Налоговики об ошибках предпринимателей... ВАС об ошибках налоговиков (Н.В. Шилимина, "Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 19, октябрь 2010 г.)

Налоговики об ошибках предпринимателей...
ВАС об ошибках налоговиков

Многочисленная арбитражная практика свидетельствует о том, что на протяжении довольно долгого времени налоговые инспекторы предъявляют претензии к индивидуальным предпринимателям по поводу обязанности последних соблюдать Порядок ведения кассовых операций*(1). Чаще всего арбитры поддерживают бизнесменов, но бывают и исключения. В представленной статье речь пойдет об аргументах, которые используют налоговики, о позиции арбитражных судей и решении Президиума ВАС по данному вопросу.

Откуда ноги растут

В первую очередь хотелось бы сказать о решении Верховного суда, в котором он занял сторону налоговиков, тем самым породив многочисленные споры. Дело было так: предприниматель обратилась в Верховный суд с заявлением о признании недействующим Порядка ведения кассовых операций, регулирующего прием, выдачу наличных денег и оформление кассовых документов, ведение кассовой книги и хранение денег, в части исполнения закрепленных в нем обязанностей предпринимателем, являющимся плательщиком ЕНВД. Суд, в свою очередь, решил: на бизнесменов, осуществляющих предпринимательскую деятельность, облагаемую ЕНВД, возложена обязанность по соблюдению Порядка ведения кассовых операций, установленного в соответствии с законодательством РФ, - см. Решение ВС РФ от 15.09.2008 N ГКПИ08-1000*(2).

Данная позиция, видимо, понравилась налоговикам, и с тех пор ссылка на указанное решение, а вместе с ней и довод: на ИП-"вмененщиков" возложена обязанность соблюдать Порядок ведения кассовых операций - стали основным аргументом контролеров в суде.

Что касается "упрощенцев", их тоже не оставили без внимания и финансисты (см. Письмо от 25.01.2008 N 03-11-05/14), и столичные налоговики (Письмо от 16.01.2007 N 18-12/3/002583). Сославшись на п. 4 ст. 346.11 НК РФ, они подтвердили довод о том, что для ИП-"упрощенцев" сохраняются действующие Порядок ведения кассовых операций и порядок представления статистической отчетности. Данные разъяснения послужили основой для очередных выводов налоговиков: несоблюдение Порядка ведения кассовых операций образует состав административного правонарушения, предусмотренного ст. 15.1 КоАП РФ.

К сведению. Нарушение порядка работы с денежной наличностью и Порядка ведения кассовых операций, выразившееся в осуществлении расчетов наличными деньгами с другими организациями сверх установленных размеров, неоприходовании (неполном оприходовании) в кассу денежной наличности, несоблюдении порядка хранения свободных денежных средств, а равно в накоплении в кассе наличных денег сверх установленных лимитов, влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 4 000 до 5 000 руб.; на юридических лиц - от 40 000 до 50 000 руб. (ст. 15.1 КоАП РФ).

Еще один аргумент - Письмо ЦБР от 17.07.2006 N 08-17/2540. Речь в данном письме также шла о том, что на индивидуальных предпринимателей при совершении ими кассовых операций распространяется действие Порядка ведения кассовых операций. Таким образом, оно лишь укрепляло позиции налоговиков, делая их доводы более убедительными.

Арбитражные судьи на все найдут ответы...

Рассмотрим арбитражную практику по данному вопросу. Что думают судьи по поводу аргументов налоговиков? Итак, начнем с решения Верховного суда. В Постановлении ФАС ВСО от 19.01.2010 N А78-8040/2009*(3) суд указал, что ссылка инспекции на постановление ВС РФ отклонена в связи с тем, что в компетенцию названного суда не входит дача разъяснений по вопросам применения нормативно-правовых актов по делам, подлежащим рассмотрению арбитражными судами. Напомним, что споры о правомерности привлечения индивидуального предпринимателя к ответственности за несоблюдение Порядка ведения кассовых операций подведомственны арбитражным судам*(4).

Теперь перейдем ко второму доводу. Для наглядной демонстрации позиции арбитров по данному вопросу приведем Постановление ФАС ВВО от 02.06.2010 N А31-956/2010.

Согласно п. 3 Порядка ведения кассовых операций для осуществления расчетов наличными деньгами каждое предприятие должно иметь кассу и вести кассовую книгу по установленной форме.

Кассовые операции оформляются типовыми межведомственными формами первичной учетной документации для предприятий и организаций, которые утверждаются Госкомстатом по согласованию с ЦБР и Минфином (п. 12 Порядка ведения кассовых операций).

Согласно п. 2 Постановления N 88*(5) приходный кассовый ордер, расходный кассовый ордер, журнал регистрации приходных и расходных кассовых документов, кассовую книгу, книгу учета принятых и выданных кассиром денежных средств обязаны вести юридические лица всех форм собственности, кроме кредитных организаций, осуществляющие кассовое обслуживание физических и юридических лиц.

В соответствии с п. 1 Порядка ведения кассовых операций к числу предприятий отнесены предприятия, объединения, организации и учреждения независимо от организационно-правовых форм и сферы деятельности.

Предприниматели без образования юридического лица согласно ст. 23 и 48 ГК РФ указанными лицами не являются, а Порядок ведения кассовых операций предназначен только для организаций.

Таким образом, по мнению судей, обязанность по ведению кассовой книги для индивидуальных предпринимателей не установлена.

Примечание. Предприниматели без образования юридического лица не относятся к числу предприятий, в связи с этим для них не установлена обязанность по ведению кассовой книги.

