Как обезопасить себя от претензий налоговых органов (В.А. Кузнецова, "Консультант бухгалтера", N 9, сентябрь 2010 г.)

Как обезопасить себя от претензий налоговых органов

Налоговые органы в случае камеральных или выездных налоговых проверок пытаются отказать налогоплательщикам в праве возместить НДС из бюджета на основании "недостоверных" документов, полученных от поставщика. Это могут быть документы и фирмы "однодневки", и документы "реального" поставщика, которого на момент встречной проверки налоговые органы не нашли по юридическому адресу. Как обезопасить себя от претензий налоговых органов в данном случае? Налоговые органы постоянно говорят о необходимости проявления должной осторожности и осмотрительности в выборе контрагента. Что они под этим подразумевают?

Представляется, что достаточным подтверждением осмотрительности и осторожности налогоплательщика будут являться следующие меры:

получение от контрагента копии свидетельства о постановке на учет в налоговом органе;

проверка факта занесения сведений о контрагенте в Единый государственный реестр юридических лиц (ЕГРЮЛ);

получение доверенности или иного документа, уполномочивающего то или иное лицо подписывать документы от лица контрагента;

использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента.

Аналогичное мнение высказывается в письмах Минфина России от 06.07.2009 г. N 03-02-07/1-340, от 10.04.2009 N 03-02-07/1-177.

На практике, чтобы обезопасить себя и убедиться, что поставщик платит налоги, можно запросить декларацию по НДС с отметкой налогового органа и копию платежного поручения на уплату налога. При получении первичных документов необходимо осуществлять контроль правильности оформления, например в счете-фактуре проверить номера указанных ГТД. Стандартный номер ГТД состоит из 21 цифры. Второй элемент номера - дата оформления ГТД.

Вместе с тем полагаем необходимым отметить следующее. Исходя из основных начал законодательства о налогах и сборах предполагается, что налогоплательщик действует добросовестно, пока не доказано обратное.

Согласно п. 6 ст. 108 НК РФ, лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

В пп. 1 и 10 постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" выражена правовая позиция, согласно которой представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Для самостоятельной оценки рисков разработаны Критерии, утвержденные приказом ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@ (в редакции приказа ФНС России от 14.10.2008 N ММ-3-2/467@).

Согласно Критерию 12 "Ведение финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском" ФНС России по результатам контрольной работы, с учетом досудебного урегулирования споров с налогоплательщиками и сложившейся арбитражной практики, определяет наиболее распространенные способы ведения финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском, направленные на получение необоснованной налоговой выгоды.

Информация о способах ведения финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском размещается на официальном сайте ФНС России www.nalog.ru в разделе "Общедоступные критерии самостоятельной оценки рисков".

При оценке налоговых рисков, которые могут быть связаны с характером взаимоотношений с некоторыми контрагентами, налогоплательщику рекомендуется исследовать следующие признаки:

отсутствие личных контактов руководства (уполномоченных должностных лиц) компании-поставщика и руководства (уполномоченных должностных лиц) компании-покупателя при обсуждении условий поставок, а также при подписании договоров;

отсутствие документального подтверждения полномочий руководителя компании-контрагента, копий документа, удостоверяющего его личность;

отсутствие документального подтверждения полномочий представителя контрагента, копий документа, удостоверяющего его личность;

отсутствие информации о фактическом местонахождении контрагента, а также о местонахождении складских и/или производственных и/или торговых площадей;

отсутствие информации о способе получения сведений о контрагенте (нет рекламы в СМИ, нет рекомендаций партнеров или других лиц, нет сайта контрагента и т.п.). При этом негативность данного признака усугубляется наличием доступной информации (например, в СМИ, наружная реклама, Интернет-сайты и т.д.) о других участниках рынка (в т.ч. производителях) идентичных (аналогичных) товаров (работ, услуг), в т.ч. предлагающих свои товары (работы, услуги) по более низким ценам;

отсутствие информации о государственной регистрации контрагента в ЕГРЮЛ (общий доступ, официальный сайт ФНС России www.nalog.ru).

Наличие подобных признаков свидетельствует о высокой степени риска квалификации подобного контрагента налоговыми органами как проблемного (или "однодневки"), а сделок, совершенных с таким контрагентом, сомнительными.

Дополнительно повышает такие риски одновременное присутствие следующих обстоятельств:

контрагент, имеющий вышеуказанные признаки, выступает в роли посредника;

наличие в договорах условий, отличающихся от существующих правил (обычаев) делового оборота (например, длительные отсрочки платежа, поставка крупных партий товаров без предоплаты или гарантии оплаты, несопоставимые с последствиями нарушения сторонами договоров штрафными санкциями, расчеты через третьих лиц, расчеты векселями и т.п.);

отсутствие очевидных свидетельств (например, копий документов, подтверждающих наличие у контрагента производственных мощностей, необходимых лицензий, квалифицированных кадров, имущества и т.п.) возможности реального выполнения контрагентом условий договора, а также наличие обоснованных сомнений в возможности реального выполнения контрагентом условий договора с учетом времени, необходимого на доставку или производство товара, выполнение работ или оказание услуг;

