Налоговые риски признания краж в магазине самообслуживания (Ю. Пименова, "Практическая бухгалтерия", N 1, январь 2011 г.)

Налоговые риски признания краж в магазине самообслуживания

Специфика магазина самообслуживания, к сожалению, проявляется в кражах, совершаемых посетителями торгового зала. Однако отдельных правил учета таких хищений не предусмотрено, а приемлемого и безопасного способа на сегодня нет. Поговорим о сложившейся практике по этому вопросу и альтернативных методах минимизации потерь от краж.

Магазинам самообслуживания на практике затруднительно учитывать кражу из торгового зала в целях налогообложения прибыли. Отразить эти суммы во внереализационных расходах как недостачу товаров, выявленных в результате инвентаризации, можно при условии, что факт отсутствия виновных лиц документально подтвержден (подп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ). Относить их к материальным расходам можно только в пределах норм естественной убыли (подп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ). Но под понятие "естественная убыль" кража из магазина не подпадает.

Если учесть во внереализационных расходах

Этот вариант признания сумм кражи из магазина самообслуживания в целях налогообложения "одобрен" финансистами (письма Минфина России от 8 июня 2004 г. N 02-5-10/37 "О списании убытков от хищения имущества в состав внереализационных расходов", от 19 марта 2007 г. N 03-03-06/1/159, от 11 сентября 2007 г. N 03-03-06/1/658, от 8 ноября 2010 г. N 03-03-06/1/695). Они рекомендуют учитывать убытки от хищений, виновники которых не установлены, в составе внереализационных расходов.

Но повторимся, на практике он имеет один существенный недостаток - для признания таких расходов компания должна иметь документы, подтверждающие факт отсутствия виновных лиц. На практике это означает, что фирма должна обращаться в ОВД РФ по каждой такой краже.

В случае неустановления обвиняемого предварительное следствие по уголовному делу приостанавливается, о чем следователь выносит соответствующее постановление, копию которого направляет в прокуратуру (подп. 1 п. 1 ст. 208 УПК РФ). Потерпевший (компания) вправе получить копию указанного постановления, которое и является документальным подтверждением факта отсутствия виновных лиц. Справедливости ради надо сказать, что следователи, как правило, отказываются возбуждать такие уголовные дела, поскольку в условиях свободного доступа в магазин признаки преступления отсутствуют.

Однако налогоплательщики уже оспаривали требования налоговиков относительно документальной формы подтверждения отсутствия виновных лиц. Так, фирма при признании расходов в виде убытка от хищения ссылалась на справку оперуполномоченного ОБЭП УВД, которая утверждала, что виновных в краже не установлено, и нашла поддержку у судей (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 7 августа 2007 г. N Ф04-5161/2007(36812-А46-15)).

Кража - естественная убыль?

Если компания решает признать суммы кражи в материальных расходах как убытки от недостачи и порчи товаров в пределах норм естественной убыли, ей надо быть готовой к судебным разбирательствам.

Главный аргумент проверяющих в этих спорах - понятие "естественная убыль" не подразумевает кражу из магазина самообслуживания. Естественная убыль - это потеря (уменьшение массы товара при сохранении его качества), которая является следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров (Методические рекомендации по разработке норм естественной убыли, утв. приказом Минэкономразвития России от 31 марта 2003 г. N 95).

Однако арбитры уже признавали право компании учитывать в составе материальных расходов потери при хранении товаров в торговом зале магазина самообслуживания в пределах норм, установленных приказом Министерства торговли СССР от 23 марта 1984 г. N 75 "Об утверждении дифференцированных размеров списания потерь товаров в магазинах самообслуживания" (далее - приказ N 75) (постановление ФАС Уральского округа от 11 марта 2009 г. N Ф09-1165/09-С2 по делу N А07-1768/2008-А-ВЕТ).

Еще раз повторимся: руководствоваться приказом N 75 сегодня - удел только смелых налогоплательщиков, ведь Минфин неоднократно разъяснял, что норм естественной убыли в настоящее время нет. А разработать их самостоятельно и применить в целях налогообложения прибыли не правомерно (письмо Минфина России от 21 июля 2010 г. N 03-03-06/1/471).

Или технологическая потеря?

Кража товаров в магазинах самообслуживания, конечно же, не естественная убыль, с этим надо согласиться. Она возникает только по причине специфики реализации - открытого доступа для посетителей. При продаже товаров из-за прилавка таких потерь не будет. Кражи из магазина самообслуживания, по сути, похожи на технологические потери, однако последними признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла (подп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ).

Финансисты увязывают возможность учитывать технологические потери именно с производством, а не с торговой деятельностью. Нормативы технологических потерь на предприятии могут быть установлены самостоятельно, в частности, технологическими картами, сметами технологического процесса или иными аналогичными документами, являющимися внутренними документами, которые разрабатываются специалистами предприятия, контролирующими технологический процесс (например, технологами), и утверждаются уполномоченными руководством предприятия лицами (например, главным технологом или главным инженером) (письмо Минфина России от 29 августа 2007 г. N 03-03-06/1/606). Так, компании (розничная торговля в виде самообслуживания) удалось отстоять свои расходы в судебном порядке, поскольку они были названы не "естественной убылью", а "технологическими потерями" (постановление ФАС Северо-Западного округа от 1 ноября 2006 г. по делу N А56-2227/2006).

