Комментарий к Федеральному закону от 08.12.2010 N 339-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования" и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (М.В. Подкопаев, "Акты и комментарии для бухгалтера", N 2, январь 2011 г.)

Комментарий к Федеральному закону от 08.12.2010 N 339-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования" и отдельные законодательные акты Российской Федерации"

Представительство: теперь и по страховым взносам

Уже первоначальная редакция Закона о страховых взносах*(1) оставляла впечатление, что законодатели решили сделать положения данного закона максимально похожими на имеющиеся в Налоговом кодексе и касающиеся налогов, особенно в отношении администрирования страховых взносов.

Наверное, это удобно для налогоплательщиков, в одночасье ставших еще и плательщиками страховых взносов. Ведь что бы ни говорили разработчики реформ, хозяйствующие субъекты пока еще воспринимают замену ушедшего от нас ЕСН скорее как смену названия, чем как реальный переход к страховой системе. Указанное сходство выгодно и для контролеров, которым стало проще проводить проверки. Хотя, как выясняется, взгляд Минздравсоцразвития на некоторые спорные моменты отличается от минфиновского.

Так или иначе, в Законе о страховых взносах можно найти немало отличий от Налогового кодекса. И, видимо, законодатели постепенно приходят к выводу, что в данном законе они предусмотрели далеко не все.

Некоторые такие пробелы должен устранить Федеральный закон от 08.12.2010 N 339-ФЗ, например, пробел, касающийся представительства в отношениях, регулируемых Законом о страховых взносах. Налоговый кодекс посвящает аналогичному вопросу целую гл. 4, состоящую из четырех статей, в то время как в Законе о страховых взносах об этом ничего не говорилось. Теперь в него включена новая ст. 5.1.

Нормы, касающиеся представительства, почти полностью скопированы из НК РФ, отличия невелики. Во-первых, указано, что действия (бездействие) законных представителей плательщика страховых взносов, совершенные в связи с участием этого плательщика в отношениях, регулируемых Законом о страховых взносах, признаются действиями (бездействием) указанного плательщика.

Примечание. Федеральный закон от 08.12.2010 N 339-ФЗ опубликован в "Российской газете" 13.12.2010.

Отличие от НК РФ заключается в том, что в Налоговом кодексе такое положение распространяется только на законных представителей организации. Формально получается, что если действовал (бездействовал) законный представитель налогоплательщика - индивидуального предпринимателя, то это не признается действием (бездействием) самого индивидуального предпринимателя. Положение, которое вносится в Закон о страховых взносах, в этом отношении более четкое.

Во-вторых, к лицам, которые не могут быть законными представителями, по сравнению с п. 2 ст. 29 НК РФ добавлены должностные лица органов контроля за уплатой страховых взносов. В налоговых органах эти лица, видимо, пока могут быть законными представителями налогоплательщиков.

От трудового договора к трудовым отношениям

Внесено принципиальное изменение в ч. 1 ст. 7 Закона о страховых взносах. До сих пор объектом обложения страховыми взносами для плательщиков страховых взносов признавались выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц по трудовым договорам и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в п. 2 ч. 1 ст. 5 Закона о страховых взносах), а также по договорам авторского заказа, договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о предоставлении права использования произведений науки, литературы, искусства.

Анализировав вышедшие в течение 2010 года разъяснения Минздравсоцразвития, мы не раз отмечали, что чиновники пытаются толковать данную норму не соответственно ее букве, а скорее согласно ее духу, как они его понимают. В результате они стремятся облагать страховыми взносами не только непосредственные выплаты, которые производятся работодателями в соответствии с трудовыми договорами, но и любые другие выплаты, если их получателем является работник. Обоснованность такого подхода вызывает сомнения, в связи с чем мы критиковали его ранее*(2).

Видимо, чувствуя шаткость своих рассуждений, Минздравсоцразвития настояло на поправке в ч. 1 ст. 7 Закона о страховых взносах. Теперь в ней идет речь о выплатах и иных вознаграждениях, начисляемых плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров.

Что означает выражение "в рамках трудовых отношений" и каковы эти рамки, нигде не поясняется. Похоже, инициаторы такой поправки не были озабочены данным вопросом, зато Минздравсоцразвития получило возможность расширительно толковать ч. 1 ст. 7 Закона о страховых взносах. В то же время нет сомнений, что споров между контролирующими органами и плательщиками страховых взносов меньше не станет.