приобретение через посредников товаров, производство и заготовление которых традиционно производится физическими лицами, не являющимися предпринимателями (сельхозпродукция, вторичное сырье (включая металлолом), продукция промысла и т.п.);

отсутствие реальных действий плательщика (или его контрагента) по взысканию задолженности. Рост задолженности плательщика (или его контрагента) на фоне продолжения поставки в адрес должника крупных партий товаров или существенных объемов работ (услуг);

выпуск, покупка/продажа контрагентами векселей, ликвидность которых не очевидна или не исследована, а также выдача/получение займов без обеспечения. При этом негативность данного признака усугубляет отсутствие условий о процентах по долговым обязательствам любого вида, а также сроки погашения указанных долговых обязательств больше трех лет;

существенная доля расходов по сделке с "проблемными" контрагентами в общей сумме затрат налогоплательщика, при этом отсутствие экономического обоснования целесообразности такой сделки при одновременном отсутствии положительного экономического эффекта от ее осуществления и т.п.

Соответственно, чем больше вышеперечисленных признаков одновременно присутствует во взаимоотношениях налогоплательщика с контрагентами, тем выше степень его налоговых рисков.

Налогоплательщикам, по самостоятельной оценке которых риски по настоящему пункту Критериев высоки, и желающим снизить или полностью исключить указанные риски, рекомендуется:

исключить сомнительные операции при расчете налоговых обязательств за соответствующий период;

уведомить налоговые органы о мерах, предпринятых ими для снижения данных рисков (уточнении налоговых обязательств), для возможности своевременного учета откорректированных налоговых обязательств данных налогоплательщиков при отборе объектов для проведения выездных налоговых проверок.

Уведомление производится путем подачи в налоговый орган, по месту нахождения организации (или по месту учета в качестве крупнейшего налогоплательщика), уточненных налоговых деклараций по налогам за те периоды, в которых осуществлялась деятельность с высоким налоговым риском.

Для идентификации цели подачи данной уточненной декларации (снижение/исключение рисков по пункту 12 Критериев) налогоплательщикам предлагается одновременно с уточненной декларацией представлять Пояснительную записку по форме, рекомендуемой ФНС России (приложение N 5 к Приказу от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@) (далее - Пояснительная записка).

Налоговый орган, получивший уточненные налоговые декларации, а также представленную вместе с ними Пояснительную записку, проводит камеральную налоговую проверку в соответствии со ст. 88 НК РФ. При проведении камеральных налоговых проверок указанных уточненных деклараций с представленной к ним Пояснительной запиской дополнительные документы у налогоплательщика не требуются.

Факт подачи налогоплательщиком уточненной декларации с целью снижения (исключения) рисков по пункту 12 Критериев налоговые органы учитывают в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок (или корректировки уже утвержденных планов выездных налоговых проверок) в сочетании с другими Критериями.

В случае наличия у налогового органа информации о ведении деятельности с признаками нарушений налогового законодательства, в отношении налогоплательщика, заявившего о мерах, предпринятых им для снижения рисков по пункту 12 Критериев, решение о назначении выездной налоговой проверки принимается только после предварительного согласования с ФНС России.

Из судебной практики следует, что обстоятельствами, свидетельствующими о необоснованной налоговой выгоде, могут, в частности, являться отсутствие регистрации в ЕГРЮЛ контрагента, регистрация контрагента по адресу массовой регистрации, ликвидация юридического лица в принудительном порядке, непредставление в налоговый орган контрагентом налоговой и бухгалтерской отчетности (представление отчетности с нулевыми показателями).

В постановлении Федерального арбитражного суда Уральского округа от 03.03.2009 N Ф09-774/09-С2 указано на недобросовестность налогоплательщика, в частности, потому, что его контрагент ликвидирован по решению суда. Суд признал налогоплательщика недобросовестным, в том числе потому, что его контрагент зарегистрирован по адресу массовой регистрации (постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 29.06.2009 N А55-18405/2008, постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 17.09.2009 N А82-13773/2008-99).

Президиум Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в своем постановлении от 11.11.2008 N 9299/08 указал на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, так как у его контрагента отсутствует налоговая и бухгалтерская отчетность, подписанная уполномоченными лицами.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей (п. 10 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).

Однако существует и противоположная арбитражная практика. Налоговое законодательство не обязывает организацию контролировать, как ее контрагенты сдают налоговую отчетность, и не устанавливает зависимости между действиями этих контрагентов и правом на вычет по НДС (Определения ВАС РФ от 30.11.2009 N ВАС-14953/09, от 29.04.2009 N ВАС-5585/09, Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 22.07.2009 N А32-27049/2008-63/419, Северо-Западного округа от 13.01.2009 N А52-980/2008, от 10.10.2008 N А05-3166/2008, Восточно-Сибирского округа от 03.09.2008 N А33-13853/06-Ф02-4247/08).

В.А. Кузнецова,

эксперт журнала "КБ"

"Консультант бухгалтера", N 9, сентябрь 2010 г.