Апдейт системы отбора кандидатов для выездной проверки (Т. Маслова, "Практический бухгалтерский учет. Официальные материалы и комментарии (720 часов)", N 12, декабрь 2010 г.)

Апдейт системы отбора кандидатов для выездной проверки

Комментарий к приказу ФНС России от 22.09.10 N ММВ-7-2/461@ "О внесении изменений в приказ ФНС России от 30.05.07 N ММ-3-06/333@ "Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок"

Приказом от 22.09.10 N ММВ-7-2/461@ ФНС России обновила доктрину планирования выездных налоговых проверок (ВНП). Цель очередных изменений, как и прежде, заключается в повышении налоговой дисциплины и грамотности налогоплательщиков, а также совершенствовании организации работы налоговых инспекций по планированию ВНП и выявлению среди налогоплательщиков подозрительных кандидатов на первоочередные проверки.

О критериях "с рождения"

Впервые налоговые органы открыто заявили о тех критериях, по которым они будут выбирать налогоплательщиков для проведения проверок, в середине 2007 года. Тогда был принят приказ ФНС России от 30.05.07 N ММ-3-06/333@, утвердивший саму систему планирования отбора кандидатов на проверку. С этого момента налоговая служба перестала делать тайну из своих проверок, ушла от внезапности их проведения. Было заявлено об открытости процесса отбора налогоплательщиков для проведения проверок. При проверках стало важным не только обеспечение законных интересов государства, но и соблюдение прав налогоплательщиков. Приоритетами стали повышение защищённости налогоплательщиков от неправомерных требований налоговых органов и создание максимально комфортных условий налогоплательщикам для исчисления и уплаты налогов.

Основной упор был сделан на четыре принципа:

- обоснованность выбора кандидатов для проверки;

- немедленное реагирование налоговых инспекций в случае обнаружения признаков налогового правонарушения;

- неотвратимость наказания при выявлении у налогоплательщика нарушений законодательства о налогах и сборах;

- обеспечение режима наибольшего благоприятствования для добросовестных налогоплательщиков.

А основой основ был заявлен всесторонний анализ всей имеющейся у налоговых инспекций информации на каждом этапе планирования и подготовки ВНП.

Концепцию построили:

- на принципе двухсторонней ответственности налогоплательщиков и налоговых органов (первые должны стремиться к исполнению своих налоговых обязательств, а вторые - к обоснованному отбору кандидатов для проведения ВНП);

- на изучении информации из внутренних и внешних источников (в частности, правоохранительных органов и органов власти), анализе всех существенных аспектов как отдельной сделки, так и деятельности налогоплательщика в целом;

- на критериях самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков.

Составители концепции посчитали, что предложенная система планирования ВНП позволит:

- налогоплательщикам - свести до минимума вероятность проверки для тех, кто полностью исполнил свои обязательства перед бюджетом;

- налоговым инспекциям - выявить наиболее вероятные "зоны риска" (нарушения налогового законодательства), своевременно отреагировать на возможное совершение налоговых правонарушений и определить необходимые мероприятия налогового контроля.

Изменения, которые затронули концепцию комментируемым приказом, вторые по счёту с момента её утверждения. Первые поправки были внесены приказом ФНС России от 14.10.2008 N ММ-3-2/467@ (комментарий к приказу опубликован в "720 часов" N 12, 2008). На тот момент практика применения этого документа сориентировала налоговиков на выработку ещё одного признака под номером 12 "Ведение финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском". Тогда максимальное внимание было уделено транзитным схемам, при которых налогоплательщик использует фирмы-"однодневки". Как дополнительные признаки подозрительности рассматривались условия договоров, отличные от существующих правил (с длительными отсрочками платежей, расчётами через третьих лиц и векселями).

Антикризисные поправки

"Вдохновителем" отдельных нынешних поправок отчасти стал финансовый кризис.

Так, комментируемым приказом был дополнен пункт 2 общедоступных критериев самостоятельной оценки рисков по показателю убытков. Этот критерий основан на анализе отражения убытков в бухгалтерской и налоговой отчётности. Налоговые инспекции не скрывают, что их внимание привлекают фирмы, отражающие в отчётности убытки*(1) на протяжении нескольких налоговых периодов. Кандидатом на проверку может стать налогоплательщик, завершивший свою финансово-хозяйственную деятельность с неутешительным результатом в течение двух и более календарных лет. Так был сформулирован пункт 2 общедоступных критериев до внесения в него дополнения.

Финансово-экономический кризис 2008-2009 годов затронул очень многих. Большинство фирм понесли убытки, а многие и просто обанкротились. Практика применения критерия по показателю убытков потребовала корректировки. И такая антикризисная поправка была внесена.

Теперь при получении организацией убытка по итогам финансово-хозяйственной деятельности за 2008 год налоговики согласны не учитывать этот год в числе двух лет, когда деятельность осуществлялась с убытком. Но такую лояльность контролёры проявят при условии, что налогоплательщик получил убытки по объективным причинам. А чтобы налоговая инспекция поверила в возникшие объективные обстоятельства, налогоплательщик должен позаботиться о том, чтобы представить ей необходимую информацию и подтверждающие документы. Такими документами могут быть уведомления партнёров об отказе принять поставляемые товары, заключить или исполнить условия хозяйственных договоров по причине экономического характера (например, в связи с тяжёлым материальным положением).

Наряду с критерием 2 поправки коснулись двух других критериев, характеризующих отклонение среднестатистических показателей по видам экономической деятельности, - налоговой нагрузки (критерий 1) и рентабельности (критерий 11).

