Очередные изменения, внесенные во вторую часть Налогового кодекса (С. Кравченко, "Бюджетные учреждения: ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности", N 10, октябрь 2010 г.)

Очередные изменения, внесенные во вторую часть Налогового кодекса

Федеральный закон N 229-ФЗ*(1), которым внесены многочисленные изменения в Налоговый кодекс, вступил в силу 02.09.2010*(2). Они касаются порядка уплаты НДС, налога на прибыль, госпошлины и иных налогов. К счастью, поправки, внесенные во вторую часть Налогового кодекса, более позитивны, чем внесенные в первую часть. Они направлены на решение спорных вопросов и устранение разногласий с ревизорами. Обо всех изменениях, касающихся бюджетных учреждений, мы расскажем в представленной статье.

Поправки, которые могут коснуться бюджетных учреждений

Сразу определимся: поправки заинтересуют бюджетные учреждения, ведущие, наряду с бюджетной, приносящую доход деятельность, в отношении которой они уплачивают налоги наравне с коммерческими организациями. Безусловно, не все операции, порядок налогообложения которых изменился, могут присутствовать в деятельности бюджетных учреждений, поэтому выделим то, что есть на практике.

Вид налога	Изменения, внесенные в правила налогообложения
Налог на прибыль	Увеличен стоимостный критерий амортизируемого имущества Уточнено основание учета страховых взносов во внебюджетные фонды
НДС	Положено начало перевода счетов-фактур в электронный формат
НДФЛ	Уточнен налоговый регистр, ведущийся налоговым агентом Прописана процедура возврата работнику излишне удержанного налога
Транспортный налог	Упразднена обязанность составления промежуточной отчетности

Отметим, перечисленные нововведения можно считать универсальными, не имеющими специфики и зависимости от вида деятельности учреждения, занимающегося оказанием тех или иных платных услуг, а это упрощает применение налоговых поправок.

Изменение стоимости амортизируемого имущества

С 01.01.2011 в два раза повышается стоимостный ценз амортизируемого имущества (основных средств) - до 40 000 руб. (обновленный абз. 1 п. 1 ст. 256 и ст. 257 НК РФ). Нетрудно догадаться, что это приведет к увеличению интервала, в котором будут расходиться бюджетный учет и налогообложение основных средств учреждения. Ведь изменение по стоимости основных средств внесено в правила налогообложения, а в отношении бухучета аналогичные нормы Инструкции по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина РФ от 30.12.2008 N 148н (далее - Инструкция N 148н), остались без перемен. Поэтому стоимость имущества в размере от 3 000 до 40 000 руб. для целей налогообложения будет списываться на текущие расходы сразу, а в бюджетном учете она будет погашаться путем начисления амортизации по установленным Инструкцией N 148 правилам.

Кстати, если имущество стоит более 40 000 руб., расхождения также не исключены. В соответствии с п. 9 ст. 258 НК РФ налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% (не более 30% - в отношении основных средств, относящихся к третьей-седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств. В результате в налоговом учете будет сразу списано больше стоимости имущества и учреждению понадобится отдельный налоговый регистр для учета амортизации по такому имуществу.

Что касается новшества, порог в 40 000 руб. будет действовать в отношении вновь вводимого в эксплуатацию амортизируемого имущества. По амортизируемому имуществу, введенному в эксплуатацию до 2011 года, следует продолжать начислять амортизацию до полного погашения первоначальной стоимости. Подобные разъяснения давало финансовое ведомство ранее - при увеличении стоимости амортизируемого имущества с 10 000 до 20 000 руб. (Письмо от 28.08.2008 N 03-01-15/10-317). Считаем, что логика применима и для нашего случая увеличения минимальной стоимости амортизируемого имущества с 20 000 до 40 000 руб. Думаем, что Минфин скоро представит разъяснения на этот счет.

