному месту работы сотрудника с целью сопоставления различных документов, связанных между собой единством операций и находящихся в различных учреждениях, в данном случае - графиков работ по основному месту работы и графика работы по совместительству. В связи с этим работодатель может оказаться в неприятной ситуации, когда рабочее время сотрудника в учреждении будет совпадать с его рабочим временем по основному месту работы, что непременно будет расценено контролирующим органом как излишне выплаченная заработная плата за неотработанное время.

Пример 4

В ходе проверки при сопоставлении графика работы по основному месту работы с графиком работы по совместительству установлена оплата за неотработанное время. Проверкой выработки нормы рабочего времени совместителей установлено совпадение рабочего времени по основному месту работы с рабочим временем в месте работы по совместительству. Так, за период с 1 сентября 2008 г. по 31 мая 2009 г. график работы по основному месту работы: с 9:00 до 18:00, в табелях рабочего времени значится 8 часов. В то же время график работы в проверяемом бюджетном учреждении: понедельник, среда, пятница с 9:00 до 14:00. Таким образом, с учетом требований статьи 282 Трудового кодекса и удаленности основного места работы от места работы по совместительству отсутствовала возможность одновременного нахождения сотрудника по двум адресам, следовательно производилась оплата за неотработанное время.

Если работа по совместительству связана с вредными и (или) опасными условиями труда, работодатель вправе потребовать от работника справку о характере и условиях труда по основному месту работы. Это обусловлено тем, что согласно статье 282 Трудового кодекса не допускается совместительство, если работа и по основному месту работы, и по совмещаемому связана с вредными или опасными условиями труда. Работник, занятый по основному месту работы на тяжелых, вредных или опасных условиях труда, не может быть принят в порядке совместительства на работу, связанную с такими же условиями труда. Иными словами, если работник по основному месту работы занят на работах с вредными или опасными условиями труда, он не может быть принят в порядке совместительства на работу, связанную с такими же условиями.

Такая же справка необходима и при поступлении в порядке совместительства на работу, непосредственно связанную с управлением транспортными средствами или управлением движением транспортных средств работников, так как работникам, основная работа которых непосредственно связана с управлением транспортными средствами или управлением движением транспортных средств, не разрешается работа по совместительству, если она также непосредственно связана с управлением транспортными средствами или управлением движением транспортных средств (статья 329 ТК РФ).

Кроме режима рабочего времени по основному месту работы совместителя при составлении графиков работ необходимо учитывать ограничения продолжительности рабочего времени, установленные действующим законодательством. Это важно, так как продолжительность рабочего времени находит отражение не только в кадровых документах, но и в табеле учета рабочего времени, на основании которого бухгалтер производит начисление заработной платы.

Согласно статье 284 Трудового кодекса продолжительность рабочего времени при работе по совместительству не должна превышать четырех часов в день. В дни, когда по основному месту работы работник свободен от исполнения трудовых обязанностей, он может работать по совместительству полный рабочий день (смену). В течение одного месяца (другого учетного периода) продолжительность рабочего времени при работе по совместительству не должна превышать половины месячной нормы рабочего времени (нормы рабочего времени за другой учетный период), установленной для соответствующей категории работников.

Для отдельных категорий работников (педагогических, медицинских и работников культуры) продолжительность работы по совместительству в течение месяца устанавливается по соглашению между работником и работодателем, и по каждому трудовому договору она не может превышать:

- для медицинских и фармацевтических работников, а также педагогических работников - половины месячной нормы рабочего времени, исчисленной из установленной продолжительности рабочей недели;

- для медицинских и фармацевтических работников, а также педагогических работников у которых половина месячной нормы рабочего времени по основной работе составляет менее 16 часов в неделю, - 16 часов работы в неделю;

- для работников культуры, привлекаемых в качестве педагогических работников дополнительного образования, концертмейстеров, балетмейстеров, хормейстеров, аккомпаниаторов, художественных руководителей, - месячной нормы рабочего времени, исчисленной из установленной продолжительности рабочей недели.

Кроме того, педагогическая работа высококвалифицированных специалистов на условиях совместительства с согласия работодателя может осуществляться в образовательных учреждениях повышения квалификации и переподготовки кадров в основное рабочее время с сохранением заработной платы по основному месту работы.

При этом постановлением Минтрудсоцразвития России от 30 июня 2003 г. N 41 "Об особенностях работы по совместительству педагогических, медицинских, фармацевтических работников и работников культуры" установлены виды работ, которые не считаются совместительством и не требуют заключения трудового договора:

а) литературная работа, в том числе работа по редактированию, переводу и рецензированию отдельных произведений, научная и иная творческая деятельность без занятия штатной должности;

б) проведение медицинской, технической, бухгалтерской и иной экспертизы с разовой оплатой;

в) педагогическая работа на условиях почасовой оплаты в объеме не более 300 часов в год;

г) осуществление консультирования высококвалифицированными специалистами в учреждениях и иных организациях в объеме не более 300 часов в год;

д) осуществление работниками, не состоящими в штате учреждения (организации), руководства аспирантами и докторантами, а также заведование кафедрой, руководство факультетом образовательного учреждения с дополнительной оплатой по соглашению между работником и работодателем;

е) педагогическая работа в одном и том же учреждении начального или среднего профессионального образования, в дошкольном образовательном учреждении, в образовательном учреждении общего образования, учреждении дополнительного образования детей и ином детском учреждении с дополнительной оплатой;

ж) работа без занятия штатной должности в том же учреждении и иной организации, в том числе выполнение педагогическими работниками образовательных учреждений обязанностей по заведованию кабинетами, лабораториями и отделениями, преподавательская работа руководящих и других работников образовательных учреждений, руководство предметными и цикловыми комиссиями, работа по руководству производственным обучением и практикой студентов и иных обучающихся, дежурство медицинских работников сверх месячной нормы рабочего времени по графику и др.;

з) работа в том же образовательном учреждении или ином детском учреждении сверх установленной нормы часов педагогической работы за ставку заработной платы педагогических работников, а также концертмейстеров, аккомпаниаторов по подготовке работников искусств;

и) работа по организации и проведению экскурсий на условиях почасовой или сдельной оплаты без занятия штатной должности.

При этом выполнение работ, указанных в подпунктах "б"-"з" допускается в основное рабочее время с согласия работодателя.