О компенсации за неиспользованный отпуск

Согласно пп. "д" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона о страховых взносах все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с увольнением работников, за исключением компенсации за неиспользованный отпуск, не подлежат обложению страховыми взносами.

Оставалось неясным, как быть с компенсациями за неиспользованный отпуск, если они не связаны с увольнением работников. Теперь специально указано, что эти компенсации также не освобождаются от обложения страховыми взносами. Причем, поскольку речь идет не об увольнении, а о сохранении трудовых отношений, данная норма добавлена в пп. "д" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона о страховых взносах, где говорится о выплатах, связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.

Прежняя формулировка, по мнению Минздравсоцразвития, позволяла освобождать названные компенсационные выплаты за неиспользованный отпуск, не связанные с увольнением, от обложения страховыми взносами, если они предусмотрены трудовым законодательством (Письмо от 19.05.2010 N 1239-19). Имелась в виду часть ежегодного оплачиваемого отпуска, превышающая 28 календарных дней, которая по письменному заявлению работника может быть заменена денежной компенсацией в силу ст. 126 ТК РФ.

Ты увидишь - он бескрайний...

Согласно п. 4 ч. 1 ст. 9 Закона о страховых взносах страховыми взносами не облагаются доходы (за исключением оплаты труда работников), получаемые членами зарегистрированных в установленном порядке семейных (родовых) общин коренных малочисленных народов Севера от реализации продукции, полученной в результате ведения ими традиционных видов промысла. Такая формулировка не учитывала, что государственная политика предоставления различных льгот семейным (родовым) общинам коренных малочисленных народов распространяется на тех, которые живут не только на Севере, но и в Сибири и на Дальнем Востоке РФ. Это следует из Федерального закона N 49-ФЗ*(3).

Теперь данная норма распространена также на Сибирь и Дальний Восток. Аналогичная поправка внесена в п. 1 ч. 1 ст. 58 Закона о страховых взносах, где говорится о пониженных тарифах на переходный период семейных (родовых) общин, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, и в пп. 1 п. 4 ст. 33 Закона об обязательном пенсионном страховании*(4).

Если ИП прекратил свою деятельность...

Согласно п. 2 ч. 1 ст. 5 и ч. 1 ст. 14 Закона о страховых взносах индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы, которые занимаются частной практикой и не производят выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, являются плательщиками страховых взносов в размере, определяемом исходя из стоимости страхового года.

В данной статье подробно расписано, в каком порядке уплачивают страховые взносы указанные категории плательщиков, если они начинают вести соответствующую деятельность не с первого дня расчетного периода (ч. 3 и 4), но ничего не говорится о том, как поступить, если деятельность закончилась ранее последнего дня расчетного периода. Естественно, в подавляющем большинстве случаев на практике так и происходило.

С этой целью в ст. 14 Закона о страховых взносах введена ч. 4.1, устанавливающая порядок расчета страховых взносов в подобной ситуации по тем же принципам, что и для начала ведения деятельности не с первого дня.

Индивидуальным предпринимателям, прекращающим соответствующую деятельность, следует также знать, что теперь они могут сдать в ПФР отчет за последний расчетный период не до завершения регистрации в качестве предпринимателя, а в двенадцатидневный срок после этого (изменена ч. 6 ст. 16 Закона о страховых взносах).

Согласно ч. 8 ст. 16 Закона о страховых взносах уплатить оставшуюся сумму взносов надо в течение 15 дней после подачи расчета. В новой редакции данного пункта предусмотрен и вариант, когда последний расчет не подан в установленные сроки. Тогда срок уплаты страховых взносов считается наступившим по истечении 30 календарных дней с даты государственной регистрации прекращения физическим лицом деятельности в качестве индивидуального предпринимателя.

Зачет переплаты упростится

В соответствии с ч. 2 ст. 15 Закона о страховых взносах сумма страховых взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, подлежащая уплате в ФСС, подлежит уменьшению плательщиками страховых взносов на сумму произведенных ими расходов на выплату обязательного страхового обеспечения по указанному виду обязательного социального страхования в соответствии с законодательством РФ.