Можно ли заключить договор о материальной ответственности?

Так как же минимизировать убытки из-за краж? Некоторые работодатели идут "от обратного": если нельзя отнести кражу к налогооблагаемым расходам, то можно заключить с работниками торговых залов магазина самообслуживания договор о полной материальной ответственности! Сразу скажем, такой подход не всегда приемлем.

Трудовой кодекс позволяет работодателю заключать с работником такой договор (ст. 244 ТК РФ). Но речь идет о вверенном сотруднику имуществе и об определенных должностях и работах.

Перечень должностей и работ, замещаемых или выполняемых работниками, с которыми работодатель может заключать письменные договоры о полной материальной ответственности за недостачу вверенного имущества, установлен постановлением Министерства труда и социального развития РФ от 31 декабря 2002 г. N 85 (далее - Перечень). В нем указаны директора, заведующие, администраторы (в том числе старшие, главные), другие руководители организаций и подразделений (в том числе секций, приемных пунктов, отделов, залов) торговли, общественного питания, их заместители, помощники, продавцы, товароведы всех специализаций (в том числе старшие, главные), а также иные работники, выполняющие аналогичные функции.

В магазинах самообслуживания вопрос о возможности заключения с перечисленными в Перечне сотрудниками договоров о полной материальной ответственности должен решаться индивидуально, то есть в отношении каждого торгового зала. Аргументами как "за", так и "против" могут быть:

система охраны торгового зала (камера видеонаблюдения, наличие контроля на выходе, охранника в зале);

правила приемки-передачи товара со склада (документальное оформление, система контроля);

организация кассового обслуживания покупателей (только наличные расчеты);

вид товара (мелкие или крупногабаритные).

Помните: материальная ответственность работника исключается при возникновении ущерба вследствие неисполнения работодателем обязанности по обеспечению надлежащих условий для хранения имущества, вверенного работнику (ст. 239 ТК РФ). Иными словами, в каждом торговом зале работодателю необходимо оценить реальную возможность работника контролировать вверенное ему имущество. Кроме того, в бесспорном порядке работодатель может взыскать с работника только сумму причиненного ущерба, не превышающую среднего месячного заработка (ст. 248 ТК РФ). Остальная же сумма ущерба может быть погашена работником только добровольно либо через суд.

А может, охрана?

Многие магазины самообслуживания вынуждены минимизировать потери от краж, а точнее, предотвращать их с помощью охранника торгового зала.

Расходы на содержание привлеченных охранников учитываются при налогообложении прибыли при условии документального подтверждения и экономического обоснования (п. 1 ст. 252 НК РФ). Кроме того, финансисты предписывают компаниям не учитывать расходы на охранные услуги, если у организации-контрагента нет соответствующей лицензии МВД России (письмо Минфина России от 6 октября 2009 г. N 03-03-06/2/188).

Сложнее обстоит дело с собственным охранником. Хоть он и не оказывает услуги по охране в понимании, упомянутом в Федеральном законе от 11 марта 1992 г. N 2487-1 "О частной и детективной деятельности в Российской Федерации", и не имеет права применять при исполнении своих обязанностей оружие и специализированные средства защиты, налоговики часто возражают против учета расходов на оплату его труда работодателем в общеустановленном порядке, то есть согласно статье 255 Налогового кодекса. Так, контролеры указывают на то, что физические лица, работающие в подразделении охраны, не имеют удостоверения личности частного охранника, хотя по приказам и записям в трудовых книжках приняты на работу, и "снимают" расходы на их содержание. Однако суды такую "отраслевую" аргументацию отвергают (постановление ФАС Центрального округа от 28 октября 2008 г. по делу N А62-1486/2007).

И что же делать?

Как видите, признание потерь от краж в магазинах самообслуживания в целях налогообложения прибыли может привести к рискам, поскольку в Налоговом кодексе нет специальной нормы для учета таких сумм.

В связи с этим в 2010 году на обсуждение был предложен проект закона, который бы позволял относить к прочим расходам убытки от порчи и кражи товаров в магазинах самообслуживания (в пределах 1 процента от выручки). К сожалению, поддержки у Правительства он не нашел. Чиновники посчитали, что такие расходы на сегодняшний день и так можно учитывать для целей налогообложения как потери от недостачи и порчи при хранении и транспортировке в пределах норм естественной убыли или как убытки в виде недостач и хищений, по которым не установлены виновники. Как мы выяснили в этой статье - можно лишь теоретически. А на практике многие магазины самообслуживания делают специальную наценку в 3-5 процентов к стоимости товаров для покрытия подобного рода убытков.

Ю. Пименова,

ведущий эксперт

"Практическая бухгалтерия", N 1, январь 2011 г.