Кроме Трудового кодекса вопросы работы по совместительству регулируются также постановлением Государственного комитета СССР по труду и социальным вопросам, Министерства юстиции СССР и Секретариата ВЦСПС от 9 марта 1989 г. N 81/604-К-3/6-84 "Об утверждении положения об условиях работы по совместительству". В нем дано понятие работы по совместительству и определен порядок ее осуществления. Так, в пункте 2 указано, что для работы по совместительству согласия администрации и профсоюзного комитета по основному месту работы не требуется. Руководители предприятий (объединений), учреждений, организаций совместно с профсоюзными комитетами могут вводить ограничения на совместительство только в отношении работников отдельных профессий и должностей с особыми условиями и режимом труда, дополнительная работа которых может повлечь за собой последствия, отражающиеся на состоянии их здоровья или безопасности производства. Ограничения также распространяются на лиц, не достигших 18 лет, и беременных женщин.

Оплата труда совместителей производится за фактически выполненную работу. Полученная за работу по совместительству заработная плата при подсчете среднего заработка по основной работе не учитывается. Отпуск на работе по совместительству предоставляется одновременно с отпуском на основной работе. Запись в трудовую книжку сведений о работе по совместительству производится по желанию работника администрацией по месту основной работы.

Не допускается занятия одновременно двух руководящих должностей. К руководящим должностям относятся должности, связанные с руководством коллективами. Также постановлением определены особенности регулирования работы по совместительству отдельных категорий работников и перечень работ, которые не считаются совместительством.

Указанные выше условия на первый взгляд не имеют никакого отношения к порядку оплаты работы по совместительству и на условиях совмещения профессий, однако от того, насколько грамотно будут составлены документы, зависит и порядок оплаты.

В зависимости от того, какая формулировка будет звучать в приказе (совмещение, совместительство, расширение зоны обслуживания или увеличение объема работ), зависит порядок оформления всех остальных документов: трудовых договоров, графиков работы, табеля учета рабочего времени и т.д. В практике ревизионной работы нередки случаи, когда на основании неверно составленных документов производится излишняя оплата. Так, например, на основании графиков работы заполняются табели учета рабочего времени и производится оплата за неотработанное время, что приводит к излишней выплате заработной платы.

Пример 5

Петрова И.И. согласно приказу по учреждению имеет нагрузку в размере 1 ставки сторожа и 0,5 ставки рабочего по комплексному обслуживанию на условиях внутреннего совместительства. В соответствии со статьей 282 Трудового кодекса совместительством признается выполнение работником другой регулярной оплачиваемой работы на условиях трудового договора в свободное от основной работы время. Таким образом, график работы Петровой И.И. должен быть составлен с учетом требований вышеуказанной статьи на 60 часов в неделю: 40 часов по ставке сторожа и 20 часов по ставке рабочего. Проверкой графиков работы установлено: график работы по ставке сторожа составлен на 40 часов в неделю; график работы по ставке рабочего отсутствует; в табеле учета рабочего времени количество отработанных часов - 40. Таким образом, излишне выплачена заработная плата.

Кроме того, знание порядка предоставления совместителям и сотрудникам, работающим на условиях совмещения, отпусков поможет бухгалтеру правильно рассчитать сумму отпускных и избежать нарушений, выявляемых проверкой при расчете дней отпуска, включаемых в расчет отпускных.

Пример 6

В государственном образовательном учреждении два учителя физики и один учитель химии совмещали основную работу учителя с должностью лаборантов. При этом бухгалтер расчет суммы причитающихся сотрудникам отпускных произвел по обеим ставкам из расчета 56 дней, в то время как следовало считать из расчета 56 дней по ставке учителя и 28 дней по ставке лаборанта. В результате чего излишне выплачено по подстатье 211 "Заработная плата", по подстатье 213 "Начисления на выплаты по оплате труда".

При совмещении и совместительстве по соглашению сторон устанавливается доплата, размер которой обязательно должен быть прописан в трудовом договоре. В нем обязательно также указание на то, что работа является совместительством.

В части оплаты труда сотрудника, работающего на условиях совмещения, совместительства, расширения зоны обслуживания и увеличения объема работ, известно, что она определяется по соглашению сторон трудового договора. А раз так, необходимо решить вопрос, исходя из каких принципов следует определять размеры указанных доплат. Эти принципы заключаются в установлении индивидуальной доплаты в каждом конкретном случае в зависимости от содержания работы, времени и места ее выполнения, условий труда и др. Не следует закреплять размеры доплат в коллективном договоре, как это иногда делается.

Действующее законодательство не ограничивает размеров производимых доплат и не устанавливает порядка их выплаты. Тем не менее в коллективном договоре целесообразно указать перечень ограничений при различных видах совмещения профессий или должностей. При этом, по нашему мнению, следует исходить не столько из возможности экономии фонда заработной платы, сколько из оценки возможности работника качественно исполнять обязанности по совмещаемой должности.

Ночные доплаты

В соответствии со статьей 154 Трудового кодекса каждый час работы в ночное время оплачивается в повышенном размере по сравнению с работой в нормальных условиях, но не ниже размеров, установленных трудовым законодательством и иными нормативно-правовыми актами, содержащими нормы трудового права.

В развитие вышеобозначенной нормы было издано постановление Правительства РФ от 22 июля 2008 г. N 554 "О минимальном размере повышения оплаты труда за работу в ночное время", где говорится, что минимальный размер повышения оплаты труда за работу в ночное время (с 22:00 до 06:00) составляет 20 процентов часовой тарифной ставки (оклада (должностного оклада), рассчитанного за час работы) за каждый час работы в ночное время.

В ряде отраслей заключены соглашения, в которых также содержатся нормы трудового права относительно ночных выплат. Примеры таких соглашений приведены на рисунке 3.

Также для некоторых отраслей утверждены внутриведомственные приказы, в которых прописана повышенная оплата за ночной труд. Например, работникам медицинских учреждений и медицинских подразделений ФКСН России устанавливается доплата за работу в ночное время в размере 50 процентов часовой тарифной ставки (должностного оклада) за каждый час работы в ночное время (п. 7 приказа Федеральной службы по контролю за оборотом наркотиков от 30 октября 2008 г. N 364).

Конкретные размеры повышения оплаты труда за работу в ночное время устанавливаются коллективным договором, локальным нормативным актом, принимаемым с учетом мнения представительного органа работников, трудовым договором.

На практике часто возникает вопрос: как рассчитать доплату за работу в ночное время, приходящуюся на праздничный день? Действующее законодательство не содержит на этот счет никаких запретов и ограничений. Следовательно, необходимо производить обе доплаты: за праздничные и за ночные. Аналогично производится оплата труда за работу в ночное время при выполнении сверхурочной работы (за сверхурочную и за ночь).

