Вы спрашивали - мы отвечаем: инвентаризация перед составлением годовой отчетности (С. Валова, "Бюджетные учреждения: ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности", N 12, декабрь 2010 г.)

Вы спрашивали - мы отвечаем: инвентаризация перед составлением годовой отчетности

Каждый раз перед составлением годовой отчетности мы напоминаем читателям о необходимости и своевременности проведения годовой инвентаризации. Однако вопросы, которые приходят в редакцию, свидетельствуют о том, что отдельные моменты в проведении инвентаризации все же вызывают затруднения. В данной статье приведены ответы на некоторые подобные вопросы.

Согласно п. 7 Инструкции N 148н*(1) инвентаризация имущества, финансовых активов и обязательств проводится учреждением (органом казначейства, финансовым органом) в соответствии с нормативными правовыми актами Минфина. В настоящее время данный порядок регламентирован Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 N 49 (далее - Методические указания по инвентаризации). Целесообразность и необходимость проведения данной процедуры раскрыта в ст. 12 Закона о бухгалтерском учете*(2). Посредством инвентаризации организация периодически подтверждает наличие, состояние и оценку имущества и обязательств, проводимых с целью доказательства достоверности учетных данных и бухгалтерской отчетности (письма Минфина РФ от 03.06.2010 N 07-02-12/13, от 27.05.2010 N 07-02-12/12).

В какие сроки и с какой периодичностью следует проводить инвентаризацию?

Порядок и периодичность проведения инвентаризации могут определяться в учетной политике. Данное право предоставлено российским законодательством (п. 2.1 Методических указаний по инвентаризации, п. 3 ст. 6 Закона о бухгалтерском учете) каждой организации. Какую бы периодичность проведения инвентаризации ни установило бюджетное учреждение, она обязательна как минимум один раз в год перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, за исключением случаев, когда инвентаризация проводилась не ранее 1 октября отчетного года. Инвентаризация основных средств может проводиться один раз в три года, а библиотечных фондов - один раз в пять лет (п. 2 ст. 12 Закона о бухгалтерском учете, п. 1.5 Методических указаний по инвентаризации).

Сроки проведения годовой инвентаризации могут доводиться вышестоящей организацией до подведомственных ей учреждений. Например, в соответствии с Приказом Департамента здравоохранения г. Москвы от 25.08.2010 N 1394 "О проведении инвентаризации имущества, финансовых активов и обязательств" рекомендовано проводить годовую инвентаризацию в учреждениях здравоохранения в следующие сроки:

- основных средств - не ранее 1 ноября;

- материальных запасов (кроме продуктов питания) - не ранее 1 октября;

- объектов незавершенного капитального строительства - не ранее 1 декабря;

- продуктов питания, денежных средств, денежных документов, бланков строгой отчетности, сумм, выданных в подотчет, расчетов с банками (по бюджетным и другим счетам), налоговыми органами, расчетов с дебиторами и кредиторами, незаконченных капитальных ремонтов - по состоянию на 1 января 2011 года.

Действующее законодательство позволяет проводить инвентаризацию библиотечных фондов один раз в пять лет. Главным распорядителем нашего субъекта вынесено решение проводить инвентаризацию один раз в три года. Правомерны ли данные требования?

Полномочия главного распорядителя (распорядителя) бюджетных средств приведены в ст. 158 БК РФ. В соответствии с нормами данной статьи главные распорядители обязаны осуществлять финансовый контроль за подведомственными распорядителями и получателями бюджетных средств в целях обеспечения результативности, адресности и целевого использования бюджетных средств. Суть финансового контроля заключается как в его организации, так и в осуществлении проверок имущества и обязательств. Поэтому главный распорядитель вправе регламентировать сроки и периодичность проведения инвентаризаций в учреждении.

