Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 9 июля 2008 г. N КА-А41/5492-08 Отказывая в признании недействительным решения налогового органа, суд исходил из того, что предпринимателем не представлено документальных доказательств, подтверждающих довод о реализации товаров с включением в их стоимость НДС, предприниматель наряду с деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, осуществлял реализацию продукции за безналичный расчет и был обязан уплачивать налоги в соответствии с общим режимом налогообложения, в том числе и НДФЛ, кроме того, предприниматель признал факт наличия недоимки по НДФЛ в оспариваемой сумме (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 9 июля 2008 г. N КА-А41/5492-08
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 23 июня 2008 г.

ПБОЮЛ П.А.Г. обратился в Арбитражный суд Московской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 4 по Московской области о признании недействительным решения от 24 апреля 2006 года N 11 в части привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату НДС, в виде штрафа в размере 52574,6 рублей, за неполную уплату НДФЛ, в виде штрафа в размере 3838,51 рублей, за неполную уплату ЕСН, уплачиваемого в качестве налогоплательщика-работодателя, в виде штрафа в размере 17914,6 рублей, за неполную уплату ЕСН, уплачиваемого за предпринимателя, в виде штрафа в размере 4057 рублей, по пункту 2 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по ЕСН за 2003 год по сроку представления 30 марта 2004 года, за 2004 год по сроку представления 30 марта 2005 года, в виде штрафа в размере 135598 рублей, а также в части предложения уплатить налоговые санкции в общей сумме 213985,71 рублей, уплатить неуплаченный НДС в сумме 262883 рублей, НДФЛ в сумме 19197,56 рублей, ЕСН в сумме 109858 рублей, уплатить пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 122935,81 рублей.

Межрайонная ИФНС России N 4 по Московской области подала встречное заявление о взыскании с ПБОЮЛ П.А.Г. штрафных санкций за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату НДС в сумме 57242,4 рублей, неполную уплату ЕСН, уплачиваемого в качестве налогоплательщика-работодателя, в сумме 17914,6 рублей, по пункту 2 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по ЕСН за 2003 год по сроку представления 30 марта 2004 года, за 2004 год по сроку представления 30 марта 2005 года, в виде штрафа в размере 135598 рублей.

Решением Арбитражного суда Московской области от 20 ноября 2007 года, оставленным без изменения постановлением Десятого арбитражного апелляционного суда от 4 марта 2008 года, заявленные требования предпринимателя удовлетворены частично. Решение налогового органа от 24 апреля 2006 года N 11 признано недействительным в части привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату ЕСН, уплачиваемого в качестве налогоплательщика-работодателя, в виде штрафа в размере 17914,6 рублей, за неполную уплату ЕСН, уплачиваемого за предпринимателя, в виде штрафа в размере 4057 рублей, по пункту 2 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по ЕСН за 2003 год по сроку представления 30 марта 2004 года, за 2004 год по сроку представления 30 марта 2005 года, в виде штрафа в размере 135598 рублей и связанного с указанными санкциями предложения уплатить ЕСН. В остальной части в удовлетворении требований предпринимателя отказано. Требования налогового органа удовлетворены в части взыскания с предпринимателя штрафных санкций по НДС в размере 28621 рублей.

При этом суды, отказывая в удовлетворении требований предпринимателя в части признания недействительным решения, в части взыскания штрафных санкций по НДС и НДФЛ, предложения уплатить НДС и НДФЛ, а также в части предложения уплатить пени, исходили из того, что предпринимателем не представлено документальных доказательств, подтверждающих довод о реализации товаров с включением в его стоимость НДС. В отношении НДФЛ суды указали, что предприниматель наряду с деятельностью, подлежащей обложению налогом на вмененный доход, осуществлял реализацию продукции за безналичный расчет и был обязан уплачивать налоги в соответствии с общим режимом налогообложения, в том числе и налог на доходы физических лиц. Кроме того, предприниматель признал факт наличия недоимки по НДФЛ в оспариваемой сумме.

