Порядок заполнения декларации по налогу на прибыль: ситуации из практики (Д.В. Иванов, "Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, ноябрь 2010 г.)

Порядок заполнения декларации по налогу на прибыль: ситуации из практики

Как отразить те или иные изменения в хозяйственной деятельности организации в декларации по налогу на прибыль? Прислушаемся к разъяснениям столичных налоговиков.

Аптека и ее обособленное подразделение находятся в одном субъекте РФ

Суть проблемы. Организация имеет обособленные подразделения, зарегистрированные на территории того же субъекта РФ, и сама организация. При этом налоговые инспекции по месту нахождения обособленных подразделений уведомлены, что уплата налога будет проводиться по месту налогового учета организации. Обязана ли организация заполнять приложение 5 к листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль в данном случае?

Положения законодательства. Уплата авансовых платежей, а также сумм налога на прибыль, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов РФ и бюджетов муниципальных образований, производится налогоплательщиками - российскими организациями по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения. Она определяется как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества, предусмотренной согласно п. 1 ст. 257 НК РФ, в целом по налогоплательщику. Об этом сказано в п. 2 ст. 288 НК РФ.

Кроме того, если налогоплательщик имеет несколько обособленных подразделений на территории одного субъекта РФ, распределение прибыли по каждому из них может не производиться. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет этого субъекта РФ, в таком случае определяется исходя из доли прибыли, исчисленной из совокупности показателей обособленных подразделений, находящихся на территории субъекта РФ. При этом налогоплательщик самостоятельно выбирает то обособленное подразделение, через которое осуществляется уплата налога в бюджет этого субъекта РФ, уведомив о принятом решении до 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду, налоговые органы, в которых налогоплательщик состоит на налоговом учете по месту нахождения своих обособленных подразделений. Уведомления представляются в налоговый орган в случае, если налогоплательщик изменил порядок уплаты налога, изменилось количество структурных подразделений на территории субъекта РФ или произошли другие перемены, влияющие на порядок уплаты налога.

Если организация и ее обособленные подразделения находятся на территории одного субъекта РФ, налогоплательщик может принять решение об уплате им (организацией) налога на прибыль в бюджет этого субъекта РФ за все свои обособленные подразделения.

Отражение в декларации. Организации, имеющие обособленные подразделения, осуществляют распределение налога на прибыль, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов РФ, в приложениях 5 к листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций и порядка ее заполнения (далее - Порядок), утвержденных Приказом Минфина РФ от 05.05.2008 N 54н.

В пункте 10.1 Порядка определено, что приложение 5 к листу 02 заполняется налогоплательщиком по организации без обособленных подразделений и по каждому обособленному подразделению, включая закрытые в текущем налоговом периоде, или группе обособленных подразделений, находящихся на территории одного субъекта РФ. Количество расчетов зависит от количества обособленных подразделений или групп обособленных подразделений.

При составлении приложений 5 к листу 02 декларации с кодом 4 по строке 002 в группу обособленных подразделений, находящихся на территории одного субъекта РФ, может входить организация без входящих в нее обособленных подразделений, если она находится на территории этого же субъекта РФ. Об этом говорится в п. 10.11 Порядка.

Таким образом, организация, имеющая обособленные подразделения, находящиеся в одном с ней субъекте РФ, и уведомившая налоговые органы по месту нахождения обособленных подразделений об уплате налога в бюджет субъекта РФ и через саму организацию, представляет в составе налоговой декларации по налогу на прибыль приложение 5 к листу 02 с кодом 4 по строке 002 (Письмо УФНС по г. Москве от 22.06.2010 N 16-15/065027@).

Если произошла реорганизация...

Суть проблемы. Каков порядок представления налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2009 год и январь 2010 года по организации, реорганизованной в форме присоединения? При этом запись о ликвидации присоединенной организации произведена в ЕГРЮЛ 3 февраля 2010 года.