В отношении проведения инвентаризаций библиотечных фондов, входящих в состав основных средств, необходимо отметить следующее. В соответствии с п. 10.2 Инструкции об учете библиотечного фонда, утвержденной Приказом Минкультуры РФ от 02.12.1998 N 590, проверка библиотечных фондов должна осуществляться:

- наиболее ценных фондов, хранящихся в сейфах, - ежегодно;

- редчайших фондов - один раз в три года;

- ценных фондов - один раз в пять лет;

- фондов библиотек до 100 тыс. учетных единиц - один раз в пять лет;

- фондов библиотек от 100 до 200 тыс. учетных единиц - один раз в семь лет;

- фондов библиотек от 200 тыс. до 1 млн. учетных единиц - один раз в десять лет;

- фондов библиотек свыше 1 млн. учетных единиц - поэтапно в выборочном порядке с завершением инвентаризации всего фонда в течение 15 лет.

Кроме того, в соответствии с рекомендациями Минфина, приведенными в Письме от 04.11.1998 N 16-00-16-198, виды и сроки проведения инвентаризации библиотечных фондов, а также ценность последних должны определяться государственными и муниципальными библиотеками по согласованию с учредителем и предусматриваться учетной политикой.

Таким образом, требование главного распорядителя бюджетных средств о проведении инвентаризаций библиотечных фондов с более частой периодичностью, чем та, что установлена Методическими указаниями по инвентаризации, правомерно, поскольку оно направлено на усиление контроля за сохранностью государственного имущества.

Предусмотрена ли ответственность за непроведение годовой инвентаризации?

В настоящее время в действующем законодательстве нет норм о привлечении к ответственности за непроведение годовой инвентаризации. Однако, если в ходе проверки контрольным органом будет установлено, что учреждение систематически нарушало требования Закона о бухгалтерском учете, Инструкции N 148н, и будут выявлены существенные расхождения с данными бухгалтерского учета, в соответствии со ст. 15.11 КоАП РФ данные деяния (грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета) повлекут наложение на должностных лиц административного штрафа в размере от 2 000 до 3 000 руб. Под грубым нарушением правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности понимается:

- искажение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10%;

- искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10%.

Достаточно ли проведения годовой инвентаризации только нефинансовых активов и денежных средств в кассе учреждения? В силу п. 1.3 Методических указаний по инвентаризации проверке подлежат все имущество организации независимо от его местонахождения и все виды финансовых обязательств. При этом под имуществом организации понимаются основные средства, нематериальные активы, финансовые вложения, материальные запасы, готовая продукция, прочие запасы, денежные средства и другие финансовые активы, а под финансовыми обязательствами - кредиторская задолженность.

Кроме того, инвентаризации подлежат производственные запасы и другие виды имущества, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении), а также имущество, не учтенное по каким-либо причинам.

Таким образом, для подтверждения достоверности учетных данных всего имущества и обязательств проведения инвентаризации только нефинансовых активов и денежных средств в кассе недостаточно.

Должен ли руководитель учреждения присутствовать при проведении годовой инвентаризации?

В соответствии с п. 2.2 Методических указаний по инвентаризации для проведения инвентаризации в организации должна быть создана постоянно действующая инвентаризационная комиссия. В целях единовременного проведения инвентаризации при большом объеме работ в отдельных структурных подразделениях могут быть созданы рабочие инвентаризационные комиссии. Они подчиняются председателю инвентаризационной комиссии, который контролирует их деятельность.

Порядок проведения инвентаризации (количество инвентаризаций в отчетном году даты их проведения, перечень имущества и обязательств, проверяемых при каждой из них, сроки проверки и т.п.) определяется руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Также он утверждает персональный состав постоянно действующих рабочих инвентаризационных комиссий.

Если руководитель организации в соответствии с внутренним распорядительным документом входит в состав инвентаризационной комиссии, его присутствие при проведении инвентаризации обязательно. В противном случае это не является необходимым.

Детский сад имеет небольшой штат. Допускается ли в этом случае включение в состав инвентаризационной комиссии материально ответственного лица?

Согласно п. 2.3 Методических указаний по инвентаризации в состав инвентаризационной комиссии входят представители администрации организации, работники бухгалтерской службы, а также другие специалисты (воспитатели, экономисты, медицинские работники и т.д.).