Учет взносов во внебюджетные фонды

Введя вместо ЕСН страховые взносы, законодатель изменил многие нормы, но в гл. 25 НК РФ только сейчас была внесена поправка, позволяющая учитывать при расчете налога на прибыль страховые взносы по отдельному основанию. Нормами п. 22 ст. 2 Федерального закона N 229-ФЗ внесены изменения в пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ. Согласно обновленной редакции учреждение может учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (в части выплат и вознаграждений, относящихся к приносящей доход деятельности), следующие страховые взносы во внебюджетные фонды:

              /----------------------------------------\

              | Взносы, включаемые в состав расходов   |

              \----------------------------------------/

                |               |                     |

                |               |                     |

/-----------------\     /------------------\        /------------------\

|    В ПФР на     |     |     В ФСС на     |        |  В ФОМС и ТФОМС  |

|  обязательное   |     |  страхование на  |        |  на обязательное |

|   пенсионное    |     | случай временной |        |    медицинское   |

|   страхование   |     |нетрудоспособности|        |    страхование   |

|   работников    |     |   и в связи с    |        |                  |

|                 |     |   материнством   |        |                  |

\-----------------/     \------------------/        \------------------/

В списке нет взносов на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Их можно отнести на прочие расходы по другому отдельному основанию - в силу пп. 45 п. 1 ст. 264 НК РФ, в котором непосредственно указаны данные взносы в ФСС (Письмо Минфина РФ от 08.06.2010 N 03-03-06/1/386).

Введение электронного формата счета-фактуры

Не секрет, что в столичном регионе в этом году завершился эксперимент по составлению счетов-фактур в электронном виде. Результаты настолько обнадеживают, что законодатель решил распространить такой порядок составления счетов-фактур по всей территории РФ. При этом продолжает действовать общепринятый способ оформления счетов-фактур на бумажном носителе. То есть у налогоплательщика есть выбор, что важно для небольших бюджетных учреждений, не пользующихся преимуществами электронного документооборота.

По новым правилам счета-фактуры составляются в электронном виде по взаимному согласию сторон сделки и при наличии у указанных сторон совместимых технических средств и возможностей для приема и обработки этих счетов-фактур в соответствии с установленными форматами. Но даже те, у кого есть данные возможности, пока не могут составлять счета-фактуры в электронном виде. Финансовому и налоговому ведомствам нужно разработать ряд подзаконных документов, чтобы учреждения смогли воспользоваться правом составлять счета-фактуры в таком формате.

Минфину предстоит утвердить порядок выставления и получения счетов-фактур в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи с применением электронной цифровой подписи. Это нужно для выполнения требования пп. "г" п. 4 ст. 2 Федерального закона N 229-ФЗ: счет-фактура, составленный в электронном виде, подписывается электронной цифровой подписью руководителя либо иных уполномоченных лиц в соответствии с законодательством. За ФНС остается утверждение форматов счета-фактуры, журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж в электронном виде (пп. "е" п. 4 ст. 2 Федерального закона N 229-ФЗ).

Приходится констатировать, что законодателем не установлены сроки, в которые Минфин и ФНС должны разработать и утвердить необходимые документы для реализации налогоплательщиком права на составление счетов-фактур в электронном виде. Но в любом случае, как бы это ни затянулось, у бюджетных учреждений нет причин для паники: за ним и остается право выписывать счета-фактуры на бумажном носителе, а значит, никто не останется без вычета по НДС.

Учет облагаемых доходов налоговым агентом

Бюджетные учреждения, выступающие в роли налоговых агентов, обязаны вести учет доходов, полученных от них плательщиками НДФЛ. Как вы помните, форму регистра для ведения такого учета должен утвердить Минфин, но это не было сделано. Из этой ситуации все выходили по-разному: одни самостоятельно разрабатывали регистр по учету доходов налогоплательщиков, другие не "изобретали велосипед" и пользовались формой 1-НДФЛ, утвержденной ранее налоговиками (Письмо Минфина РФ от 21.01.2010 N 03-04-08/4-6). В итоге в выигрыше оказались те, кто вел и продолжает вести учет доходов в самостоятельно разработанной форме.