Отраслевое соглашение	Размер доплаты
Отраслевое соглашение по учреждениям и организациям, находящимся в ведении Федерального агентства по образованию на 2009-2011 годы (утв. профсоюзом работников народного образования и науки РФ, Рособразованием 24 февраля 2009 г.)	Не ниже 35 процентов часовой тарифной ставки за каждый час работы в ночное время
Отраслевое тарифное соглашение в электроэнергетике РФ на 2009-2011 годы (утв. Общероссийским отраслевым объединен работодателей электроэнергетики, Общественным объединением "Всероссийский Электропрофсоюз" 27 июня 2008 г.)	40 процентов тарифной ставки за каждый час работы в ночную смену
Отраслевое соглашение по федеральным государственным учреждениям, находящимся в ведении Министерства здравоохранения и социального развития Российской Федерации на 2010-2012 годы (утв. Минздравсоцразвития РФ 14 декабря 2009 г., профсоюзом работников здравоохранения РФ 15 декабря 2009 г.)	До 50 процентов части оклада за каждый час работы; работникам, осуществляющим оказание экстренной, скорой и неотложной медицинской помощи - до 100 процентов
Отраслевое соглашение по организациям нефтяной, газовой отраслей промышленности и строительства объектов нефтегазового комплекса РФ на 2008-2010 годы (утв. профсоюзом работников нефтяной, газовой отраслей промышленности и строительства РФ, Союзом нефтегазопромышленников РФ 31 октября 2007 г.)	40 процентов тарифной ставки (оклада); работникам военизированной и сторожевой охраны - 35 процентов
Отраслевое тарифное соглашение в жилищно-коммунальном хозяйстве на 2008-2010 годы (утв. Росстроем 2 июля 2007 г., Общероссийским отраслевым объединением работодателей "Союз коммунальных предприятий", Общероссийским профсоюзом работников жизнеобеспечения 22 июня 2007 г.)	40 процентов тарифной ставки за каждый час работы
Федеральное отраслевое соглашение по дорожному хозяйству на 2008-2010 годы (утв. Общероссийским профсоюзом работников автомобильного транспорта и дорожного хозяйства, Росавтодором, Российской ассоциацией территориальных органов управления автомобильными дорогами "РАДОР", Общероссийским отраслевым объединением работодателей в дорожном хозяйстве "АСПОР", Ассоциацией дорожных проектно-изыскательских организаций "РОДОС" от 13 марта 2008 г.)	Не менее 40 процентов тарифной ставки
Федеральное отраслевое соглашение по автомобильному и городскому наземному пассажирскому транспорту на 2008-2010 годы (утв. Общероссийским профсоюзом работников автомобильного транспорта и дорожного хозяйства, Некоммерческой организацией Российским автотранспортным союзом 15 февраля 2008 г.)	Не менее 40 процентов тарифной ставки
Отраслевое соглашение по таможенным органам РФ на 2008-2010 годы (утв. профсоюзом работников государственных учреждений и общественного обслуживания РФ, ФТС РФ 29 декабря 2007 г.) (вместе с "Составом отраслевой комиссии по регулированию социально-трудовых отношений в федеральных судах общей юрисдикции и системе судебного департамента", утв. постановлением Президиума Центрального комитета профсоюза работников государственных учреждений и общественного обслуживания РФ от 1 ноября 2007 г. N 9, приказом ФТС РФ от 20 декабря 2007 г. N 1575)	35 процентов часовой тарифной ставки за каждый час работы
Федеральное отраслевое соглашение по строительству и промышленности строительных материалов на 2008-2010 годы (утв. Росстроем 30 ноября 2007 г., Российским союзом строителей 3 декабря 2007 г., профессиональным союзом работников строительства и промышленности строительных материалов РФ 3 декабря 2007 г., Рострудом)	50 процентов

Рисунок 3. Отраслевые размеры доплат за работу в ночное время

В отношении отдельных категорий работников трудовое законодательство, чтобы обеспечить повышенную защиту их прав и интересов, устанавливает особые нормы. В частности, законодательно закреплен запрет на работу в ночное время беременным женщинам, женщинам, имеющим детей в возрасте до трех лет, а также матерям и отцам, воспитывающим без супруга (супруги) детей в возрасте до пяти лет, работникам, имеющим детей-инвалидов, и работникам, осуществляющим уход за больными членами их семей в соответствии с медицинским заключением. При этом такие сотрудники должны быть ознакомлены в письменной форме со своим правом отказаться от привлечения к работе в ночное время.

Внимание! Действующее законодательство предусматривает административную ответственность в размере от 30 000 до 50 000 рублей для организации и от 1000 до 500  рублей для должностного лица в случае, если работы в ночное время проводились, а доплаты за них не начислялись и не выплачивались (ст. 5.27 КоАП РФ).

Пример 7

Сотрудник бюджетного учреждения отработал в июле 2010 г. 176 ч., в том числе в ночное время - 60 ч. Учетный период - месяц. Сотруднику установлена часовая тарифная ставка в размере 80 руб. Повышение оплаты труда за работу в ночное время составляет 35 процентов часовой тарифной ставки. За июль сотруднику будет начислена заработная плата в следующем размере:

- за фактически отработанное время-14 080 руб. (80 руб. х 176 ч.);

- за работу в ночное время - 1680 руб. (80 руб. х 60 ч. х 35%);

Общая заработная плата составит 15 760 руб. (14 080 + 1680).

Выходные и праздничные дни

Трудовой кодекс определяет время отдыха как время, в течение которого работник свободен от исполнения трудовых обязанностей и которое он может использовать по своему усмотрению (ст. 106 ТК РФ). При этом к отдыху относят выходные дни (еженедельный непрерывный отдых) и нерабочие праздничные дни (ст. 107 ТК РФ). Работа в выходные и нерабочие праздничные дни по общему правилу, установленному статьей 113 Трудового кодекса, запрещена, однако есть исключения: невозможность приостановки работ по производственно-техническим условиям (непрерывно действующие организации), работ, вызываемых необходимостью обслуживания населения, неотложных ремонтных и погрузочно-разгрузочных работ.

Привлечение работников к работе в выходные и нерабочие праздничные дни производится с их письменного согласия в случае необходимости выполнения заранее непредвиденных работ, от срочного выполнения которых зависит в дальнейшем нормальная работа учреждения в целом.

