Налоговая инспекция... не позовет на рассмотрение жалобы (О.А. Москвитин, "Актуальная бухгалтерия", N 11, ноябрь 2010 г.)

Налоговая инспекция... не позовет на рассмотрение жалобы

Как известно, налогоплательщики могут (а иногда и должны) жаловаться на инспекторов не только в суд, но и в вышестоящие налоговые органы. В статье мы рассмотрим процедуру подачи подобных жалоб, а также обратимся к недавнему постановлению Президиума ВАС РФ*(1) на эту тему, которое затрагивает интересы всех налогоплательщиков.

Согласно Налоговому кодексу акты, решения инспекции, действия или бездействие ее должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган (обжалование в административном порядке) или в суд.

При этом подача жалобы в вышестоящий налоговый орган не исключает одновременного или последующего обращения организации с таким же иском в суд. Исключение составляет обжалование двух, пожалуй, самых распространенных видов решений - о привлечении к налоговой ответственности и об отказе в привлечении к ней. Такие решения могут быть обжалованы в суд только после рассмотрения жалоб на них вышестоящим налоговым органом*(2).

Порядок обжалования

Сроки административного обжалования установлены статьей 139 Налогового кодекса. По общему правилу жалоба подается в течение 3 месяцев со дня, когда налогоплательщик или налоговый агент узнал или должен был узнать о нарушении своих прав.

При этом опять-таки есть изъятия применительно к решениям о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения. На такие решения могут быть поданы 2 специальных вида жалоб - апелляционная жалоба и жалоба на вступившее в законную силу решение.

Первая подается до истечения 10 дней с момента вручения спорного решения налогоплательщику. Вторая - в течение одного года с даты вынесения обжалуемого решения, если оно не было обжаловано в апелляционном порядке.

Жалобы на решения о привлечении к налоговой ответственности и об отказе в привлечении к ней подаются через вынесший оспариваемое решение налоговый орган. Он обязан в течение 3 дней со дня поступления жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган*(3).

Решение по жалобе выносится вышестоящим органом не позднее одного месяца с момента ее поступления. Этот срок может быть продлен на 15 дней в целях получения дополнительных документов в нижестоящем налоговом органе. Приглашение налогоплательщика на рассмотрение его жалобы законом не предусмотрено, что вызывает немало нареканий со стороны предпринимателей, бухгалтеров и юристов.

Варианты решений, которые могут быть приняты по жалобе, перечислены в статье 140 Налогового кодекса. Среди них наибольший интерес представляют те, которые могут быть приняты по апелляционной жалобе:

- оставить решение налогового органа без изменения, а жалобу - без удовлетворения;

- отменить или изменить решение налогового органа полностью или в части и принять по делу новое решение;

- отменить решение налогового органа и прекратить производство по делу.

При этом, как постановил в прошлом году ВАС РФ, поскольку вышестоящий налоговый орган принимает решение по жалобе, он не вправе по итогам ее рассмотрения принимать решение о взыскании с компании дополнительных налоговых платежей, не взысканных оспариваемым решением налогового органа. Иной подход создавал бы препятствия для свободного волеизъявления в процессе реализации фирмой права на обжалование вынесенного в отношении нее решения*(4).

История одного важного спора

Налоговые управления не приглашают организации и предпринимателей на рассмотрение жалоб даже в тех случаях, когда налогоплательщики сами ходатайствуют об этом.

По мнению многих специалистов, это не позволяет УФНС всесторонне рассматривать спорные ситуации и снижает шансы компании на удовлетворение ее жалобы. В ряде случаев фирмы оспаривали решения УФНС как вынесенные без предоставления им возможности в полной мере защищать свои права. Недавно подобный спор, инициированный одной из дальневосточных компаний, попал на рассмотрение Президиума ВАС РФ.