Оставалось не вполне ясным, что делать, если таких расходов в расчетный период оказалось больше, чем начислено взносов. На практике в этом случае образовывалась задолженность ФСС перед плательщиком взносов. Теперь констатировано, что данный перерасход можно зачесть в счет предстоящих платежей в указанный фонд (в ст. 15 Закона о страховых взносах добавлена ч. 2.1).

Кстати, чтобы орган контроля смог зачесть суммы излишне уплаченных страховых взносов в счет предстоящих платежей, в 2010 году плательщик страховых взносов должен был обязательно подать соответствующее заявление (ч. 6 ст. 26 Закона о страховых взносах). Теперь и эта норма изменена: орган контроля будет производить зачет самостоятельно в течение 10 дней после обнаружения переплаты. Впрочем, возможность для налогоплательщика подать заявление о зачете или возврате также сохраняется.

Ранее же орган контроля мог самостоятельно зачесть переплату только в счет погашения задолженности по пеням и штрафам (ч. 8 ст. 26, ч. 2 ст. 27 Закона о страховых взносах).

Сроки сдачи отчетности изменились

В части 9 ст. 15 Закона о страховых взносах установлен порядок сдачи отчетности по страховым взносам. Расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в ПФР и обязательное медицинское страхование в ФОМС в 2010 году представлялся до 1-го числа второго календарного месяца, следующего за отчетным периодом.

Теперь срок подготовки данного расчета увеличился: с 2011 года его можно будет представлять не позднее 15-го числа второго календарного месяца, следующего за отчетным периодом.

К сведению. Отчетными периодами по страховым взносам признаются первый квартал, полугодие, девять месяцев календарного года, календарный год (ч. 2 ст. 10 Закона о страховых взносах).

Вместе с названным расчетом в эти же сроки плательщик страховых взносов должен представить в ПФР сведения о каждом работающем у него застрахованном лице, установленные в соответствии с Федеральным законом от 01.04.1996 N 27-ФЗ "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования" (далее - Федеральный закон N 27-ФЗ).

Напомним, что с 01.01.2011 вступил в силу пп. "б" п. 1 ст. 12 Федерального закона N 213-ФЗ*(5), согласно которому отчетными периодами в целях сдачи индивидуальных сведений на застрахованных лиц признаются первый квартал, полугодие, девять месяцев и календарный год. Исходя из этого, п. 2 ст. 11 Федерального закона N 27-ФЗ в редакции Федерального закона N 213-ФЗ теперь должен был гласить, что страхователь представляет индивидуальные сведения ежеквартально до 1-го числа второго календарного месяца, следующего за отчетным периодом.

Таким образом, и период представления сведений увеличится с одного до полутора месяцев. Кстати, соответствующая поправка внесена и в п. 2 ст. 11 Федерального закона N 27-ФЗ (ст. 2 Федерального закона N 339-ФЗ).

Нигде не поясняется, распространяются ли поправки относительно срока сдачи отчетов в ПФР на отчеты за IV квартал 2010 года по страховым взносам и за второе полугодие 2010 года по индивидуальным сведениям, ведь Федеральный закон N 339-ФЗ полностью вступил в силу с 01.01.2011. Логика же подсказывает, что поправки все-таки относятся к отчетности за I квартал 2011 года.

В пункте 2 ч. 9 ст. 15 Закона о страховых взносах указано, что отчет в ФСС по страховым взносам представляется до 15-го числа календарного месяца, следующего за отчетным периодом. Этот срок изменен, но не так существенно, как стоило бы ожидать, а фактически всего на один день, то есть данная поправка носит технический характер.

Дело в том, что законодатели, принимая Закон о страховых взносах, очевидно, вовсе не имели в виду, что отчет в ФСС, сданный 15-го числа, будет считаться "опоздавшим". Однако непосредственные разработчики закона явно допустили ошибку. Ведь, например, согласно приложению к Приказу Минздравсоцразвития России от 06.11.2009 N 871н отчетность в ФСС представляется в срок не позднее 15-го числа, следующего за истекшим кварталом. Да и в предыдущих редакциях отчета по форме 4-ФСС РФ имела место такая же формулировка.

Тем не менее, поскольку положения федеральных законов имеют преимущество над ведомственными нормативными актами, руководствоваться предписывалось именно п. 2 ч. 9 ст. 15 Закона о страховых взносах, то есть последним днем сдачи отчета оказалось 14-е число (Письмо Минздравсоцразвития России от 01.03.2010 N 422-19).