Справедливости ради отметим, что есть и отрицательные решения судей (см. Постановление ФАС СКО от 06.04.2010 N А53-28024/2009).

Вот мы и добрались до последнего вывода налоговиков. Речь идет о письме ЦБР. По мнению судей (см. постановления ФАС ВСО от 19.05.2010 N А19-24187/09, от 28.04.2010 N А19-19953/09, от 03.03.2010 N А33-20650/2009, от 25.02.2010 N А33-16175/2009), Письмо ЦБР N 08-17/2540 не относится к числу нормативных актов, издаваемых ЦБР и имеющих обязательный характер (ст. 7 Закона N 86-ФЗ*(6)).

Кроме того, в Письме от 17.10.2006 N 36-3/1993 ЦБР отмечал, что вышеназванное письмо является разъяснением по конкретному запросу, не имеет статуса нормативного акта и не может применяться в качестве такого.

Аналогичные решения были приняты ФАС ВВО (см. постановления от 20.04.2010 N А29-11206/2009, от 19.04.2010 N А29-11480/2009). Поддержал данную позицию и Президиум ВАС в Постановлении от 29.06.2010 N 1411/10, о котором речь пойдет ниже.

Тем не менее опять-таки отметим, что есть и отрицательные решения судей (традиционно - Северо-Кавказского округа), - см. Постановление от 13.04.2010 N А53-25864/2009.

Высшие арбитры на вашей стороне

Судьи указали, что упомянутые нормативные акты ЦБР в части, касающейся оприходования в кассу денежной наличности и порядка хранения свободных денежных средств, не распространяются на индивидуальных предпринимателей. В связи с этим, по мнению ВАС, предприниматель не является субъектом вменяемого ему административного правонарушения.

Объективную сторону правонарушения, ответственность за которое предусмотрена ст. 15.1 КоАП РФ, образует нарушение порядка работы с денежной наличностью и Порядка ведения кассовых операций, выразившееся в осуществлении расчетов наличными деньгами с другими организациями сверх установленных размеров, неоприходовании (неполном оприходовании) в кассу денежной наличности, несоблюдении порядка хранения свободных денежных средств, а равно в накоплении в кассе наличных денег сверх установленных лимитов.

Довод инспекции о том, что для предпринимателей сохраняется действующий Порядок ведения кассовых операций, в силу Федерального закона N 129-ФЗ*(7) и НК РФ является ошибочным.

Согласно п. 2 ст. 4 Федерального закона N 129-ФЗ граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном налоговым законодательством.

Вместе с тем налоговое законодательство определяет порядок ведения учета доходов и расходов для целей налогообложения.

Обратите внимание! Содержащееся в Постановлении Президиума ВАС РФ N 1411/10 толкование правовых норм является общеобязательным и подлежит применению при рассмотрении арбитражными судами аналогичных дел.

Вывод высших арбитров: действующим законодательством не предусмотрена обязанность индивидуальных предпринимателей по оприходованию в кассу денежной наличности и соблюдению порядка хранения свободных денежных средств, а следовательно, отсутствуют правовые основания для привлечения их к административной ответственности в соответствии со ст. 15.1 КоАП РФ.

Анализируя решение ВАС, можно сделать вывод: теперь наказывать предпринимателей за то, что они не ведут кассовую книгу, оборотно-сальдовую ведомость по дебету счета 50 "Касса", не оборудуют комнату предназначенную для приема, выдачи и временного хранения наличных денег, не имеют сейфа для хранения денег и ценностей и т.д., - не будут. В случае если такое произойдет, они смогут оспорить данные решения в суде.

* * *

Практика нынешнего года приведена в статье только с целью подчеркнуть актуальность данного вопроса, на самом деле споры были и ранее*(8).

Учитывая то, что содержащееся в постановлении Президиума ВАС толкование правовых норм является общеобязательным и подлежит применению при рассмотрении арбитражными судами аналогичных дел, судебная практика в дальнейшем должна складываться более единообразно.

На момент написания статьи ФАС СКО уже сменил гнев на милость. В Постановлении от 28.07.2010 N А53-3168/2010 им сделаны следующие выводы: обязанность по выполнению требований Порядка ведения кассовых операций, а также по надлежащему ведению унифицированной формы первичной учетной документации по учету кассовых операций - "Кассовая книга", по учету денежных расчетов с населением при осуществлении торговых операций с применением ККМ - "Журнал кассира-операциониста" - возложена на юридических лиц всех форм собственности. На индивидуальных предпринимателей данная обязанность действующим законодательством не возложена. Следовательно, предприниматель не является субъектом правонарушения, предусмотренного ст. 15.1 КоАП РФ. Напомним, что ранее ФАС СКО придерживался диаметрально противоположной точки зрения. Сейчас трудно сказать, с чем конкретно связана смена позиции, но все же факт остается фактом.

Н.В. Шилимина,

редактор журнала

"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения"

"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 19, октябрь 2010 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Утвержден Решением Совета директоров ЦБР от 22.09.1993 N 40.

*(2) Оставлено без изменения Определением ВС РФ от 04.12.2008 N КАС08-620.

*(3) Определением ВАС РФ от 05.04.2010 N ВАС-4472/10 возбуждено надзорное производство.

*(4) Статья 27 АПК РФ.

*(5) Постановление Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации".

*(6) Федеральный закон от 10.07.2002 N 86-ФЗ "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)".

*(7) Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

*(8) См. постановления ФАС МО от 20.05.2009 N КА-А40/4232-09, от 19.12.2008 N КА-А40/12002-08, ФАС ВСО от 27.10.2009 N А33-12405/09, ФАС СЗО от 15.03.2007 N А56-45561/2006, от 14.12.2004 N А56-10276/04.