Вопрос: Для стимулирования перехода в компанию специалистов из других фирм при заключении трудового договора организация выплачивает премию за смену работодателя, что прописано в трудовых договорах. Учитывается ли такая премия в расходах в случаях, когда она выплачивается после утверждения приказа о приеме сотрудника на работу, но до начала исполнения им служебных обязанностей? ("Налог на прибыль: учет доходов и расходов", N 10, октябрь 2010 г.)

Для стимулирования перехода в компанию специалистов из других фирм при заключении трудового договора организация выплачивает премию за смену работодателя, что прописано в трудовых договорах. Учитывается ли такая премия в расходах в случаях, когда она выплачивается после утверждения приказа о приеме сотрудника на работу, но до начала исполнения им служебных обязанностей?

Согласно ст. 255 НК РФ в состав расходов на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные законодательством, трудовыми и (или) коллективными договорами.

Физическое лицо, которому выплачивается премия в рассмотренном случае, удовлетворяет понятию "работник" несмотря на то, что еще не приступило к работе. Ведь в соответствии со ст. 20 ТК РФ работник - физическое лицо, вступившее в трудовые отношения с работодателем. А трудовые отношения возникают на основании трудового договора в результате назначения на должность или утверждения в должности (ст. 19 ТК РФ). Из этого следует, что физическое лицо, с которым заключен трудовой договор, при наличии утвержденного приказа о приеме на работу признается работником организации, даже если к работе оно должно приступить через некоторое время. Поэтому рассматриваемая премия, выплачиваемая за смену работодателя, удовлетворяет формулировке ст. 255 НК РФ - любые начисления работникам.

В этой статье уточнено, что в состав расходов на оплату труда включаются:

- начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты (п. 2);

- начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда (п. 3);

- другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым и (или) коллективным договором (п. 25).

Премия за смену работодателя не относится к премиям за производственные результаты и к начислениям стимулирующего и компенсирующего характера, связанным с режимом работы и условиями труда. Она также не предусмотрена законодательством. В то же время п. 25 ст. 255 НК РФ не запрещает учесть такую выплату, предусмотренную трудовым договором.

В статье 270 НК РФ поименованы расходы, не уменьшающие налоговую базу, в частности:

- затраты на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов) (п. 21);

- премии, выплачиваемые работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений (п. 22).

Премия за смену работодателя предусмотрена трудовым договором и выплачивается не из средств специального назначения или целевых поступлений, поэтому ст. 270 НК РФ в данном случае неприменима.

Теперь осталось проверить, соблюдается ли критерий п. 1 ст. 252 НК РФ, согласно которому расходы должны быть экономически оправданными. Да, соблюдается, так как данная премия позволяет привлечь квалифицированные кадры, соответственно, повысить экономические показатели организации.

Также обращаем внимание на письма Минфина России от 21.05.2010 N 03-03-06/1/341, от 21.01.2010 N 03-03-06/1/14, в которых сказано, что в налоговом законодательстве не используется понятие экономической целесообразности и не регулируются порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, обоснованность расходов не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

Из вышесказанного следует, что премия, выплачиваемая вновь принятому работнику (за смену организации) до даты начала исполнения им служебных обязанностей, может быть признана обоснованной, а п. 25 ст. 255 НК РФ не запрещает учесть ее в составе расходов на оплату труда.

Отметим, что финансисты придерживаются иного мнения. В Письме от 16.11.2006 N 03-03-04/2/246 они сообщили, что расходы, связанные с выплатой премии (бонуса) вновь принятому сотруднику до начала его деятельности в организации (не за результаты работы, а для стимуляции специалиста к смене работодателя), не могут быть учтены в целях налогообложения.

Подобное обоснование имеет недостаток, так как из ст. 255 и 270 НК РФ не следует, что премия, учитываемая в расходах, должна быть выплачена только за результаты работы. Она должна быть экономически обоснована (п. 1 ст. 255 НК РФ), что и соблюдается в данном случае.

Автору не удалось найти примеров из арбитражной практики по этому вопросу.

Таким образом, налогоплательщику при принятии решения об учете названной премии в составе расходов на оплату труда для целей гл. 25 НК РФ следует учитывать риск возникновения налоговых споров.

В.В. Донской,

эксперт журнала "Налог на прибыль:

учет доходов и расходов"

1 октября 2010 г.

"Налог на прибыль: учет доходов и расходов", N 10, октябрь 2010 г.