Вопрос: Организация воспользовалась заявительным порядком возмещения налога на добавленную стоимость в соответствии со ст. 176.1 НК РФ, в связи с чем получила банковскую гарантию. НДС в сумме 1000 000 руб. был возмещен 12.04.2010. В ходе камеральной проверки налоговым органом выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах (неподтверждение применения вычетов по НДС), в связи с чем было отказано в возмещении 50 000 руб. и выставлено требование от 27.05.2010 о возврате на счет Федерального казначейства указанной суммы, включая проценты. Как отразить в бухгалтерском учете указанные операции, если сумма НДС, в отношении которой было отказано в возмещении, была перечислена... ("Бухгалтер и закон", N 1, январь 2011 г.)

Организация воспользовалась заявительным порядком возмещения налога на добавленную стоимость в соответствии со ст. 176.1 НК РФ, в связи с чем получила банковскую гарантию. НДС в сумме 1000 000 руб. был возмещен 12.04.2010. В ходе камеральной проверки налоговым органом выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах (неподтверждение применения вычетов по НДС), в связи с чем было отказано в возмещении 50 000 руб. и выставлено требование от 27.05.2010 о возврате на счет Федерального казначейства указанной суммы, включая проценты.

Как отразить в бухгалтерском учете указанные операции, если сумма НДС, в отношении которой было отказано в возмещении, была перечислена 01.06.2010?

Заявительный порядок возмещения НДС. На основании подп. 2 п. 2 ст. 176.1 НК РФ право на применение заявительного порядка возмещения налога имеют налогоплательщики, предоставившие вместе с налоговой декларацией, в которой заявлено право на возмещение налога, действующую банковскую гарантию, предусматривающую обязательство банка на основании требования налогового органа уплатить в бюджет за налогоплательщика суммы налога, излишне полученные им (зачтенные ему) в результате возмещения налога в заявительном порядке, если решение о возмещении суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке будет отменено полностью или частично в случаях, предусмотренных ст. 176.1 НК РФ.

Согласно п. 14 ст 176.1 НК РФ по результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В силу п. 15 ст. 176.1 НК РФ в случае, если сумма налога, возмещенная налогоплательщику в порядке, предусмотренном настоящей статьей, превышает сумму налога, подлежащую возмещению по результатам камеральной налоговой проверки, налоговый орган одновременно с принятием соответствующего решения, предусмотренного п. 14 ст. 176.1 НК РФ, принимает решение об отмене решения о возмещении суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке, а также решения о возврате (полностью или частично) суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке и (или) решения о зачете суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке в части суммы налога, не подлежащей возмещению по результатам камеральной налоговой проверки.

В соответствии с п. 16 ст. 176.1 НК РФ налоговый орган обязан сообщить в письменной форме налогоплательщику о принятых решениях, указанных в пп. 14 и 15 ст. 176.1 НК РФ, в течение пяти дней со дня принятия соответствующего решения. Указанное сообщение может быть передано руководителю организации, индивидуальному предпринимателю, их представителям лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату его получения.

Как следует из п. 17 ст 176.1 НК РФ, одновременно с сообщением о принятии решения, указанного в п. 15 ст. 176.1 НК РФ, налогоплательщику направляется требование о возврате в бюджет излишне полученных им (зачтенных ему) в заявительном порядке сумм (включая проценты, предусмотренные п. 10 ст. 176.1 НК РФ (в случае их уплаты), в размере, пропорциональном доле излишне возмещенной суммы налога в общей сумме налога, возмещенной в заявительном порядке.

Бухгалтерский учет. Согласно Положению по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденному приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, а также Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, проценты, начисленные налоговым органом на сумму излишне возмещенного налога на добавленную стоимость, не учитываются в расходах организации, отражаются по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет 68-НДС.

На основании Инструкции по применению Плана счетов поступление суммы возмещенного НДС отражается по дебету счета 51 "Расчетные счета" кредиту счета 68-НДС. При отказе налогового органа в возмещении НДС вследствие неправомерного применения вычета организация сторнирует соответствующие записи, тем самым у организации возникает обязательство по уплате в бюджет суммы НДС.

Уплата излишне возмещенного НДС, а также процентов, начисленных в соответствии со ст. 176.1 НК РФ, отражается по дебету счета 68-НДС в корреспонденции с кредитом счета 51.

Налог на добавленную стоимость. Следует отметить, что положения гл. 21 НК РФ не содержат нормы о том, что суммы налога на добавленную стоимость, возвращенные из бюджета налогоплательщику, учитываются при формировании налоговой базы по данному налогу.

Следовательно, сумма налога на добавленную стоимость, возвращенная из бюджета, при формировании налоговой базы по налогу на добавленную стоимость не учитывается.

Налог на прибыль организаций. Согласно п. 2 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде пени, штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет (в государственные внебюджетные фонды), процентов, подлежащих уплате в бюджет в соответствии со ст. 176.1 НК РФ, а также штрафов и других санкций, взимаемых государственными организациями, которым законодательством РФ предоставлено право наложения указанных санкций.

Согласно позиции налоговых органов, изложенной в письме УФНС России по г. Москве от 23.03.2005 N 19-11/18294, сумма НДС, возвращенная из бюджета, не учитывается при формировании налогооблагаемой прибыли, поскольку при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав) (п. 1 ст. 248 НК РФ).

Таким образом, суммы возвращенного НДС не учитываются при определении налога на прибыль организаций, возврат излишне возвращенной суммы НДС в бюджет также не влияет на налоговую базу по налогу на прибыль.

Уплата процентов, начисленных в соответствии с положениями ст. 176.1 НК РФ, также не учитывается при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

В бухгалтерском учете в рассматриваемой ситуации делаются следующие записи (см. таблицу).

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
На 12.04.2010
Отражено возмещение НДС	51	68-НДС	1 000 000	Заявление налогоплательщика, банковская гарантия
На 27.05.2010
СТОРНО Принятие к вычету спорной суммы НДС	68-НДС	19	50 000	Решение налогового органа, требование налогового органа
Отражена сумма процентов, начисленных налоговым органом*	99	68-НДС	1054,17	Требование налогового органа
На 01.06.2010
Отражена уплата НДС в бюджет	68-НДС	51	50 000	Выписка банка по расчетному счету
Отражена уплата процентов в бюджет*	99	68-НДС	1 168,75	Бухгалтерская справка-расчет, выписка банка по расчетному счету
*Согласно п. 17 ст 176.1 НК РФ на подлежащие возврату налогоплательщиком суммы начисляются проценты исходя из процентной ставки, равной двукратной ставке рефинансирования ЦБ РФ, действовавшей в период пользования бюджетными средствами. Указанные проценты начисляются начиная со дня фактического получения налогоплательщиком средств - в случае возврата суммы налога в заявительном порядке. В рассматриваемом случае сумма пеней рассчитывается с 12.04.2010. Согласно указанию ЦБ РФ от 26.03.2010 N 2415-У "О размере ставки рефинансирования Банка России" с 29.03.2010 ставка рефинансирования установлена в размере 8,25%. Для настоящего примера сумма пеней рассчитана исходя из предположения, что до 01.06.2010 указанный размер ставки не изменится.

Ю.М. Лермонтов,

консультант Минфина России

1 января 2011 г.

"Бухгалтер и закон", N 1, январь 2011 г.