Договор без НДС. Последствия (Е.Н. Подлипалина, "Актуальная бухгалтерия", N 10, октябрь 2010 г.)

Договор без НДС. Последствия

На практике встречаются ситуации, когда стороны в договоре не выделили НДС отдельной строкой. Кто в этом случае должен перечислить налог в бюджет? По какой ставке - 18 процентов либо 18/118 - его нужно рассчитать? Какие правовые и налоговые последствия при этом возникают у продавца и покупателя товара?

В большинстве бланков первичных документов предусмотрены специальные строки для выделения НДС. Однако помимо таких документов есть и другие, предусматривающие совершение операций, но не имеющие унифицированной формы (например, договор). Порой требования к их оформлению носят условный характер. Выделение НДС в договоре не обязательно при продаже товаров (работ, услуг) организациям, применяющим спецрежим, либо если компания приобретает (ввозит) товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, используемые:

для операций по производству и (или) реализации (а также по передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения)*(1);

для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации*(2);

для производства и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) согласно пункту 2 статьи 146 Налогового кодекса*(3).

Однако бывают ситуации, когда продавец просто забыл указать НДС либо организация в начале налогового периода была освобождена от обязанностей плательщика НДС, но затем утратила эту льготу. Все это ведет к определенным правовым и налоговым последствиям.

С точки зрения гражданского законодательства...

Организации свободны в заключении договоров*(4). При этом стороны вправе определять все условия по своему усмотрению, за исключением случаев, когда заключение договора определено законом или иными нормативными актами. Для некоторых видов договоров, например купли-продажи на условиях рассрочки платежа*(5) либо недвижимости*(6), аренды*(7), обязательно должна быть указана цена сделки. Как правило, она устанавливается соглашением сторон*(8). При ее отсутствии договор считается незаключенным. Однако требование о том, что в нем необходимо указывать еще и сумму НДС, гражданское законодательство не содержит. Поэтому наличие такого условия предусматривается сторонами сделки дополнительно.

Отметим также, что одностороннее изменение цены невозможно. Правда, если иное не установлено законом или договором. Это подтверждает и судебная практика*(9).

...и налогового

Продавец дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг) должен предъявлять покупателю к оплате соответствующую сумму НДС*(10). Это его обязанность, а не право. Кроме того, он должен выставить счет-фактуру, в которой отдельной строкой указывается сумма налога*(11).

Если НДС в общей цене сделки в договоре не выделен, поставщик должен начислить налог сверх договорной цены по ставке 18 процентов, а не в ее составе. Такую точку зрения подтверждает и судебная практика*(12).

Обратите внимание, что имеется судебная практика*(13), согласно которой организации могут воспользоваться расчетной ставкой НДС при определении суммы налога, если в договоре ничего не сказано о нем. Свои доводы судьи строят на том, что на основании гражданского законодательства договор должен быть оплачен по цене, установленной соглашением сторон*(14). Требование о взыскании суммы НДС дополнительно не соответствует условиям заключенного договора и нормам права. Однако если так действовать на практике, то возможны разногласия с инспекторами. И свою точку зрения придется отстаивать в суде. Чтобы избежать таких последствий, следует проследить, чтобы в договоре и счете-фактуре НДС был выделен отдельной строкой.

Напомним, что сумму выручки от реализации товаров (работ, услуг) бухгалтер должен отразить по дебету счета 62 и кредиту счета 90-1, а сумму НДС по этой операции - по дебету счета 90-3 и кредиту счета 68.

Кроме того, рассчитанную сумму НДС поставщик должен предъявить к уплате покупателю. Такой вывод следует из положений статьи 168 Налогового кодекса и судебной практики*(15). Так, Президиум ВАС РФ*(16) указал, что налог взыскивается сверх цены работ, если он не был включен в расчет этой цены, и подлежит уплате покупателем независимо от наличия в договоре соответствующего условия.

Что делать, если контрагент откажется принимать и оплачивать товар по цене, увеличенной на сумму НДС, ссылаясь на то, что продавец не вправе односторонне изменять согласованную цену? В этой ситуации договор будет признан ничтожным, поставщик может не поставлять товар, а покупатель - оплачивать его.

Постановление Пленума Верховного Суда РФ и Пленума ВАС РФ от 1 июля 1996 г. N 6/8

А если покупатель отказался оплачивать товар, но принял его к учету на основании товаросопроводительных документов (например, накладной), где сумма НДС указана, считается, что договорная цена изменена с согласия обеих сторон в момент приемки-передачи товара. Поэтому покупатель обязан перечислить продавцу оплату за товары с учетом налога. В то же время он вправе принять эту сумму НДС к вычету. Ведь нормы главы 21 Налогового кодекса не содержат указания на то, что невыделение организацией в договоре налога лишает ее права на применение налоговых вычетов.

Е.Н. Подлипалина,

эксперт журнала

Экспертиза статьи:

С.П. Родюшкин,

служба Правового консалтинга ГАРАНТ, профессиональный бухгалтер-эксперт

Примечание

А.А. Зайцева, руководитель проектов отдела внедрения офиса "Савеловский" компании "1С: Бухучет и Торговля" (БИТ)

Если в момент заключения сделки продавец не включил в договор сумму НДС, то, выставляя покупателю счет-фактуру и увеличивая стоимость товара на сумму налога, он рискует. А именно: получить оплату либо без НДС, либо с суммой налога, уже включенной в договорную стоимость.

В связи с этим целесообразно выделять НДС отдельной строкой в договоре. В противном случае продавец будет иметь полное право на взыскание с покупателя суммы налога сверх договорной цены исходя из соответствующей ставки (10 или 18%). Ведь при реализации товаров (работ, услуг) поставщик дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю соответствующую сумму НДС. А тот в свою очередь может принять его к вычету, ссылаясь на пункты 1, 2 статьи 168 Налогового кодекса. Для этого должны быть выполнены такие условия, как наличие счета-фактуры, оформленного надлежащим образом, товаров, принятых к учету и используемых в операциях, облагаемых НДС.

"Актуальная бухгалтерия", N 10, октябрь 2010 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) подп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ

*(2) подп. 2 п. 2 ст. 170 НК РФ

*(3) подп. 4 п. 2 ст. 170 НК РФ

*(4) ст. 421 ГК РФ

*(5) п. 1 ст. 489 ГК РФ

*(6) п. 1 ст. 555 ГК РФ

*(7) п. 1 ст. 654 ГК РФ

*(8) п. 1 ст. 424 ГК РФ

*(9) п. 13 пост. Пленума ВАС РФ от 22.12.1992 N 23

*(10) п. 1 ст. 168 НК РФ

*(11) п. 3 ст. 169 НК РФ

*(12) пост. ФАС ВСО от 25.08.2009 N А78-282/2009, ФАС МО от 01.09.2008 N КА-А40/8156-08

*(13) пост. ФАС СЗО от 03.12.2007 N А56-15714/2007, от 07.04.2006 N А44-2620/2005-5

*(14) ст. 424 ГК РФ

*(15) пост. ФАС ВСО от 25.08.2009 N А78-282/2009; п. 15 информационного письма Президиума ВАС РФ от 24.01.2000 N 51

*(16) п. 15 информационного письма Президиума ВАС РФ от 24.01.2000 N 51