Кроме того, Трудовым кодексом предусмотрены случаи привлечения работников к работе в выходные и нерабочие праздничные дни без их согласия, к ним, в частности, относят предотвращение катастрофы, производственной аварии либо устранение последствий катастрофы, производственной аварии или стихийного бедствия; предотвращение несчастных случаев, уничтожения или порчи имущества работодателя, государственного или муниципального имущества; выполнение работ, необходимость которых обусловлена введением чрезвычайного или военного положения, а также неотложных работ в условиях чрезвычайных обстоятельств.

Привлечение к работе в выходные и нерабочие праздничные дни инвалидов, женщин, имеющих детей в возрасте до трех лет, допускается только при условии, если это не запрещено им по состоянию здоровья в соответствии с медицинским заключением. Такие работники должны быть под роспись ознакомлены со своим правом отказаться от работы в выходной или нерабочий праздничный день.

Конкретные размеры платы за работу в дни отдыха могут устанавливаться коллективным договором, локальным нормативным актом, принимаемым с учетом мнения представительного органа работников, трудовым договором, однако статьей 153 Трудового кодекса определено общее правило, в соответствии с которым работа в выходной или нерабочий праздничный день оплачивается не менее чем в двойном размере. Несмотря на то что трудовое законодательство не разграничивает условия оплаты при работе в выходные и праздничные дни, некоторые отличия все-таки имеются (рис. 4).

Таким образом, размер доплаты за работу в выходные дни зависит от формы оплаты труда, ведь для разных категорий сотрудников выходными днями являются различные дни недели. А работа в праздничные дни всегда оплачивается в двойном размере, так как праздничные дни установлены законодательно статьей 112 Трудового кодекса.

Рассмотрим на примерах порядок оплаты в выходные дни различных категорий сотрудников. Размер оплаты труда сдельщиков за работу в выходные дни определить проще всего. Их труд должен быть оплачен не менее чем по двойным расценкам.

Пример 8

Сотруднику бюджетного учреждения установлена сдельная система оплаты труда. Чтобы работа была выполнена в срок, сотрудника привлекли к работе 17 января 2010 года. Сдельная расценка составляет 150 руб. 17 января сотрудник отработал восемь часов и сделал три изделия. Таким образом, за работу 17 января 2010 года сотрудник получит 900 руб. (150 руб./шт. х 3 шт. х 2).

Работники, труд которых оплачивается по дневным (часовым) тарифным ставкам, могут претендовать на оплату работы в выходной в размере не менее двойной дневной (часовой) тарифной ставки (ст. 153 ТК РФ). В таком же порядке оплачивается работа, если в выходной работник отработал не весь день, а лишь несколько часов. В этом случае для определения стоимости одного часа работы сотрудника нужно дневную ставку разделить на продолжительность его рабочего дня.

Пример 9

В связи с производственной необходимостью учреждение привлекло сотрудника к работе в выходной день 16 января 2010 года на семь часов. Труд работника оплачивается по дневной тарифной ставке, которая составляет 1000 руб. в день. Работнику установлен график работы в режиме 36-часовой рабочей недели с двумя выходными (суббота и воскресенье).

Для определения суммы доплаты за работу в выходной день прежде всего необходимо рассчитать среднюю продолжительность рабочего дня по графику Она составит 7,2 ч./дн. (36 ч./нед. : 5 дн.).

Далее определяем, сколько стоит один час работы: 1000 руб. : 7,2 ч./дн.

Таким образом, часовая ставка равна 138,89 руб./ч. Следовательно, за работу в выходной день работник должен получить 1944,32 руб. (138,89 руб./ч. х 7 ч. х 2).

                  За работу в праздничные дни:

/-------------\                    /--------------------------\

|             |  /-----------\     |                          |

|             |-|Повременная|----|    Ставка х 2            |

|             |  \-----------/     \--------------------------/

|             |

|             |  /-----------\     /--------------------------\

|Форма оплаты |-|  Сдельная |----|Расценка х 2 х количество |

|  труда      |  \-----------/     |произведенной продукции   |

|             |                    \--------------------------/

|             |  /-----------\     /--------------------------\

|             |-|  Оклад    |     |Часовая ставка х 2 х      |

|             |  |           |----|количество отработанных   |

|             |  \-----------/     |часов сверх оклада        |

|             |                    \--------------------------/

|             |  /-----------\     /--------------------------\

|             |-|  Сменная  |----|    Ставка х 2            |

\-------------/  \-----------/     \--------------------------/

                    За работу в выходные дни:

/-----------------------\/------------------\/------------------------\

|Часовая ставка х 2 х   ||Дневная ставка х 2||Сдельная расценка х 2 х |

|количество отработанных||                  ||количество произведенной|

|     часов             ||                  ||продукции               |

\-----------------------/\------------------/\------------------------/

/-------------------------------------\      /------------------------\

|               Повременная           |      |        Сдельная        |

\-------------------------------------/      \------------------------/

            /--------------------------------------------\

            |            Формы оплаты труда              |

            \--------------------------------------------/

                       |                              |

/-------------------------------------\      /-------------------------\

|                 Оклад               |      |        Сменная          |

\-------------------------------------/      \-------------------------/

/---------------\  /---------------\  /-------------\  /-------------\

|  В пределах   |  | Сверх месячной|  |По графику - |  |По графику - |

|месячной нормы:|  |   нормы       |  |рабочий день |  |выходной день|

|дневная ставка |  \---------------/  \-------------/  \-------------/

|  х 1          |         |                   |              |

\---------------/         |                   |              |

                                            |              |

/---------------\ /------------------\        |              |

|Ставка (часовая| |Дневная ставка х 2|                      

| или дневная)  | |х количество дней | /------------\  /----------\

|х 1 (сверх     | |Часовая ставка х 2| |Ставка х 1  |  |Ставка х 2|

| оклада)       | |х количество      | |            |  |          |

|               | |отработанных часов| \------------/  \----------/

|               | |(сверх оклада)    |

\---------------/ \------------------/

Рисунок 4. Порядок расчета оплаты труда в выходные и праздничные дни

Размер оплаты работы в выходной день сотрудников, получающих оклад, зависит от того, в пределах или сверх месячной нормы рабочего времени эта работа осуществлялась. Трудовым кодексом установлено, что нормальная продолжительность рабочего времени не должна превышать 40 часов в неделю. При этом некоторым категориям работников согласно статье 92 Трудового кодекса установлена сокращенная продолжительность рабочей недели (рис. 5) и согласно статье 94 Трудового кодекса ежедневной работы (рис. 6).