В свою очередь, удовлетворяя частично требование налогового органа о взыскании с предпринимателя штрафных санкций по НДС в размере 28621 рублей, суды исходили из того, что НДС в сумме 286212 рублей доначислен предпринимателю обоснованно, в связи с чем он законно привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату НДС, в виде штрафа в размере 52574,6 рублей, однако, в связи с несоразмерностью выявленного правонарушения вменяемой предпринимателю ответственности размер штрафа на основании пункта 3 статьи 112, пункта 3 статьи 114 НК РФ был снижен до 28621 рублей.

В кассационной жалобе ПБОЮЛ П.А.Г. просит отменить решение и постановление в части привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату НДС, в виде штрафа в размере 28621 рублей, за неполную уплату НДФЛ, в виде штрафа в размере 3838,51 рублей, а также в части предложения уплатить неуплаченный НДС в сумме 286212 рублей, НДФЛ в сумме 19197,56 рублей, уплатить пени за несвоевременную уплату налогов в сумме 122935,81 рублей, как принятые с нарушением статей 346.26, 153, 164 НК РФ, пункта 8 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10 декабря 1996 года N 9 "Обзор судебной практики применения законодательства о НДС".

В судебном заседании представитель Межрайонной ИФНС России N 4 по Московской области возражал против удовлетворения доводов и требований кассационной жалобы.

ПБОЮЛ П.А.Г., извещенный надлежащим образом о месте и времени рассмотрения дела, в судебное заседание не явился.

Проверив правильность применения арбитражными судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, обсудив доводы кассационной жалобы и возражения относительно нее, арбитражный суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых решения и постановления.

Всесторонне, полно и объективно исследовав материалы дела, арбитражные суды установили, что Межрайонной ИФНС России N 4 по Московской области была проведена выездная налоговая проверка ПБОЮЛ П.А.Г. по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления, удержания, полноты и своевременности уплаты налогов: НДФЛ, ЕСН, ЕНВД для отдельных видов деятельности, НДС, налога с продаж, единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы аалогообложения за период с 1 января 2002 года по 31 декабря 2004 года, по результатам которой был составлен акт от 13 марта 2006 года N 8.

На основании казанного акта выездной налоговой проверки налоговым органом вынесено решение от 24 апреля 2006 года N 11, которым предприниматель привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату НДС, в виде штрафа в размере 57242,4 рублей, за неполную уплату НДФЛ, в виде штрафа в размере 3838,51 рублей, за неполную уплату ЕСН, уплачиваемого в качестве налогоплательщика-работодателя, в виде штрафа в размере 17914,6 рублей, за неполную уплату ЕСН, уплачиваемого за предпринимателя, в виде штрафа в размере 4057 рублей, по пункту 2 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по ЕСН за 2003 год по сроку представления 30 марта 2004 года, за 2004 год по сроку представления 30 марта 2005 года, в виде штрафа в размере 135598 рублей, а также ему предложено уплатить налоговые санкции в общей сумме 218651,51 рублей, уплатить неуплаченный (не полностью уплаченный) НДС в сумме 286212 рублей, НДФЛ в сумме 19197,56 рублей, ЕСН в сумме 109858 рублей, уплатить пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 122935,81 рублей.

При этом налоговый орган исходил из того, что предприниматель в 2003 году, 2004 году осуществлял реализацию товаров, подлежащих налогообложению по разным налоговым ставкам налога на добавленную стоимость 10% и 20%, раздельный учет реализации товаров, облагаемых разными налоговыми ставками НДС в нарушение пункта 1 статьи 153 НК РФ не вел, в связи с чем налоговым органом был доначислен НДС в сумме 286212 рублей с применением налоговых ставок 18% и 20%. Также предпринимателем был не полностью уплачен НДФЛ за 2003 год, 2004 год в отношении деятельности в виде реализации продукции за безналичный расчет, которая подлежит налогообложению в общеустановленном порядке, в связи с чем ему был доначислен НДФЛ в сумме 19197,56 рублей.