Положения законодательства. В соответствии с п. 4 ст. 57 ГК РФ при реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица первое из них считается реорганизованным с момента внесения в Единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица.

Согласно ст. 50 НК РФ при присоединении одного юридического лица к другому правопреемником присоединенного юридического лица в части исполнения обязанности по уплате налогов признается присоединившее его юридическое лицо.

Правопреемник реорганизованного юридического лица пользуется всеми правами, исполняет все обязанности в порядке, предусмотренном в НК РФ для налогоплательщиков.

На основании пп. 4 п. 1 ст. 23 и п. 3 ст. 80 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Согласно п. 3 ст. 55 НК РФ, если организация была ликвидирована (реорганизована) до конца календарного года, последним налоговым периодом для нее является период времени от начала этого года до дня завершения ликвидации (реорганизации).

Следовательно, если присоединение одной организации к другой произошло 3 февраля 2010 года, последним налоговым периодом для присоединенной организации будет период с 1 января 2010 года до дня ликвидации данной организации.

При этом налоговые декларации присоединяемой организации за последний налоговый период должны быть представлены организацией-правопреемником в налоговый орган по месту своего учета, если они не были представлены присоединяемой организацией в налоговый орган до снятия ее с учета в установленном порядке.

В НК РФ не определены специальные сроки представления реорганизуемыми (ликвидируемыми) организациями или их правопреемниками налоговых деклараций за последний отчетный (налоговый) период деятельности реорганизуемой (ликвидируемой) организации и сроки уплаты налогов по таким декларациям.

Учитывая положения п. 3 ст. 50 НК РФ о неизменности сроков исполнения правопреемником обязанности по уплате налогов реорганизованного юридического лица, налоговые декларации подаются в налоговый орган, а налог уплачивается не позднее установленных в части второй НК РФ сроков представления налоговых деклараций и уплаты налогов за отчетный (налоговый) период, в котором произошла реорганизация.

В силу п. 3 и 4 ст. 289 НК РФ налогоплательщики представляют налоговые декларации не позднее 28 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода.

Налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Если в феврале 2010 года произошла реорганизация юридического лица путем присоединения, реорганизованная организация (правопреемник) обязана представить в установленном порядке за присоединенную организацию декларацию по налогу на прибыль за налоговый период 2009 года не позднее 28 марта 2010 года, а также декларации за январь 2010 года (при ежемесячных расчетах исходя из фактически полученной прибыли) - не позднее 29 февраля 2010 года и за период с 1 января по 3 февраля 2010 года (последний налоговый период) - не позднее 28 апреля 2010 года.

Отражение в декларации. При представлении в налоговый орган по месту учета организацией-правопреемником декларации за последний налоговый период и уточненных деклараций за реорганизованную организацию (в форме присоединения к другому юридическому лицу, слияния нескольких юридических лиц, разделения юридического лица, преобразования одного юридического лица в другое) на титульном листе (листе 01) в строке "По месту нахождения (учета)" ставится код 215, 216 или 224, а в верхней его части - ИНН и КПП организации-правопреемника. В строке "Организация/обособленное подразделение" указывается наименование реорганизованной организации.

В разделе 1 указанных деклараций указывается код ОКАТО того муниципального образования, на территории которого находилась реорганизованная организация. Об этом сказано в п. 2.7 Порядка (Письмо УФНС по г. Москве от 21.04.2010 N 16-15/042725@).

Аптека закрыла обособленное подразделение

Суть проблемы. Организация закрыла обособленное подразделение 25 января 2010 года. В какой налоговый орган представляется декларация по налогу на прибыль по указанному обособленному подразделению за 2009 год и I квартал 2010 года?

Положения законодательства. На основании ст. 287 НК РФ налог на прибыль, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период в ст. 289 НК РФ.

Согласно п. 3 и 4 ст. 289 НК РФ налогоплательщики представляют налоговые декларации не позднее 28 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода. Налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками (налоговыми агентами) не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Порядок исчисления налога и авансовых платежей и особенности исчисления и уплаты налога налогоплательщиком, имеющим обособленные подразделения, установлены в ст. 286 и 288 НК РФ.