По этим двум критериям расширены перечни видов экономической деятельности за счёт включения в них дополнительно:

- транспортирования по трубопроводам;

- деятельности водного транспорта;

- деятельности воздушного транспорта.

Необходимые для сравнения среднестатистические данные приведены в приложениях N 2 и 4 к приказу N ММ-3-06/333@. Они дополнены показателями за 2008 и 2009 годы.

Характеризуя изменения по каждому из критериев, отметим следующее.

Налоговая нагрузка - это соотношение общей суммы уплаченных налогов (за исключением НДФЛ, так как плательщиками этого налога являются физические лица - работники и прочие граждане, а также пеней и штрафов) к сумме выручки (без НДС и акцизов). Если налоговая нагрузка окажется ниже средней по отрасли, то фирма попадает в претенденты на ВНП.

Пример

Фирма, осуществляющая розничную торговлю продуктами питания, в 2009 году перечислила в бюджет налогов на общую сумму 800 000 руб. Выручка от реализации за этот год составила 16 600 000 руб. Уровень налоговой нагрузки составляет 4,8% (800 000 руб. : 16 600 000 руб. х 100%). Это ниже показателя налоговой нагрузки в целом по розничной торговле в 2009 году (5,4%). Если показатель налоговой нагрузки ухудшился только за один год, то особенно беспокоиться не нужно. А вот если показатель остаётся на уровне ниже среднего не первый год, тогда фирма попадает в группу риска и может быть отобрана налоговой инспекцией для включения в план проведения ВНП.

Анализ динамики налоговой нагрузки показывает, что её средний уровень по всем видам экономической деятельности за три года снизился на 2% (2007 год - 14,4%, 2008 год - 13,5%, 2009 год - 12,4%). Рост отмечен лишь в отдельных отраслях, например таких, как:

- производство резиновых и пластмассовых изделий (2007 год - 7,1%, 2008 год - 7,5%, 2009 год - 8,0%);

- производство транспортных средств и оборудования (2007 год - 7,8%, 2008 год - 7,3%, 2009 год - 9,0%);

- строительство (2007 год - 15,9%, 2008 год - 14,5%, 2009 год - 16,2%) и др.

Рентабельность - это уровень прибыльности или доходности деятельности коммерческой организации. В основе критерия 11 лежит экономический анализ отклонения уровня рентабельности, по данным бухгалтерского учёта налогоплательщика от уровня рентабельности для профильной ему сферы деятельности, по данным статистики.

Те налогоплательщики, у которых рентабельность отклоняется (в сторону уменьшения), по данным бухгалтерского учёта, от среднеотраслевого статистического показателя по аналогичному виду деятельности на 10% и более, попадают в число потенциальных кандидатов на проверку.

По сравнению с докризисным 2007 годом средние показатели рентабельности проданных товаров, продукции, работ, услуг за 2008-2009 годы остались примерно на том же уровне (2007 год - 14,3%, 2008 год - 14%, 2009 год - 11,5%).

А вот рентабельность активов упала с 10,5% в 2007 году до 6% в 2008 году и 5,7% в 2009 году.

Дата обновления

Среднеотраслевые показатели, характеризующие финансово-хозяйственную деятельность налогоплательщиков, должны ежегодно обновляться. Такое условие содержалось в приказе N ММ-3-06/333@ с момента его утверждения. Но теперь пунктом 6 этого документа определена дата - 5 мая, до которой аналитическое управление ФНС России должно уточнять эти показатели и размещать их на официальном интернет-сайте ФНС России (http://www.nalog.ru).

До очередной актуализации обнародованные значения общедоступных критериев 1 и 11 налоговые инспекторы могут использовать при планировании ВНП как на предстоящий, так и на последующие годы.

Приближение к "упрощённому" пределу

Под конец налоговая служба добралась до "упрощенцев".

Этим налогоплательщикам адресован, как известно, критерий неоднократного приближения к допустимому пределу по специальным налоговым режимам.

Подозрительным считается приближение менее 5% к предельному значению показателя, при соответствии которому налогоплательщик имеет право применять спецрежим.

Предельные значения установлены статьями 346.12 и 346.13 НК РФ в части следующих показателей, необходимых для применения упрощённой системы налогообложения:

- доля участия других организаций - не более 25%;

- средняя численность работников за налоговый (отчётный) период - не более 100 чел.;

- остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов - не более 100 млн. руб.

Наконец, последний показатель - предельный размер доходов, определяемый по итогам отчётного (налогового) периода в соответствии со статьёй 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ.

Федеральным законом от 19.07.09 N 204-ФЗ установлено, что с 1 января 2010 года по 1 января 2013 года налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН, если по итогам отчётного (налогового) периода его доходы превысили 60 млн. руб.

Если "упрощенец" неоднократно приблизится к этому значению менее чем на 5%, он может ожидать визита проверяющих из налоговой инспекции.

Т. Маслова,

эксперт "ПБУ"

"Практический бухгалтерский учет. Официальные материалы и комментарии (720 часов)", N 12, декабрь 2010 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Убыток - это превышение расходов над полученными доходами. Убыток выявляется на основании соответствующих налоговых деклараций (в зависимости от применяемого налогоплательщиком режима налогообложения) и отчётов о прибылях и убытках за последние два календарных года. Убытки прошлых лет, которые уменьшают налоговую базу по тому или иному налогу, в данном показателе не учитываются.