Отказывая в признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в части привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату НДФЛ, в виде штрафа в размере 3838,51 рублей, а также в части предложения уплатить не полностью уплаченный НДФЛ в сумме 19197,56 рублей и пени за несвоевременную уплату НДФЛ в сумме 6637,45 рублей, суды правомерно исходили из того, что предприниматель в 2002-2004 годах в соответствии пунктом 1 статьи 346.28 НК РФ являлся налогоплательщиком налога на вмененный доход в отношении деятельности в виде розничной торговли за наличный расчет через магазины с площадью торгового зала не более 150 кв.м. В соответствии с пунктом 4 статьи 346.26 НК РФ уплата индивидуальными предпринимателями единого налога на вмененный доход предусматривает замену уплаты налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), в связи с чем, предприниматель, являясь налоговым агентом по начислению и уплате НДФЛ, не должен был уплачивать НДФЛ по данному виду деятельности.

Одновременно с деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, предприниматель осуществлял реализацию продукции за безналичный расчет и был обязан уплачивать налоги в соответствии с общим режимом налогообложения, в том числе и налог на доходы физических лиц.

В соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13%, налоговая база определяется, как денежное выражение доходов подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов.

Согласно с подпунктом 3 пункта 1 статьи 218 НК РФ при исчислении размера налогооблагаемой базы НДФЛ налогоплательщик имеет право на получение стандартных налоговых вычетов в размере 400 рублей за каждый месяц налогового периода, действующих до месяца, в котором доход налогоплательщика, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода налоговым агентом, предоставляющим данный стандартный налоговый вычет, превысил 20000 рублей, начиная с месяца, в котором указанный доход превысил 20000 рублей, налоговые вычеты не применяется.

Налоговый вычет в размере 300 рублей, согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 218 НК РФ (за каждый месяц налогового периода распространяется на каждого ребенка у налогоплательщиков, на обеспечении которых находится ребенок, являющихся родителями или супругами родителей, опекунами или попечителями, и действует до месяца, в котором их доход, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода (в отношении которого предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ) налоговым агентом, предоставляющим данный стандартный налоговый вычет, превысил 20000 рублей. Начиная с месяца, в котором указанный доход превысил 20000 рублей, налоговый вычет, предусмотренный настоящим подпунктом, не применяется.

Пунктом 3 статьи 218 НК РФ предусмотрено, что установленные настоящей статьей стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику одним из налоговых агентов, являющихся источником выплаты дохода, по выбору налогоплательщика на основании его письменного заявления и документов, подтверждающих право на такие налоговые вычеты.

В силу пункта 1 статьи 221 НК РФ, если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности. Настоящее положение не применяется в отношении физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей.

Из материалов дела, исследованных судами, следует, что в 2003 году предпринимателем был завышен доход от предпринимательской деятельности на сумму 463 рублей, сумма профессиональных налоговых вычетов завышена на 135675,1 рублей. Кроме того, предпринимателем неправомерно применены стандартные налоговые вычеты, начиная с февраля 2003 года, поскольку его доход с февраля 2003 года превышает 20000 рублей в месяц. Таким образом, неполная уплата НДФЛ за 2003 год составила 17577,56 рублей.

В 2004 году предпринимателем была занижена сумма доходов на 18194 рублей, а также занижена сумма профессиональных налоговых вычетов на 5731 рублей. Таким образом, неполная уплата НДФЛ за 2004 год составила 1620 рублей.

Таким образом, установив данные обстоятельства, арбитражные суды пришли к обоснованному выводу о том, что сумма недоимки по НДФЛ за 2003 год, 2004 год составила 19197,56 рублей, поэтому налоговый орган правомерно привлек предпринимателя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату НДФЛ, в виде штрафа в размере 3838,51 рублей, а также доначислил ему не полностью уплаченный НДФЛ в сумме 19197,56 рублей и пени за несвоевременную уплату НДФЛ в сумме 6637,45 рублей.

Довод предпринимателя о том, что суды, удовлетворяя требование о признании недействительным решения налогового органа в части начисления ЕСН, отказали в требовании о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления НДФЛ, поскольку НДФЛ был начислен предпринимателю на сумму полученных доходов, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, с предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению в соответствии с общей системой, несостоятелен.

