Комментарий к Постановлению Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 01.09.2010 N А39-2814/2009 (О.Е. Глущенко, "Оплата труда: акты и комментарии для бухгалтера", N 11, ноябрь 2010 г.)

Комментарий к Постановлению Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 01.09.2010 N А39-2814/2009

В комментируемом Постановлении ФАС ВВО от 01.09.2010 N А39-2814/2009 рассмотрен спор между сотрудниками налоговой инспекции и организацией о включении сумм материальной помощи к отпуску в расходы при определении налога на прибыль. Суммы материальной помощи к отпуску всегда вызывают очень много вопросов.

Напомним, что до 01.01.2010 позиция сотрудников финансового ведомства, что суммы материальной помощи, выплаченные работнику к отпуску, не включаются в расходы по налогу на прибыль, была выгодна для организаций. Положительным моментом в этом было то, что, если материальная помощь к отпуску не включалась в расходы при исчислении налога на прибыль на основании п. 23 ст. 270 НК РФ, данные суммы не подлежали обложению ЕСН, так как согласно п. 3 ст. 236 НК выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признавались объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде. Это было выгодно для организаций, так как в этом случае организации минимизировали налоговые платежи, так как выгоднее было исчислить и уплатить налог на прибыль в размере 20%, чем ЕСН в размере 26%.

Однако с этой позицией не были согласны сотрудники налогового органа, которые считали, что, если выплаты материальной помощи установлены трудовым или коллективным договором, они непосредственно относятся к расходам на оплату на основании ст. 255 НК РФ, а значит, подлежат включению в облагаемую базу по ЕСН. Такой позиции придерживались и суды. Такие выводы представлены в постановлениях ФАС СЗО от 02.07.2008 N А05-6193/2007 (Определением ВАС РФ от 31.10.2008 N 13946/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС), ФАС УО от 07.11.2007 N Ф09-9008/07-С2, ФАС ЗСО от 09.10.2006 N Ф04-949/2006(26899-А75-25).

С 01.01.2010 вступил в действие Закон N 213-ФЗ*(1), который отменил действие гл. 24 "Единый социальный налог" НК РФ. Вместо ЕСН организации теперь должны уплачивать страховые взносы во внебюджетные фонды. Порядок исчисления и уплаты страховых взносов регулирует Закон N 212-ФЗ*(2). В этом законе порядок начисления страховых взносов на суммы выплат и иных вознаграждений, начисленных плательщиками страховых взносов за расчетный период в пользу физических лиц, не зависит от того, учитываются ли эти суммы в расходах при определении налога на прибыль.

Обратите внимание! Согласно п. 3 ст. 9 Закона N 212-ФЗ не подлежат обложению страховыми взносами суммы единовременной материальной помощи, оказываемой плательщиками страховых взносов:

- физическим лицам в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством в целях возмещения причиненного им материального ущерба или вреда их здоровью, а также физическим лицам, пострадавшим от террористических актов на территории РФ;

- работнику в связи со смертью члена (членов) его семьи;

- работникам (родителям, усыновителям, опекунам) при рождении (усыновлении (удочерении) ребенка, выплачиваемой в течение первого года после рождения (усыновления (удочерения), но не более 50 000 руб. на каждого ребенка.

Не облагаются страховыми взносами также суммы материальной помощи, оказываемой работодателями своим работникам, не превышающие 4 000 руб. на одного работника за расчетный период (п. 11 ст. 9 Закона N 212-ФЗ).

Из всего вышесказанного следует, что с учетом изменений законодательства с 01.01.2010 организациям - плательщикам налога на прибыль выгодно относить суммы материальной помощи к отпуску на расходы при определении налога на прибыль. Таким образом, комментируемое постановление суда очень полезно для организаций - плательщиков налога на прибыль.

Если до этого налоговые органы считали, что суммы материальной помощи установлены трудовым или коллективным договором и непосредственно относятся к расходам на оплату труда, то в комментируемом постановлении все наоборот. Сотрудники налогового ведомства аргументируют свою позицию следующим: согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях гл. 25 "Налог на прибыль" НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). При этом расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. В свою очередь, расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и пр. (п. 2 ст. 253 НК РФ).

Согласно ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной форме, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Однако есть перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения, который установлен ст. 270 НК РФ. В частности, в п. 23 данной статьи предусмотрено, что не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль расходы в виде сумм материальной помощи работникам.

Таким образом, из приведенных норм следует, что не подлежат отнесению на расходы при исчислении налога на прибыль суммы материальной помощи работникам, носящей единовременный социальный характер и не связанной непосредственно с производственной деятельностью и выполнением работниками трудовых обязанностей.

Однако в комментируемом постановлении судьи не согласились с выводами сотрудников налоговой инспекции. Свою позицию они обосновали следующим: спорные выплаты материальной помощи к отпуску были предусмотрены коллективным договором и производились в пределах фонда оплаты труда ежегодно при уходе работника в очередной оплачиваемый отпуск. Данные выплаты оговариваются также в трудовом договоре, заключаемом при приеме на работу.

Кроме этого, перечень расходов на оплату труда не является исчерпывающим, так как в п. 25 этого перечня, сказано, что к расходам на оплату труда в целях настоящей главы относятся и другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым и (или) коллективным договорами. Таким образом, выплата материальной помощи к отпуску в пределах фонда оплаты труда является выплатой, непосредственно связанной с выполнением трудовых функций и получением дохода, а также входит в установленную организацией систему оплаты труда, значит, подлежит отнесению на затраты при исчислении налога на прибыль.

Аналогичные выводы представлены в постановлениях ФАС ЦО от 05.03.2010 N А68-9957/08-7/14-269/13, ФАС ДВО от 22.03.2010 N Ф03-1121/2010, ФАС ЗСО от 17.12.2009 N А46-9365/2009.

Из всего этого следует, что при включении материальной помощи, выплаченной к отпуску, в расходы на оплату труда при определении налога на прибыль организации придется отстаивать свою позицию в суде. Для более успешного исхода дела необходимо, чтобы материальная помощь к отпуску:

- выплачивалась на основании трудового и коллективного договоров;

- была непосредственно связана с производственной деятельностью и исполнением работниками трудовых обязанностей, таких как добросовестный труд, выполнение плана или особо важных задач, соблюдение трудовой дисциплины и др.;

- не имела характера единовременной выплаты, а была частью фонда заработной платы.

О.Е. Глущенко,

эксперт журнала "Оплата труда:

акты и комментарии для бухгалтера"

"Оплата труда: акты и комментарии для бухгалтера", N 11, ноябрь 2010 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 24.07.2009 N 213-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования".

*(2) Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования".