Вопрос: Организацией на долгосрочный период заключен коллективный договор, которым предусмотрено добровольное страхования работников от несчастных случаев за счет средств организации-налогоплательщика. Одним из страховых случаев, предусмотренных данным договором, является получение работником травмы. В августе 2007 г. организация выплатила страховой организации обусловленную договором сумму в размере 20 000 руб. Как в указанной ситуации расходы по страхованию отражаются в бухгалтерском и налоговом учете, учитывая, что травма, полученная работником, не привела к утрате им трудоспособности? ("Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет", N 6, июнь 2008 г.)

Организацией на долгосрочный период заключен коллективный договор, которым предусмотрено добровольное страхования работников от несчастных случаев за счет средств организации-налогоплательщика. Одним из страховых случаев, предусмотренных данным договором, является получение работником травмы. В августе 2007 г. произошел именно такой страховой случай. Организация выплатила страховой организации, с которой был заключен договор, обусловленную договором сумму в размере 20 000 руб.

Как в указанной ситуации расходы по страхованию отражаются в бухгалтерском и налоговом учете, учитывая, что травма, полученная работником, не привела к утрате им трудоспособности?

Трудовые правоотношения

Положениями статьи 40 Трудового кодекса РФ установлено, что коллективным договором признается правовой акт, регулирующий социально-трудовые отношения в организации или у индивидуального предпринимателя и заключаемый работниками и работодателем в лице их представителей.

При этом в соответствии со статьей 41 Трудового кодекса в коллективный договор могут включаться обязательства работников и работодателя, в том числе, и по вопросам формы, системы и размеры оплаты труда.

Именно в целях реализации данных положений работодатель заключил со страховой организацией договор добровольного личного страхования своих работников.

Бухгалтерский учет

На основании положений пунктов 5 и 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 г. N 33н расходы, связанные с уплатой организацией обусловленной вышеуказанным договором суммы при наступлении страхового случая, следует отнести к расходам организации по обычным видам деятельности.

В бухгалтерском учете начисленная сумма страхового платежа отражается по кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию". Перечисление данной суммы страховой организации отражается по дебету счета 76, субсчет 76-1, в корреспонденции со счетом 51 "Расчетные счета" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 г. N 94н).

Налог на прибыль

Согласно пункту 6 статьи 270 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде взносов на добровольное страхование, кроме указанных в статье 255 НК РФ.

В соответствии с пунктом 16 части 2 статьи 255 НК РФ (в редакции, действующей до вступления в силу Федерального закона от 24.07.2007 г. N 216-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую НК РФ и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации", (Закон N 216-ФЗ) к расходам на оплату труда в целях главы 25 НК РФ относятся суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного страхования, а также суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, на ведение соответствующих видов деятельности в Российской Федерации.

При этом в случаях добровольного страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) указанные суммы относятся к расходам на оплату труда, в частности, по договорам добровольного личного страхования, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей.

Управление ФНС России по Ленинградской области от 16.06.2006 г. N 22-10/08155@ отмечает, что в случае если страховым случаем по договору является травма, полученная застрахованным лицом, а не утрата застрахованным лицом трудоспособности, налогоплательщик не вправе учитывать в целях налогообложения прибыли выплаты, произведенные им страховой организации.

С учетом изложенного, а, также принимая во внимание, что в данном случае в результате наступления страхового случая утраты трудоспособности работника не произошло, понесенные в указанной ситуации расходы организация учесть в составе расходов для целей налогообложения прибыли не может.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

В соответствии с пунктом 3 статьи 213 НК РФ при определении налоговой базы учитываются суммы страховых взносов, если указанные суммы вносятся за физических лиц из средств работодателей, за исключением случаев, когда страхование физических лиц производится работодателями по договорам обязательного страхования, а также по договорам добровольного страхования, предусматривающим возмещение вреда жизни и здоровью застрахованных физических лиц и медицинских расходов застрахованных физических лиц.

ЕСН и взносы на обязательное пенсионное страхование

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ объектом обложения ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

В пункте 3 статьи 236 НК РФ указано, что выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Согласно пункту 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 НК РФ.

На основании изложенного указанные суммы материальной помощи объектом обложения ни ЕСН, ни страховых взносов на обязательное пенсионное страхование не является.

Страховые взносы на обязательное социальное страхование

Перечень выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ФСС РФ, утвержденный постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 г. N 765, также прямо не предусматривает сумм страховых платежей, уплачиваемых работодателем по договорам добровольного страхования работников, заключаемым исключительно на случай получения ими травмы без утраты трудоспособности.

В отношении позиция судов по вопросу начисления указанных взносов заметим следующее.

Существуют судебные решения, в которых выплаты в пользу работников, не являющиеся оплатой труда, не признаются объектом для начисления данных страховых взносов (см., например, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13.11.2006 г. N Ф04-6382/2006(26928-А27-42) по делу N А27-4688/2006-5, постановление ФАС Уральского округа от 15.01.2007 г. N Ф09-11457/06-С2 по делу N А60-16387/06, постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.09.2006 г. N 17АП-374/06АК по делу N А60-8593/06-С5).

Однако существуют также судебные решения, согласно которым указанные страховые взносы начисляются на любые выплаты, которые не поименованы в Перечне выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ФСС РФ (см. например, постановление ФАС Центрального округа от 27.09.2006 г. по делу N А62-2466/2006, постановление ФАС Дальневосточного округа от 26.11.2003 г. N Ф03-А16/03-2/2806, постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.04.2006 г. по делу N А26-9463/2005).

В данной схеме не приводятся записи по начислению страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Применение ПБУ 18/02

Учитывая, что в данном случае расходы по страхованию признаются в бухгалтерском учете, а в налоговом учете не признаются, возникает постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство, которое отражается по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" (субсчет "Постоянное налоговое обязательство (актив)") в корреспонденции с кредитом счета 68 (пункты. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного приказом Минфина России от 19.11.2002 г. N 114н, Инструкция по применению Плана счетов)*(1).

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
Начислен страховой платеж по договору со страховой организацией в связи с наступлением страхового случая	20 (25, 26, 44)	76-1	20 000	Договор страхования, бухгалтерская справка
Отражено постоянное налоговое обязательство (20 000 х 24%)	99-1	68-1	4 800	Бухгалтерская справка- расчет
Страховой взнос уплачен страховой организации	76-1	51	20 000	Выписка банка по расчет- ному счету

Согласно пункту 5 статьи 4 Закона N 216-ФЗ данные изменения распространяются на правоотношения, возникшие с 01.01.2007 г. Следовательно, в течение 2007 года расходы, связанные с уплатой налогоплательщиком сумм страховой организации по указанному договору добровольного личного страхования работников при наступлении указанного страхового случая, учтены для целей налогообложения прибыли быть не могут. В то же время при представлении в соответствии с требованиями статьи 289 НК РФ налоговой декларации по налогу на прибыль за 2007 год налогоплательщик вправе не учитывать в составе доходов указанные поступления.

Ю.М. Лермонтов,

консультант Департамента бюджетной политики Минфина России

1 июня 2008 г.

"Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет", N 6, июнь 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Следует отметить, что подпунктом в) пункта 26 статьи 1 и пунктом 1 статьи 4 Закона N 216-ФЗ установлено, что в случаях добровольного страхования указанные в пункте 16 части 2 статьи 255 НК РФ суммы относятся к расходам на оплату труда по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим выплаты исключительно в случаях смерти и причинения вреда здоровью застрахованного лица.