Федеральный закон N 229-ФЗ предоставляет налоговому агенту право самостоятельно разрабатывать формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных учета доходов физлиц-налогоплательщиков, данных "первички". Правда, есть требование к содержанию регистров: обязательны сведения, позволяющие идентифицировать налогоплательщика, вид выплачиваемых ему доходов и предоставленных налоговых вычетов согласно кодам, утверждаемым налоговиками, суммы дохода и даты их выплаты, статус налогоплательщика, даты удержания и перечисления налога, реквизиты платежного документа (п. 16 ст. 2 Федерального закона N 229-ФЗ).

Предостерегаем от заблуждения некоторых экспертов и бухгалтеров, считающих, что Федеральный закон N 229-ФЗ обязал налогового агента разрабатывать именно новую форму учета доходов. Вовсе нет: можно доработать имеющийся регистр, введя недостающие обязательные реквизиты.

В Федеральном законе N 229-ФЗ уделено внимание такому важному для налогоплательщиков и налоговых агентов вопросу, как переплата налога. Нередко обнаружить переплату по НДФЛ можно лишь в конце года, и тогда выясняется, что работнику не в полном объеме были предоставлены стандартные налоговые вычеты. В таком случае нужно вернуть переплату по налогу. В статье 231 НК РФ по этому поводу было сказано лишь, что возвращать переплату должен налоговый агент на основании заявления налогоплательщика. Полностью процедура возврата налога не прописана.

С 1 января 2011 года этот пробел будет устранен п. 17 ст. 2 Федерального закона N 229-ФЗ, внесшим поправки в ст. 231 НК РФ. Выделим основные этапы возврата переплаченного НДФЛ:

- налоговый агент обязан будет сообщать налогоплательщику о каждом ставшем известным ему факте и сумме излишне удержанного налога в течение 10 дней со дня обнаружения такого факта;

- в течение трех месяцев со дня получения налоговым агентом соответствующего заявления налогоплательщика будет производиться возврат НДФЛ (суммы перечисляются налоговым агентом в безналичной форме на счет налогоплательщика в банке);

- возвращать налог будет налоговый орган в порядке, установленном ст. 78 НК РФ.

Вместе с заявлением на возврат излишне удержанной суммы и суммы налога налоговый агент должен будет представить в инспекцию выписку из регистра налогового учета за соответствующий налоговый период и документы, подтверждающие излишнее удержание и перечисление суммы налога в бюджет.

Упрощение расчетов по транспортному налогу

С 2011 года будет упразднено обязательное представление налоговых расчетов по авансовым платежам по транспортному налогу. В то же время это не снимет с учреждения обязанности по уплате авансовых платежей, если региональным законом не предусмотрено иное (п. 2 ст. 363 НК РФ). Отчитываться налогоплательщик будет только по итогам налогового периода, представляя налоговую декларацию, форму которой утвердит не Минфин, а ФНС.

К сведению. При установлении региональных налогов, в том числе транспортного, органы власти субъектов РФ могут вводить только те элементы налогообложения, которые не установлены Налоговым кодексом (абз. 3 п. 3 ст. 12 НК РФ). Данные поправки имеют целью остановить произвол чиновников, недостаточно хорошо знакомых с Налоговым кодексом и устанавливающих правила расчета региональных налогов вразрез с налоговыми требованиями федерального уровня.

С. Кравченко,

эксперт журнала "Бюджетные учреждения:

ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности"

"Бюджетные учреждения: ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности", N 10, октябрь 2010 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 27.07.2010 N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую НК РФ и некоторые другие законодательные акты РФ, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) РФ в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования".

*(2) В соответствии со ст. 10 Федерального закона N 229-ФЗ данный документ вступает в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования, за исключением отдельных положений, вступающих в силу в иные сроки (опубликован в "Российской газете" 02.08.2010).