В Методических указаниях по инвентаризации не содержится прямого запрета на включение материально ответственных лиц в инвентаризационную комиссию, но, по нашему мнению, введение их в ее состав противоречит смыслу инвентаризации. Ведь материально ответственные лица выступают как проверяемые, а не как проверяющие. Более того, перед началом и завершением проведения инвентаризации материально ответственные лица дают расписки, подтверждающие, что:

- к началу инвентаризации все расходные и приходные документы на имущество сданы в бухгалтерию или переданы комиссии, все ценности, поступившие на их ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход;

- проверка имущества проведена комиссией в их присутствии и каких-либо претензий к последней нет.

Если штат учреждения маленький, руководитель может создать несколько рабочих комиссий для проверки отдельных участков. В состав комиссии по конкретному участку не включаются лица, ответственные за него. Например, при инвентаризации склада в рабочую комиссию не входит кладовщик, но в нее можно включить поваров или мойщиков посуды. Данные по составу рабочих комиссий в обязательном порядке должны быть доведены под расписку до председателя инвентаризационной комиссии и ее членов, зарегистрированы в журнале учета контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации, который должен вести председатель инвентаризационной комиссии.

Если на дату проведения инвентаризации материально ответственное лицо отсутствует по болезни, вправе ли комиссия провести осмотр материальных ценностей без него?

Нет, не вправе. В соответствии с п. 2.8 Методических указаний по инвентаризации инвентаризация не может быть проведена, если отсутствуют материально ответственные лица. Аналогичные разъяснения Минфин ранее приводил в Письме от 15.07.2008 N 07-05-12/16. В данном случае инвентаризацию этого участка следует перенести на другое время, когда материально ответственное лицо приступит к выполнению своих рабочих обязанностей.

Допускается ли наличие исправлений в инвентаризационных описях?

Да, допускается. Согласно п. 2.9 Методических указаний по инвентаризации ошибки исправляются во всех экземплярах описей путем зачеркивания неправильных записей и проставления над ними правильных. Исправления должны быть оговорены и подписаны всеми членами инвентаризационной комиссии и материально ответственными лицами.

Обязательно ли распечатывать документы, подтверждающие результаты инвентаризации?

В соответствии с Инструкцией N 148н Акт о результатах инвентаризации (ф. 0504835), приведенный в приложении 2, относится к первичным документам организации. Согласно п. 7 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете первичные и сводные учетные документы могут составляться на бумажных и машинных носителях информации. В силу п. 2 той же статьи каждый первичный учетный документ должен содержать личные подписи лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления. Акт о результатах инвентаризации должны подписать все члены инвентаризационной комиссии. Следовательно, либо данный документ должен быть составлен на бумажном носителе, либо электронный документ необходимо заверить электронными цифровыми подписями (ЭЦП), которые равнозначны собственноручной подписи в документе на бумажном носителе информации, в соответствии с Федеральным законом от 10.01.2002 N 1-ФЗ "Об электронной цифровой подписи". Иные варианты, обеспечивающие соблюдение данного требования, на сегодняшний день законодательством не предусмотрены.

Таким образом, если у учреждения нет возможности заменить личную подпись ответственных лиц ЭЦП, во избежание санкций за отсутствие документа, подтверждающего результат инвентаризации и оформленного в соответствии с действующим законодательством, рекомендуем составлять его на бумажном носителе информации.

В ходе проведения годовой инвентаризации были выявлены неправильные данные по объектам недвижимости. Следует ли фиксировать данный факт в инвентаризационных ведомостях либо по ним нужно составить отдельный документ?

Согласно п. 3.3 Методических указаний по инвентаризации при выявлении объектов, не принятых на учет, а также объектов, по которым в регистрах бухгалтерского учета отсутствуют или неправильно указаны характеризующие их данные, комиссия должна включить в опись правильные сведения и технические показатели по этим объектам. Например, по зданиям - нужно указать их назначение, основные материалы, из которых они построены, объем (по наружному или внутреннему обмеру), площадь (общую полезную площадь), число этажей (без подвалов, полуподвалов и т.д.), год постройки и др. Поэтому составлять дополнительный документ нет необходимости.