Категория работников		Продолжительность (часов в неделю)
Общий случай		40 часов
Работники в возрасте	до 16 лет	Не более 24 часов
	от 16 до 18 лет	Не более 35 часов
Инвалиды I или II группы		Не более 35 часов
Работники, занятые на работах с вредными и (или) опасными условиями труда		Не более 36 часов

Рисунок 5. Продолжительность рабочего времени

Категория работников		Продолжительность смены
Общий случай		Устанавливается правилами внутреннего трудового распорядка
Работники в возрасте	до 16 лет	5 часов
	от 16 до 18 лет	7 часов
Учащиеся общеобразовательных учреждений, совмещающие в течение учебного года работу с учебой	от 14 до 16 лет	2,5 часа
	от 16 до 18 лет	4 часа
Инвалиды		Согласно медицинскому заключению
Лица, занятые на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, где установлена сокращенная продолжительность рабочего времени	при 36-часовой рабочей неделе	8 часов*
	при 30-часовой рабочей неделе	6 часов*
Творческие работники СМИ и иные лица, участвующие в создании и (или) исполнении произведений, профессиональные спортсмены		Устанавливается коллективным договором, локальными нормативными актами и трудовым договором
* Коллективным договором может быть предусмотрено увеличение продолжительности ежедневной работы (смены) при соблюдении предельной еженедельной продолжительности рабочего времени и соблюдении гигиенических нормативов условий труда.

Рисунок 6. Продолжительность ежедневной работы (смены)

Пример 10

В январе 2010 года в связи с производственной необходимостью сотрудник был привлечен к работе в выходной день 20 марта 2010 года. Оклад сотрудника составляет 17 000 руб. Месячная норма в соответствии с производственным календарем составляет 22 рабочих дня, или 176 часов.

Если работа в выходной была произведена в пределах месячной нормы, труд работника должен быть оплачен исходя из одинарной дневной или часовой ставки сверх оклада:

- за работу в выходной: 772,73 руб. (17 000 руб. : 22 дн. х 1 дн.);

- заработная плата за март 2010 года составит 17 772,73 руб. (17 000 руб. + 772,73 руб.).

Если работа в выходной была произведена за пределами месячной нормы, труд работника должен быть оплачен исходя из двойной дневной или часовой ставки сверх оклада:

- за работу в выходной: 1545,46 руб. (17 000 руб. : 22 дн. х 1 дн. х 2);

- заработная плата за март 2010 года составит 18 545,46 руб. (17 000 руб. + 1545,46 руб.).

Согласно абзацу 6 статьи 153 Трудового кодекса по желанию работника, работавшего в выходной или нерабочий праздничный день, ему может быть предоставлен другой день отдыха. В этом случае работа в выходной или нерабочий праздничный день оплачивается в одинарном размере, а день отдыха оплате не подлежит.

Нередко у бухгалтеров бюджетных учреждений возникают вопросы о порядке предоставления дополнительного дня отдыха в тех случаях, когда сотрудник отработал в выходной не целый день, а лишь несколько часов. Исходя из буквального прочтения статьи 153 Трудового кодекса можно сделать вывод о том, что речь идет именно о дне отдыха, а не о пропорциональном предоставлении времени отдыха за работу в выходной день. Действующее законодательство не предусматривает зависимости продолжительности отдыха от продолжительности работы в выходной или нерабочий праздничный день. Таким образом, вне зависимости от количества отработанных в выходной день часов, работнику предоставляется полный день отдыха. Эта же позиция подтверждена письмами Федеральной службы по труду и занятости от 31 октября 2008 г. N 5917-ТЗ и от 3 июня 2009 г. N 1936-6-1.

Кроме того, отдельного внимания заслуживают вопросы оплаты труда в выходные и нерабочие праздничные дни сотрудников, направляемых в командировки. Бывает, что дни отъезда в командировку или возвращения из нее, а также дни нахождения в пути приходятся на выходные или праздники. Находясь в командировке, работник может выполнять служебное поручение в выходной или праздничный день. Согласно пункту 5 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденного постановлением Правительства РФ от 13 октября 2008 г. N 749, оплата труда работника в случае привлечения его к работе в выходные или нерабочие праздничные дни производится в соответствии с трудовым законодательством, то есть по правилам, о которых мы говорили выше. Следовательно, в повышенном размере должны оплачиваться день отъезда в командировку, день возвращения из нее, день выполнения служебного поручения, если они приходятся на выходной для данного работника день или на праздничный нерабочий день. При включении в расходы суммы, начисленной за день отъезда в командировку, день возвращения из нее, учреждения могут столкнуться с трудностями. В подобных случаях, по мнению специалистов Минфина России, затраты, связанные с выплатой компенсации за такие дни, могут быть учтены в составе расходов на оплату труда на основании пункта 3 статьи 255 Налогового кодекса при условии, что правила внутреннего трудового распорядка предусматривают режим работы в выходные и праздничные дни (письмо Минфина России от 4 февраля 2009 г. N 03-03-06/1/39).

Внимание! Нерабочие праздничные дни, приходящиеся на период ежегодного основного или ежегодного дополнительного оплачиваемого отпуска, в число календарных дней отпуска не включаются (ст. 120 ТК РФ). В то же время в стаж работы, дающий право на ежегодный основной оплачиваемый отпуск, нерабочие праздничные дни входят (ст. 121 ТК РФ).

Немало споров возникает при оплате труда в выходные и праздничные дни сотрудников со сменным режимом работы. Остановимся на этом вопросе подробнее.

За работу в субботу и воскресенье, определенную в графике сотрудника, работа которого носит сменный характер (например, сторожа), в качестве рабочего дня, заработная плата выплачивается в одинарном размере. Согласно статье 111 Трудового кодекса у работодателей, приостановка работы у которых в выходные дни невозможна по производственно-техническим и организационным условиям, выходные дни предоставляются в различные дни недели поочередно каждой группе работников согласно правилам внутреннего трудового распорядка. То есть при сменном графике работы выходные могут предоставляться не только в субботу и воскресенье, но и в другие дни недели. Поэтому, если в соответствии с графиком работы смена сотрудника выпадает на субботу или воскресенье, этот день считается обычным рабочим. Следовательно, за него начисляется заработная плата в одинарном размере.

В случае же если сотрудника попросили выйти на работу в день, который не указан в его графике в качестве рабочего, учреждение обязано начислить заработную плату в соответствии с нормами статьи 153 Трудового кодекса.

Нерабочие праздничные дни перечислены в статье 112 Трудового кодекса. Они распространяются на все категории работников, в том числе и на тех, кто работает по скользящему графику. То есть если сотрудника, работающего в сменном режиме, привлекли к работе в праздничный день (даже если этот день определен в его графике в качестве рабочего), то такая работа всегда оплачивается в повышенном размере - не менее чем в два раза в соответствии со статьей 153 Трудового кодекса.

