НДС: есть ли особенности возмещения для индивидуальных предпринимателей? (П. Яковенко, "Практический бухгалтерский учет. Официальные материалы и комментарии (720 часов)", N 11, ноябрь 2010 г.)

НДС: есть ли особенности возмещения для индивидуальных предпринимателей?

Комментарий к письму ФНС России от 03.09.10 N ШС-37-3/10621 "О порядке применения вычетов по налогу на добавленную стоимость индивидуальными предпринимателями".

Уже как-то стало привычным, что Минфин России и налоговики игнорируют складывающуюся судебную практику, в том числе даже мнение ВАС России, и упорно гнут свою линию в тех или иных спорных налоговых вопросах.

Тем удивительнее кажется письмо ФНС России от 03.09.10 N ШС-37-3/10621, в котором рядовым налоговикам даны рекомендации поступать в соответствии со сложившейся в регионе судебно-арбитражной практикой по вопросам возмещения НДС индивидуальными предпринимателями.

"Кассовый" метод возмещения

Свободное жонглирование контролирующими органами методом начисления и кассовым методом учёта - не новость. Например, налогоплательщикам, перешедшим на специальный налоговый режим в виде упрощённой системы налогообложения, финансисты фактически предлагают руководствоваться тем или иным методом в зависимости от выгод для пополнения бюджета.

Ту же самую политику двойных стандартов финансисты, без всякого сомнения, применили и в отношении предпринимателей, находящихся на общей системе налогообложения.

Вот, например, письмо Минфина России от 23.05.08 N 03-07-11/198.

С одной стороны, там сказано, что суммы НДС по приобретённым товарам (работам, услугам) предъявляются к налоговым вычетам при выполнении условий, предусмотренных статьями 171 и 172 НК РФ. Это бесспорно.

С другой стороны, финансисты указывают на то, что вычеты возможны только по мере отражения операций по приобретению товаров (работ, услуг) в книге учёта доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (далее - книга учёта).

Но в пункте 13 Порядка учёта доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (утв. совместным приказом Минфина России и МНС России от 13.08.02 N 86н/БГ-3-04/430) предусмотрено, что расходы отражаются в книге учёта кассовым методом, то есть после фактического совершения расходов!

Таким образом, получается, что для предпринимателей возмещение сумм входного НДС возможно только после оплаты товаров (работ, услуг). Контролирующие органы нисколько не смутило то обстоятельство, что такой метод возмещения НДС давным-давно канул в Лету. С 1 января 2006 года оплата приобретённых товаров (работ, услуг) не является условием для принятия "входного" НДС к вычету.

Добавил им поддержки и ФАС Поволжского округа (постановление от 10.09.09 по делу N А12-2476/2009).

От редакции. В упомянутом автором решении кассационный суд также отметил, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по НДС по итогам каждого налогового периода на основе данных учёта доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином России (п. 2 ст. 54 НК РФ).

А согласно пункту 4 Порядка учёта доходов и расходов предприниматели учитывают их путём фиксирования в книге учёта в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом.

Другими словами, товары, работы, услуги считаются принятыми на учёт лишь после отражения их в книге учёта, а в неё можно записать хозяйственную операцию только после оплаты.

По мнению кассационной инстанции, рассматривавшие исковое заявление предпринимателя суды предыдущих инстанций сделали правильный вывод о том, что суммы НДС следует предъявлять к вычету при выполнении вышеуказанных условий, предусмотренных статьями 171 и 172 НК РФ, но по мере отражения операций в книге учёта доходов и расходов.

Креатив не прошёл

Вольное обращение финансистов и налоговиков с методами учёта не нашло понимания в большинстве арбитражных судов. По крайней мере, это прослеживается в постановлениях ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.02.10 N А74-3115/2009 и ФАС Уральского округа от 07.05.10 N Ф09-3207/10-С2 по делу N А60-30424/2009-С6. 

Как говорится, судьи просто посмотрели в текст НК РФ, и, разумеется, никаких особенностей налогового вычета по НДС для индивидуальных предпринимателей они там не нашли. Не увидели они также никакой связи между порядком возмещения НДС и наличием записей в книге учёта доходов и расходов.

Любопытно, что тот же ФАС Поволжского округа в другом постановлении от 07.09.09 N А55-763/2009 пришёл к такому же выводу. Как видим, один и тот же суд никак не может определиться с правильным ответом.

Как должно быть

Выдумывать, собственно, ничего не нужно. Чтобы получить вычет, следует просто выполнять требования статей 171 и 172 НК РФ. Согласно этим статьям предприниматель вправе предъявлять к вычету суммы НДС:

- выставленные налогоплательщиком-продавцом по товарам (работам, услугам, имущественным правам), используемым предпринимателем для облагаемых НДС операций;

- на основании счетов-фактур, выставленных в соответствии с требованиями, предусмотренными статьёй 169 НК РФ;

- при наличии соответствующих первичных документов по принятым на учёт товарам (работам, услугам, имущественным правам).

Кроме того, как указано в статье 169 НК РФ, налогоплательщики обязаны регистрировать в книге покупок счета-фактуры, полученные от продавцов, вне зависимости от факта их оплаты.

При этом итоговые показатели книги покупок должны использоваться налогоплательщиками при составлении налоговой декларации по НДС за каждый истекший налоговый период в целях определения ими суммы НДС, предъявляемой к вычету.

П. Яковенко,

эксперт

"Практический бухгалтерский учет. Официальные материалы и комментарии (720 часов)", N 11, ноябрь 2010 г.