В конце года учреждение совершило сделку по приобретению объекта недвижимости. На дату составления годовой отчетности претензий по взаиморасчетам у сторон нет. Будет ли являться нарушением то, что отсутствие кредиторской задолженности перед данным поставщиком не подтверждено актом сверки?

В соответствии с п. 3.45 Методических указаний по инвентаризации проверке должен быть подвергнут счет "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по оплаченным, но находящимся в пути товарам и расчетам с поставщиками по неотфактурованным поставкам. Он проверяется по документам в согласовании с корреспондирующими счетами.

В силу ст. 556 ГК РФ передача недвижимости продавцом и принятие ее покупателем осуществляются по подписываемому сторонами передаточному акту или иному документу о передаче.

Обязательство продавца передать недвижимость покупателю считается исполненным после вручения последнему этого имущества и подписания сторонами соответствующего документа о передаче, если иное не предусмотрено законом или договором.

Уклонение одной из сторон от подписания документа о передаче недвижимости на условиях, предусмотренных договором, считается отказом продавца от исполнения обязанности передать имущество, а покупателя - принять имущество.

Таким образом, если при проведении инвентаризации комиссией было установлено, что в акте приема-передачи недвижимого имущества отражено отсутствие у сторон претензий по взаиморасчетам, акта сверки расчетов в данном случае не требуется. Аналогичные выводы были сделаны ФАС УО в Постановлении от 04.08.2010 N Ф09-5859/10-С1.

Проведение инвентаризации занимает слишком много времени. Будет ли считаться нарушением, если результаты последней оформлены после 01.01.2011?

В соответствии с п. 5.5 Методических указаний по инвентаризации результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором она была закончена, а итоги годовой инвентаризации - в годовом бухгалтерском отчете. Поэтому результаты такой инвентаризации, проведенной в 2010 году, надо учесть при составлении годового баланса. Для этого все результаты инвентаризации следует отразить в бухгалтерском учете на 31.12.2010.

Кто может оспорить результаты инвентаризации, если она проведена с нарушениями?

Если инвентаризация проведена с нарушениями, ее результаты считаются недействительными. Такое решение может вынести любой контролирующий орган, если во время проведения инвентаризации отсутствовал хотя бы один член комиссии. Это документально зафиксировано в п. 2.3 Методических указаний по инвентаризации.

Кроме того, если порядок проведения инвентаризации был нарушен, его может оспорить и материально ответственное лицо, в отношении которого были выявлены недостача или хищение товарно-материальных ценностей.

Наиболее распространенными нарушениями, совершаемыми при проведении инвентаризации, являются:

- составление инвентаризационных описей и актов в одном экземпляре;

- отсутствие подписей материально ответственных лиц в формах, в которых они предусмотрены;

- отсутствие расписок материально ответственных лиц о том, что все расходные и приходные документы на проверяемое имущество сданы в бухгалтерию или переданы комиссии перед проведением инвентаризации (аналогичные расписки должны представлять и лица, имеющие подотчетные суммы на приобретение или доверенности на получение имущества);

- наличие ошибок и исправлений, не подписанных и не заверенных членами инвентаризационной комиссии;

- наличие инвентаризационных описей, содержащих незаполненные строки после утверждения результатов инвентаризации и непрочеркнутые последние незаполненные страницы.

* * *

В заключение хотелось бы отметить, что четкое соблюдение процедуры проведения инвентаризации и правильное оформление документов станут залогом уверенной позиции членов комиссии и руководства учреждения при возникновении спорных ситуаций.

С. Валова,

редактор журнала "Бюджетные

учреждения: ревизии и проверки

финансово-хозяйственной деятельности"

"Бюджетные учреждения: ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности", N 12, декабрь 2010 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Инструкция по бюджетному учету, утв. Приказом Минфина РФ от 30.12.2008 N 148н.

*(2) Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".