Еще один момент, на который необходимо обратить внимание читателей, - оплата труда при одновременном совпадении работы в выходной день с переработкой сверх нормальной продолжительности рабочего дня (смены) и работы в выходной день с работой в ночное время.

Если сотрудник вышел на работу в свой выходной день и проработал более нормальной продолжительности рабочего дня (смены)), то время переработки не будет являться сверхурочным: все часы работы в выходной оплачиваются в соответствии со статьей 153 Трудового кодекса.

Произведенная сверх нормы рабочего времени в праздничные и (или) выходные дни работа не должна учитываться при подсчете сверхурочных часов. На это указано в пункте 4 Разъяснения Госкомтруда СССР и Президиума ВЦСПС от 8 августа 1966 г. N 13/П-21 "О компенсации за работу в праздничные дни" (утверждено постановлением Госкомтруда и Президиума ВЦСПС от 8 августа 1966 г. N 465/П-21).

В отличие от приведенных выше положений работа в праздники, осуществляемая в ночное время (с 22:00 до 06:00 часов), оплачивается по обоим основаниям - как за работу в праздник, так и за работу в ночное время. Объясняется это довольно просто: ограничений на это действующим законодательством не определено, а согласно статье 154 Трудового кодекса каждый час работы в ночное время должен быть оплачен в повышенном размере.

Пример 11

В учреждении применяется режим суммированного учета рабочего времени. Оклад сотрудника в месяц составляет 15 000 руб. При месячной норме рабочего времени в январе 2010 года 120 ч. всего за месяц отработано 120 ч., в том числе 4 января по графику 8 ч., в том числе в ночное время (с 22:00 до 06:00) - 4 часа. Принятым в организации положением по оплате труда предусмотрена повышенная оплата труда в ночное время в размере 20 процентов часовой тарифной ставки (оклада, должностного оклада).

Заработная плата за январь 2010 года составит 16 100 руб., в том числе:

1) из расчета тарифной ставки - 15 000 руб. (15 000 руб. : 120 ч. х 120 ч.);

2) оплата труда в праздничный день - 1000 руб. (15 000 руб. : 120 ч. х 8 ч. х 1);

3) оплата труда за работу в ночное время - 100 руб. (15 000 руб. : 120 ч. х 4 ч.) х 20%.

Сверхурочная работа

Согласно статье 99 Трудового кодекса сверхурочная работа - работа, выполняемая сотрудником по инициативе работодателя за пределами установленной продолжительности рабочего времени (ежедневной работы (смены)). При суммированном учете рабочего времени - сверх нормального числа рабочих часов за учетный период. При этом норма рабочих часов уменьшается на часы смен, не отработанных по уважительным причинам: в связи с временной нетрудоспособностью, отпуском, увольнением и т.п.

Трудовое законодательство делит ситуации, в которых допускается сверхурочная работа, на две группы:

- для привлечения работника его согласие не требуется (при производстве: работ, необходимых для предотвращения катастрофы, производственной аварии либо устранения их последствий или последствий стихийного бедствия; общественно необходимых работ по устранению непредвиденных обстоятельств, нарушающих нормальное функционирование систем водоснабжения, газоснабжения, отопления, освещения, канализации, транспорта, связи; работ, необходимость которых обусловлена введением чрезвычайного или военного положения, и в иных случаях, ставящих под угрозу жизнь или нормальные жизненные условия всего населения или его части);

- для привлечения требуется согласие работника (при необходимости выполнить (закончить) начатую работу, если бездействие может повлечь за собой порчу или гибель имущества либо создать угрозу жизни и здоровью людей; для предотвращения простоя; при неявке сменяющего работника, если работа не допускает перерыва).

Не допускается привлечение к сверхурочной работе беременных женщин, работников в возрасте до 18 лет. Привлечение к сверхурочной работе инвалидов, женщин, имеющих детей в возрасте до трех лет, допускается только с их письменного согласия и при условии, что это не запрещено им по состоянию здоровья в соответствии с медицинским заключением, выданным в порядке, установленном федеральными законами и иными нормативно-правовыми актами РФ. При этом работники указанных категорий должны быть под роспись ознакомлены со своим правом отказаться от сверхурочной работы.

Работодатель обязан обеспечить точный учет продолжительности сверхурочной работы. В любом случае ее продолжительность не должна превышать для каждого работника 4 часов в течение двух дней подряд и 120 часов в год.

Однако на практике возникают ситуации, когда работник работает сверхурочно сверх установленной законодательством нормы. Что делать в таком случае бухгалтеру? Имеет ли он право оплатить такую работу?

Действующее законодательство не запрещает производить оплату при нарушении данного ограничения. По данному поводу письмом ФНС России от 23 сентября 2005 г. N 02-1-08/195@ "По вопросу учета для целей налогообложения прибыли расходов по оплате сверхурочных работ, превышающих 120 часов в год", в частности, разъяснено следующее.

Оплата сверхурочной работы производится в соответствии с положениями статьи 152 Трудового кодекса, которой определен минимальный размер оплаты сверхурочных работ. При этом сверхурочная работа должна быть оплачена в повышенном размере независимо от того, соблюден ли порядок привлечения к сверхурочным работам или нет.

По заключению Федеральной службы по труду и занятости от 23 июня 2005 г. N 956-6-1, в случае нарушения работодателем порядка привлечения к сверхурочной работе (например, превышения максимально допустимого числа часов сверхурочной работы в год) это не должно отражаться на реализации права работника на оплату труда за сверхурочную работу.

Таким образом, трудовым законодательством предусмотрена обязанность работодателя оплатить в повышенном размере труд работника, привлекаемого к работе сверхурочно с нарушением ограничений, установленных статьей 99 Трудового кодекса (письма Минфина России от 22 мая 2007 г. N 03-03-06/1/278, от 2 февраля 2006 г. N 03-03-04/4/22, ФНС России от 23 сентября 2005 г. N 02-1-08/195@, УФНС по Санкт-Петербургу от 3 апреля 2006 г. N 02-05/07859@, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 10 сентября 2008 г. N Ф04-5432/2008(11097-А75-25), от 2 июля 2008 г. N Ф04-3947/2008(7394-А75-14), ФАС Поволжского округа от 28 августа 2007 г. N А55-17548/06).