Суды первой и второй инстанций не поддержали компанию, указав, что Налоговый кодекс не предусматривает обязанности налогового управления приглашать налогоплательщиков на рассмотрение апелляционных жалоб. Зато кассационная инстанция отменила решения нижестоящих судов и дала следующие пояснения. Статья 101 Налогового кодекса устанавливает общий порядок привлечения к ответственности, который налоговый орган обязан соблюдать в случае выявления правонарушения в результате проведения любых предусмотренных законодательством мероприятий налогового контроля.

Вышестоящий налоговый орган обязан пригласить представителей фирмы на рассмотрение ее апелляционной жалобы и материалов проверки, решение по которой обжалуется. Это является важнейшей гарантией соблюдения прав налогоплательщика при разрешении вопроса о привлечении его к ответственности.

Выводы судов о том, что у вышестоящего налогового органа при рассмотрении апелляционной жалобы отсутствовала обязанность по извещению заявителя о времени и месте рассмотрения жалобы в связи с тем, что в Налоговом кодексе нет установленного порядка рассмотрения таких жалоб, ошибочны. Участие лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, при рассмотрении материалов дела, в том числе и по апелляционной жалобе, должно быть обеспечено на всех стадиях налогового контроля.

Поскольку решение управления было вынесено по апелляционной жалобе компании без ее извещения о дате и времени рассмотрения жалобы, это следует расценивать как нарушение пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса. Что влечет безусловную отмену данного решения УФНС*(5).

Отметим, что суды и ранее приходили к выводу, что на всех стадиях налогового контроля, в том числе при рассмотрении жалоб, фирме должно быть обеспечено право на участие в рассмотрении материалов проверки. Обычно суды применяли в таких случаях по аналогии все ту же статью 101 Налогового кодекса об обязательности приглашения налогоплательщика на рассмотрение его дела в налоговой инспекции*(6). В других случаях судьи отмечали, что Кодекс не запрещает представителю компании присутствовать при рассмотрении ее жалобы, а неурегулированность вопроса о вызове организации, предпринимателя на рассмотрение его жалобы должна толковаться согласно пункту 7 статьи 3 Кодекса в пользу налогоплательщика*(7).

И наконец, существовала точка зрения, что "заочное" решение вышестоящего налогового органа незаконно, если компания ходатайствовала об участии в рассмотрении жалобы, но ее на рассмотрение не пригласили*(8).

ВАС РФ: закон следует читать буквально

После того как третья судебная инстанция встала на сторону компании, УФНС обратилось с жалобой в ВАС РФ, который и вынес в конце сентября свой вердикт. Президиум ВАС РФ отметил, что налогоплательщики имеют право на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки или иных актов налоговых органов в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом *(9). Из буквального толкования положений статьи 140 Кодекса следует, что обязательное привлечение налогоплательщика к участию в рассмотрении вышестоящим налоговым органом его жалобы законом не установлено.

Обязанность обеспечить присутствие налогоплательщика при рассмотрении его жалобы в главе 20 Налогового кодекса также не предусмотрена.

Таким образом, по мнению Президиума ВАС РФ, налоговым управлением не было допущено существенного нарушения процедуры принятия решения, и налогоплательщику было обоснованно отказано в признании решения УФНС недействительным.

О.А. Москвитин,

старший юрист Коллегии адвокатов "Муранов, Черняков и партнеры"

Экспертиза статьи:

К.В. Ильина,

налоговый консультант

"Актуальная бухгалтерия", N 11, ноябрь 2010 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) пост. Президиума ВАС РФ от 21.09.2010 N 4292/10

*(2) п. 5 ст. 101.2 НК РФ

*(3) ст. 139 НК РФ

*(4) пост. Президиума ВАС РФ от 28.07.2009 N 5172/09

*(5) пост. ФАС ДВО от 14.12.2009 N Ф03-7088/2009

*(6) пост. ФАС ДВО от 16.11.2009 N Ф03-6158/2009

*(7) пост. ФАС УО от 06.07.2009 N Ф09-4555/09-С2

*(8) пост. ФАС ПО от 02.02.2009 N А12-10757/2008; определение ВАС РФ от 24.06.2009 N BAC-6140/09

*(9) подп. 15 п. 1 ст. 21 НК РФ