Суды также пришли к правильному выводу в части привлечения предпринимателя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату НДС, в виде штрафа в размере 52574,6 рублей, а также в части предложения неуплаченный НДС в сумме 262883 рублей и пени за несвоевременную уплату НДС в сумме 89881,79 рублей.

При этом суды правомерно исходили из того, что в 2003 году, 2004 году предприниматель в соответствии с главой 26.3 НК РФ являлся плательщиком единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, то есть в отношении розничной торговли за наличный расчет через магазины с площадью торгового зала не более 150 кв.м, а также исчислял налоги в соответствии с общей системой налогообложения при осуществлении торговли за безналичный расчет.

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья) и без включения в них налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 156 НК РФ сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154-159, 162 настоящего Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Пунктом 1 статьи 168 НК РФ предусмотрено, что при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога.

Согласно пункту 2 статьи 168 НК РФ сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), исчисляется по каждому виду этих товаров (работ, услуг) как соответствующая налоговой ставке процентная доля указанных в пункте 1 настоящей статьи цен (тарифов).

Пунктом 7 ст. 346.26 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

Суды правильно установили, что предприниматель не вел раздельного учета хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

В счетах-фактурах, выставленных предпринимателем, за продукты питания в школьных и дошкольных учреждениях отсутствует указание суммы НДС; при перечислении денежных средств в оплату поставленных товаров на расчетный счет предпринимателя в платежных поручениях сумма НДС отдельной строкой не выделена, ставка НДС не указана.

Книги продаж за 2003 год, 2004 год не пронумерованы, не прошнурованы, не заверены печатью и подписью продавца.

Указанные нарушения препятствуют проверке представленных документов, из них невозможно установить, по каким услугам применялась налоговая ставка 10%, а по каким - 20%.

Таким образом, суды обоснованно пришли к выводу, что налоговым органом при вынесении оспариваемого решения в данной части правомерно применена налоговая ставка 20% для определения НДС.

Ссылка предпринимателя на пункт 8 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10 декабря 1996 года N 9 "Обзор судебной практики применения законодательства о НДС", согласно которому в случае неуказания отдельной строкой суммы налога на добавленную стоимость в расчетных документах на оплату товаров (работ, услуг) налогоплательщики (продавец и покупатель) вправе доказывать, что по соответствующей сделке сумма налога на добавленную стоимость уплачена покупателем продавцу в составе цены за товары (работы, услуги), несостоятельна, поскольку в данном информационном письме отмечено, что бремя доказывания включения суммы налога в состав перечисленной покупателем цены ложится на налогоплательщика.

Предпринимателем в нарушение статьи 65 АПК РФ не представлено документальных доказательств, подтверждающих довод о реализации товаров с включением в его стоимость НДС.

Таким образом, налоговый орган правомерно привлек предпринимателя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату НДС, в виде штрафа в размере 52574,6 рублей, а также в части предложения неуплаченный НДС в сумме 262883 рублей и пени за несвоевременную уплату НДС в сумме 89881,79 рублей.

Рассматривая данное дело, судами также правомерно на основании пункта 3 статьи 112, пункта 3 статьи 114 НК РФ штраф предпринимателю за неуплату НДС был снижен с 52574,6 рублей до 28621 рублей. Указанное обстоятельство налоговым органом не оспаривается.

При таких обстоятельствах, обжалуемые решение и постановление, приняты законно и обоснованно, с правильным применением норм материального и процессуального права. Выводы арбитражных судов соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

Поэтому доводы кассационной жалобы, сводящиеся фактически к повторению утверждений исследованных и правомерно отклоненных арбитражными судами, не могут служить основаниями для отмены обжалуемых решения и постановления, поскольку не свидетельствуют о нарушении судами норм материального и процессуального права.

Руководствуясь ст.ст. 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа постановил:

решение Арбитражного суда Московской области от 20 ноября 2007 года и постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 4 марта 2008 года по делу N А41-К2-11695/06 оставить без изменения, а кассационную жалобу ПБОЮЛ П.А.Г. без удовлетворения.