Следовательно, оплату сверхурочной работы с согласия работника следует рассматривать как обоснованный расход. Учитывая вышеизложенное, расходы на оплату труда работников, работающих сверхурочно (в том числе если количество часов, отработанных ими сверхурочно, превышает 120 часов в год), в целях налогообложения прибыли относятся к расходам согласно пункту 3 статьи 255 Налогового кодекса, при условии, что такая обязанность предусмотрена трудовым договором, заключенным с работником.

Право на оплату сверхурочных часов в количестве большем, чем это установлено Трудовым кодексом, а также право на принятие произведенных расходов к бухгалтерскому и налоговому учету в полном объеме не исключают возможности привлечения организации (как юридического лица, а также должностных лиц организации) к административной ответственности за нарушение трудового законодательства по представлению органов, осуществляющих контроль за соблюдением трудового законодательства.

Если при составлении графика работы (сменности) выдержана установленная нормальная продолжительность рабочего времени, для определения количества часов, отработанных сотрудником сверхурочно, можно воспользоваться данным графиком. Однако некоторые работодатели в нарушение требований трудового законодательства при составлении графика предусматривают в нем часы сверхурочной работы. Такое положение дел является недопустимым, так как, за исключением отдельных случаев, работника можно привлечь к сверхурочной работе только с его письменного согласия (ст. 99 ТК РФ).

В статье 152 Трудового кодекса приведено общее правило оплаты сверхурочной работы (рис. 7).

/------------------------\        /--------------------\

|    За первые 2 часа    |-------|В полуторном размере|

\------------------------/        \--------------------/

            |

/------------------------\        /--------------------\

|    За последующие часы |-------|В двойном размере   |

\------------------------/        \--------------------/

Рисунок 7. Размеры оплаты труда за сверхурочную работу

Конкретные размеры платы за сверхурочную работу могут определяться коллективным договором, локальным нормативным актом или трудовым договором. По желанию работника сверхурочная работа вместо повышенной оплаты может компенсироваться предоставлением дополнительного времени отдыха, но не менее времени, отработанного сверхурочно.

На практике наибольшие сложности возникают при определении первых двух часов. Ведь от того, насколько грамотно будут рассчитаны часы сверхурочной работы, зависит и размер доплаты.

В статье 152 Трудового кодекса не прописан порядок разделения сверхурочных часов на первые два и последующие. Но исходя из разъяснений специалистов (письмо Минздравсоцразвития России от 31 августа 2009 г. N 22-2-3363) можно сделать вывод, что в случае суммированного учета рабочего времени отнесение сверхурочных часов к первым двум осуществляется однократно по окончании учетного периода (чаще всего квартал, полугодие или год), при повременной оплате - ежедневно.

Пример 12

Иванов И.И. был привлечен к сверхурочной работе 2 июля 2010 г. на три часа, 7 июля 2010 г. - на четыре часа. Стоимость часа работы Иванова И.И. составляет 120 руб.

Согласно локальным нормативным актам учреждения оплата сверхурочных производится по минимальным размерам, установленным Трудовым кодексом. Рассчитаем сумму оплаты за сверхурочную работу.

Иванов И.И. сверхурочно отработал семь часов, из них за четыре часа ему положена оплата в размере 720 руб. (4 ч. х 120 руб. х 1,5) и за три часа - в сумме 720 руб. (3 ч. х 120 руб. х 2).

Таким образом, оплата труда данного работника за сверхурочную работу составит 1440 руб. (720 + 720). Если же учет рабочего времени сотрудника ведется суммированным способом с учетным периодом один месяц и по итогам июля Иванов И.И. отработал 183 часа, то сумма доплаты за сверхурочную работу составит 1560 руб. (2 ч. х 120 руб. х 1,5) + (5 ч. х 120 руб. х 2).

Как видим, при суммированном учете рабочего времени доплата за сверхурочные будет больше, чем при обычной системе учета рабочего времени.

Кроме того, имеют место случаи, когда работа в праздничные дни является одновременно сверхурочной. Как в таком случае должна производиться оплата? При подсчете сверхурочных часов работа в праздничные дни сверх нормы рабочего времени не должна учитываться, поскольку она уже оплачена в двойном размере. Законность данной нормы подтверждена пунктом 4 Разъяснения Госкомтруда СССР и Президиума ВЦСПС от 8 августа 1966 г. N 13/П-21, а также решением Верховного Суда РФ от 30 ноября 2005 г. N ГКПИ05-1341. Суд посчитал, что при сверхурочной работе, как и при работе в праздничные дни, работник осуществляет свою деятельность в тождественных условиях - во время отдыха. Поэтому работа в праздничные дни, произведенная сверх нормы времени, при подсчете сверхурочных часов не должна учитываться и дополнительной оплате не подлежит.

Внимание! Для отражения продолжительности сверхурочной работы в табеле предусмотрены буквенный код С или числовой код 04. Но поскольку при суммированном учете переработка выявляется по окончании учетного периода, в момент ежесменного проставления отметок в табель коды С и 04 не применяются.

То есть если работник отработает 123 часа при норме 120 часов, причем три часа - в праздничный день, то оплата трех часов должна быть произведена только как за работу в праздничные дни.

Пример 13

Работник, режим труда которого установлен как 40-часовая пятидневная рабочая неделя, привлечен к сверхурочным работам в праздничный день на три часа. Его часовая тарифная ставка равна 160 руб.

За сверхурочную работу он получит 960 руб. (160 руб. х 3 ч. х 2).

Если сверхурочные работы проводятся в ночное время, при их оплате учитываются оба обстоятельства: превышение норматива продолжительности работы и ночное время суток. Поэтому учитывать сверхурочные часы вместо ночных (и наоборот) не следует.

Ненормированный рабочий день

В соответствии со статьей 101 Трудового кодекса ненормированный рабочий день - это особый режим работы, в соответствии с которым отдельные работники могут по распоряжению работодателя при необходимости эпизодически привлекаться к выполнению своих трудовых функций за пределами установленной для них продолжительности рабочего времени. На эпизодический характер законодатель обращает особое внимание (письмо Федеральной службы по труду и занятости от 7 июня 2008 г. N 1316-6-1).

Перечень должностей работников с ненормированным рабочим днем устанавливается коллективным договором, соглашениями или локальным нормативным актом учреждения, принимаемым с учетом мнения представительного органа работников.