Так, исчисление сумм авансовых платежей по налогу, а также сумм налога, подлежащих внесению в бюджеты субъектов РФ и бюджеты муниципальных образований по месту нахождения обособленных подразделений, осуществляется налогоплательщиком самостоятельно.

Уплата авансовых платежей, а также сумм налога, подлежащих зачислению в бюджеты субъектов РФ и местные бюджеты, производится российскими организациями по месту нахождения как головной организации, так и каждого обособленного подразделения.

На основании ст. 19 НК РФ налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых согласно НК РФ возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы.

В порядке, предусмотренном НК РФ, филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений.

Отражение в декларации. В случае принятия организацией решения о прекращении деятельности (закрытии) своего обособленного подразделения (закрытого обособленного подразделения) уточненные декларации по указанному обособленному подразделению, а также декларации за последующие (после закрытия) отчетные периоды и текущий налоговый период представляются в налоговый орган по месту нахождения (учета) организации. Об этом сказано в п. 2.8 Порядка.

При этом на титульном листе (листе 01) в строке "По месту нахождения (учета)" указывается код 223, а в верхней его части - КПП, который был присвоен организации налоговым органом по месту нахождения закрытого обособленного подразделения.

В разделе 1 данных деклараций код ОКАТО муниципального образования, на территории которого находилось закрытое обособленное подразделение, указывается с учетом положений п. 4.1 Порядка.

Составление приложения 5 к листу 02 декларации с кодом 3 в поле "Расчет составлен" по закрытому обособленному подразделению производится согласно п. 10.11 Порядка.

Следовательно, в случае принятия организацией решения о прекращении деятельности (закрытии) своего обособленного подразделения декларации за последующие (после закрытия) отчетные периоды и текущий налоговый период представляются в налоговый орган по месту нахождения (учета) организации.

В случае принятия организацией решения о прекращении деятельности (закрытии) своего обособленного подразделения уплата авансовых платежей за последующие отчетные периоды и налог за текущий налоговый период по бывшему месту нахождения этого обособленного подразделения не производится.

Следовательно, если обособленное подразделение закрыто 25 января 2010 года, декларация за I квартал 2010 года по нему не представляется (Письмо УФНС по г. Москве от 13.04.2010 N 16-15/ 038587).

"Внезапные" расходы

Суть проблемы. Каков порядок отражения в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций расходов прошлых налоговых периодов, по которым налогоплательщик не установил периода их осуществления?

Положения законодательства. Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основании данных регистров бухгалтерского учета и (или) иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). При этом следует учитывать, что данное положение регулирует порядок перерасчета налоговой базы и суммы налога в случае, когда период совершения ошибки определить невозможно. По общему правилу такая ошибка должна быть исправлена в том периоде, когда она выявлена.

Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда они привели к излишней уплате налога. Данная норма, введенная с 1 января 2010 года, уточняет общее правило. Таким образом, ошибка исправляется в текущем периоде по-прежнему только тогда, когда неизвестен период, в котором она была допущена, и установить его объективно невозможно.

При этом согласно п. 1 ст. 252 НК РФ под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные соответствующими документами.

Следовательно, если период совершения ошибки устанавливается документально, необходимо подать уточненную декларацию за период, в котором она совершена.

Отражение в декларации. По строке 301 не подлежат отражению расходы, относящиеся к предыдущим отчетным (налоговым) периодам, вне зависимости от периода получения (обнаружения) подтверждающих эти расходы документов, составленных в предыдущих отчетных (налоговых) периодах. Об этом сказано в п. 7.3 Порядка.

Таким образом, по данной строке учитываются расходы прошлых налоговых периодов, по которым налогоплательщиком не установлен период их производства (Письмо УФНС по г. Москве от 26.03.2010 N 16-15/031541@).

Д.В. Иванов,

эксперт журнала

"Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение"

"Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, ноябрь 2010 г.