Можно сказать, теперь справедливость восстановлена. Пункт 2 ч. 9 ст. 15 Закона о страховых взносах исправлен, и отчет в ФСС можно сдавать и 15-го числа, не рискуя получить штраф за опоздание.

Об ошибках в платежном поручении

В пункте 8 ст. 18 Закона о страховых взносах теперь установлено, что при обнаружении плательщиком страховых взносов ошибки в оформлении поручения на перечисление страховых взносов, пеней и штрафов, не повлекшей их неперечисления в бюджет соответствующего государственного внебюджетного фонда на соответствующий счет Федерального казначейства, плательщик страховых взносов вправе подать в орган контроля за уплатой страховых взносов заявление об уточнении основания, типа и принадлежности платежа, отчетного (расчетного) периода или статуса плательщика страховых взносов в связи с допущенной ошибкой. При этом надо приложить документы, подтверждающие факт уплаты им страховых взносов.

Добавим, что согласно п. 4 ч. 6 ст. 18 Закона о страховых взносах в случае неправильного указания плательщиком страховых взносов в поручении на перечисление суммы страховых взносов номера счета Федерального казначейства, кода бюджетной классификации (КБК) и (или) наименования банка получателя, повлекшего неперечисление данной суммы в бюджет соответствующего государственного внебюджетного фонда на соответствующий счет Федерального казначейства, обязанность по уплате страховых взносов не признается исполненной.

Правда, как решили судьи ФАС ПО в Постановлении от 15.09.2010 N А55-38937/2009, сам факт неправильного указания КБК не может явиться основанием для непринятия неисполненной обязанности по уплате страховых взносов. Необходимо установить, поступили ли денежные средства на счет соответствующего органа ПФР.

Согласно ст. 160.1 БК РФ в функции администратора доходов бюджета входят принятие решения о зачете (уточнении) платежей в бюджеты бюджетной системы РФ и представление соответствующего уведомления в орган Федерального казначейства. ПФР как администратор пенсионных взносов с 2010 года обладает полномочиями по уточнению платежа несмотря на то, что это прямо не предусмотрено Законом о страховых взносах (см. также Постановление ФАС СКО от 29.07.2010 N А53-192/2010).

Отметим: по мнению ПФР, неверное указание в платежном поручении на перечисление страховых взносов на обязательное пенсионное страхование идентификационного номера налогоплательщика не является основанием для признания обязанности по уплате страховых взносов неисполненной, поэтому начисление пеней за период уточнения платежей не производится (Письмо от 25.10.2010 N ТМ-30-25/11272).

Для СМИ назначили переходный период

Пополнился список плательщиков страховых взносов, для которых предусмотрен переходный период, в течение которого они уплачивают страховые взносы по пониженным тарифам. В 2011-2014 годах такое право получают плательщики страховых взносов - российские организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие производство, выпуск в свет (эфир) и (или) издание СМИ (за исключением СМИ, специализирующихся на сообщениях и материалах рекламного и (или) эротического характера), в том числе в электронном виде, основным видом экономической деятельности которых является:

- деятельность в области организации отдыха и развлечений, культуры и спорта - в части деятельности в области радиовещания и телевещания или деятельности информационных агентств;

- издательская и полиграфическая деятельность, тиражирование записанных носителей информации - в части издания газет или журналов и периодических публикаций, в том числе интерактивных.

Указанное право должно быть подтверждено в части соответствия приведенным критериям по правилам, которые должно разработать Правительство РФ.

Соответствующие поправки внесены также в ст. 33 Закона об обязательном пенсионном страховании.

М.В. Подкопаев,

редактор журнала

"Акты и комментарии для бухгалтера"

"Акты и комментарии для бухгалтера", N 2, январь 2011 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования".

*(2) См. комментарии к письмам Минздравсоцразвития в N 12, 16-19, 22, 2010.

*(3) Федеральный закон от 07.05.2001 N 49-ФЗ "О территориях традиционного природопользования коренных малочисленных народов Севера, Сибири и Дальнего Востока Российской Федерации".

*(4) Федеральный закон от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".

*(5) Федеральный закон от 24.07.2009 N 213-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования".