Момент списания в доходы задолженности по депонированной заработной плате (Е. Ушицина, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 50, декабрь 2010 г.)

Момент списания в доходы задолженности по депонированной заработной плате

В процессе хозяйственной деятельности у организаций иногда возникают проблемы, связанные с тем, что контролирующие органы придерживаются прямо противоположного мнения по одним и тем же вопросам. Подобным "подводным камнем" является момент списания в доходы задолженности по депонированной заработной плате.

Нередко возникают ситуации, когда сотрудник в дни выплаты заработной платы находился на больничном, в командировке, в отпуске и не имел возможности получить денежные средства в установленный срок. В данном случае действующим законодательством предусмотрено депонирование заработной платы. Рассмотрим процедуру депонирования денежных средств.

Порядок, место и сроки выплаты заработной платы регулируются ст. 136 ТК РФ. Она должна выплачиваться не реже, чем два раза в месяц, в дни, предусмотренные правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным либо трудовым договором. Денежные средства снимаются с расчетного счета и поступают в кассу предприятия.

Согласно п. 9 письма Банка России от 4.10.93 г. N 18 "Об утверждении порядка ведения кассовых операций на территории Российской Федерации" организации имеют право хранить в своих кассах наличные денежные средства, сверх установленных лимитов только для оплаты труда, выплаты пособий по социальному страхованию не более 3 рабочих дней (для предприятий, расположенных в районах Крайнего Севера, срок продлевается до 5 дней), включая день получения денег в банке.

В п. 18 данного письма установлено, что по истечении указанного количества дней в обязанности кассира входит:

в документах на выплату заработной платы (платежная ведомость унифицированной формы N Т-53 либо расчетно-платежная ведомость унифицированной формы N Т-49) напротив фамилии лиц, которым заработная плата не была выплачена, поставить штамп или сделать отметку от руки "Депонировано";

в конце ведомости следует указать фактически выплаченные и подлежащие депонированию суммы, сверить их с общим итогом по платежной ведомости и скрепить надпись своей подписью;

составить реестр депонированных сумм;

указать в ведомости номер и дату расходного кассового ордера.

Остатки невыданных денежных средств следует сдать на расчетный счет, причем сдаваемые в банк суммы нужно отразить в одном общем расходном кассовом ордере.

В бухгалтерском учете производятся следующие записи:

Д-т 20, 26, 44, К-т 70 - начислена заработная плата;

Д-т 50, К-т 51 - поступили в кассу денежные средства на выплату заработной платы;

Д-т 70, К-т 50 - заработная плата выдана сотрудникам;

Д-т 70, К-т 76-4 - депонирована не полученная в срок заработная плата;

Д-т 51, К-т 50 - депонированная заработная плата сдана в банк.

Как видим, суммы депонированной заработной платы подлежат отражению по кредиту счета 76, субсчет 4. При этом аналитический учет расчетов ведется в книге учета депонированной заработной платы. Она открывается на год, каждого депонента следует отражать в ней отдельной строкой. Суммы, оставшиеся на конец года невыплаченными, нужно перенести в новую книгу, которая открывается на следующий год. Порядок и сроки выдачи депонированной заработной платы ТК РФ не регламентированы. Сотрудник имеет право обратиться за выплатой заработной платы как в письменной, так и в устной форме. Организация обязана выплатить ему денежные средства в кратчайшие сроки (при наличии достаточных денежных средств в кассе выплата производится в день обращения). Для выплаты депонированной заработной платы применяются расходный кассовый ордер либо платежная ведомость, если депонентов несколько.

В бухгалтерском учете указанные операции следует отразить следующим образом:

Д-т 50, К-т 51 - получены денежные средства в кассу для выплаты депонированных сумм;

Д-т 76-4, К-т 50 - выплачена депонированная заработная плата.

Если сотрудник так и не явился за начисленной ему заработной платой (например, переехал в другую местность на постоянное место жительства), организация имеет право списать кредиторскую задолженность по истечении срока исковой давности. При этом возникает спорный вопрос, какой же период времени считать сроком исковой давности. Существуют две основные позиции:

неистребованная задолженность по депонированной заработной плате подлежит списанию по истечении трех месяцев в соответствии со ст. 392 ТК РФ;

неистребованная задолженность по депонированной заработной плате подлежит списанию по истечении трех лет в соответствии со ст. 196 ГК РФ.

Минфин России придерживается точки зрения, что данный вид кредиторской задолженности следует списать по истечении трех месяцев (письма от 2.04.09 г. N 03-03-06/1/211 и от 7.10.09 г. N 03-03-06/1/651). Общий срок исковой давности согласно ст. 196 ГК РФ составляет три года, однако ст. 197 ГК РФ предусмотрено, что для отдельных видов требований законом могут устанавливаться специальные сроки исковой давности, сокращенные или более длительные по сравнению с общим сроком. Согласно ст. 392 ТК РФ, на которую ссылается Минфин России, сотрудник имеет право обратиться в суд за разрешением индивидуального трудового спора в течение трех месяцев со дня, когда он узнал или должен был узнать о нарушении своего права. Именно по истечении данного периода времени Минфин России рекомендует отразить сумму депонированной заработной платы в составе внереализационных доходов (п. 18 ст. 250 НК РФ) и соответственно заплатить налог на прибыль. Истечение трехмесячного срока не лишает работника права обратиться за выплатой причитающихся ему денежных средств. В случае выплаты работнику депонированной заработной платы, ранее учтенной в составе внереализационных доходов, организация вправе отразить выплаченные денежные суммы в составе внереализационных расходов. Бесспорно данная позиция позволяет "досрочно" пополнить бюджет. Однако остается открытым вопрос, насколько она справедлива.

ФНС России занимает по этому вопросу прямо противоположную позицию и считает, что признавать сроком списания депонированной задолженности по заработной плате три месяца неправомерно. В письме ФНС России от 6.10.09 г. N 3-2-06/109 разъясняется, что положения ст. 392 ТК РФ распространяются исключительно на те случаи, когда имело место нарушение прав работника, и предусматривает обращение не к работодателю, а непосредственно в суд. То есть данная ситуация может возникнуть, например, когда сотрудник обратился к работодателю с требованием о выплате ранее депонированной заработной платы, а он требование не выполнил. Вот с этого момента и можно отсчитывать трехмесячный срок для обращения в суд. Депонирование заработной платы есть процедура, предусмотренная требованиями действующего законодательства (рассмотрена подробно в первой части статьи), а не нарушением чьих-либо прав, и соответственно применять положения ст. 392 ТК РФ в данной ситуации неуместно. ФНС России придерживается позиции, что срок исковой давности следует установить продолжительностью в три года в соответствии со ст. 196 ГК РФ.

К сожалению, на данный момент ведомства так и не пришли к общему мнению относительно определения длительности срока исковой давности при списании в доходы неистребованной депонированной заработной платы, а арбитражная практика по данному вопросу отсутствует. На наш взгляд, мнение налоговых органов более аргументировано и полностью соответствует положениям действующего законодательства.

Е. Ушицина,

аудитор ЗАО "Аудит-Финанс. Петербург"

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 50, декабрь 2010 г.