Особенностью ненормированного рабочего дня является наличие возможности привлечения сотрудника к выполнению служебных обязанностей как до начала рабочего дня, так и после него. При этом у бухгалтера может возникнуть вопрос, как в этом случае произвести начисления и можно ли такую работу оплатить как сверхурочную. Статьей 119 Трудового кодекса оплата в повышенном размере в случае выполнения работы на условиях ненормированного рабочего дня не предусмотрена. Соответственно начисление заработной платы должно производиться в обычном порядке. В этом случае работнику предоставляется ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск, продолжительность которого определяется коллективным договором или правилами внутреннего трудового распорядка и который не может быть менее трех календарных дней.

Также отметим, что ненормированный рабочий день не означает, что на работников не распространяется режим нормального рабочего времени. Соответственно привлечение сотрудников, которым установлен ненормированный рабочий день, к работе в их выходные и нерабочие праздничные дни должно осуществляться с применением положений статей 113 и 153 Трудового кодекса (письмо Федеральной службы по труду и занятости от 7 июня 2008 г. N 1316-6-1).

Таким образом, за работу в режиме ненормированного рабочего дня трудовым законодательством предусмотрена компенсация только в виде дополнительного отпуска, дополнительная оплата при таком режиме не предусмотрена.

Расходы по оплате дополнительных дней отпуска учитываются в целях налогообложения прибыли (письма Минфина России от 6 февраля 2007 г. N 03-03-06/2/17, УФНС по г. Москве от 15 июля 2008 г. N 20-12/066869), а право на дополнительный отпуск возникает независимо от продолжительности работы в условиях ненормированного рабочего дня. Дополнительный и ежегодный основной оплачиваемый отпуск таких работников суммируются. В случае переноса либо неиспользования дополнительного отпуска, а также при увольнении право на указанный отпуск реализуется в порядке, установленном трудовым законодательством РФ для ежегодных оплачиваемых отпусков.

Пример 14

Сотрудник бюджетного учреждения относится к работникам, которым согласно перечню должностей и коллективному договору установлен ненормированный рабочий день. Работник уходит в ежегодный оплачиваемый отпуск Заработная плата за 12 месяцев составила 170 000 руб.

Чтобы рассчитать отпускные, рассчитаем средний дневной заработок. Он составит 481,86 руб. (170 000 руб. : 29,4 : 12 мес.).

Отпускные составят 14 937,66 руб. (481,86 руб. х 28 дн. + 481,86 x 3 дн.).

Дополнительный отпуск, как и основной, относится к фонду оплаты труда, следовательно, бухгалтер обязан начислить все соответствующие налоги. Проанализировав нормы Трудового кодекса о ненормированном рабочем дне, можно сделать следующие выводы:

- перечень должностей работников с ненормированным рабочим днем должен быть определен локальными нормативными актами учреждения;

- условие о ненормированном рабочем дне должно быть прописано в трудовом договоре;

- дополнительная оплата за работу сверх нормальной продолжительности рабочего времени при ненормированном рабочем дне не производится;

- привлечение сотрудников с ненормированным рабочим днем к работе в их выходные и нерабочие праздничные дни должно осуществляться с применением положений статей 113 и 153 Трудового кодекса;

- работник подчиняется правилам внутреннего трудового распорядка;

- привлечение работников к работе за пределами установленной для них продолжительности рабочего времени не должно носить систематический характер, а происходить только в определенных случаях, то есть эпизодически (ст. 101 ТК РФ);

- работникам с ненормированным рабочим днем предоставляется ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск продолжительностью не менее 3 дней (ст. 119 ТК РФ).

Налогообложение

На практике часто доплаты сотрудникам, связанные с выполнением трудовых обязанностей в условиях, отличных от нормальных, путают с компенсациями. Напомним, что компенсации - это денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей (ст. 164 ТК РФ). В соответствии с пунктом 3 статьи 217 Налогового кодекса не облагаются НДФЛ все виды компенсационных выплат в пределах, установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления, связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей.

В отличие от компенсаций дополнительные выплаты, предусмотренные статьями 152, 153, 154 Трудового кодекса, - это повышенная оплата труда, связанная с выполнением сотрудниками трудовых обязанностей сверх нормальной продолжительности рабочего дня. Эти выплаты не являются компенсационными, связанными с возмещением расходов по выполнению трудовых обязательств (расходы на проезд, по найму жилого помещения, дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные), и другие). Данное положение подтверждается письмом Минфина России от 4 июня 2007 г. N 03-04-06-01/174).

Таким образом, доплаты, производимые работодателем согласно статьям 152-154 Трудового кодекса при выполнении работ в условиях, отклоняющихся от нормальных, являются повышенной оплатой труда, а не компенсацией, следовательно, статья 217 Налогового кодекса на них не распространяется и они облагаются НДФЛ в общеустановленном порядке.

Согласно статье 255 Налогового кодекса к расходам на оплату труда относят начисления стимулирующего и компенсационного характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, за сверхурочную работу и работу в выходные и праздничные дни, производимые в соответствии с законодательством РФ.

Также на основании вышеуказанной статьи дополнительные выплаты работникам, связанные с выполнением трудовых обязанностей, отклоняющихся от нормальных, могут быть отнесены к расходам на оплату труда, а значит, уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Кроме того, доплаты за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, не входят в перечень выплат, которые освобождены от взносов (ст. 9 Закона от 24 июля 2009 г. N 212-ФЗ). Соответственно со всей начисленной суммы доплат за работу в выходные и праздничные дни, за работу в ночное время, за совмещение профессий и других вышеперечисленных выплат необходимо уплатить страховые взносы в установленном законодательством порядке.

Таким образом, действующее трудовое законодательство с письменного согласия и при определенных обстоятельствах позволяет руководителям бюджетных учреждений привлекать сотрудников к работе в выходные и праздничные дни, к выполнению трудовых функций в ночное время, к совмещению профессий. Но, несмотря на строгую регламентацию порядка начисления и осуществления тех или иных выплат за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, многие бухгалтеры бюджетной сферы до сих пор испытывают трудности в этой работе и допускают большое количество ошибок, влекущих за собой не только неправомерные выплаты по статье 211 "Заработная плата", но и серьезные нарушения норм трудового законодательства, влекущие меры ответственности в виде штрафов, дисквалификации и даже лишения свободы, а также череду проверок со стороны различных контролирующих органов. В связи с этим необходимо крайне серьезно отнестись к оформлению унифицированных первичных документов, соблюдению требований трудового законодательства и другим не менее важным вопросам оплаты труда в условиях, отклоняющихся от нормальных.

М.Р. Губайдуллина,

специалист отдела бюджетного планирования финансово-казначейского

Управления Зеленоградского административного округа

Департамента финансов города Москвы

"Бюджетный учет", N 8, 9 август, сентябрь 2010 г.