Продажа б/у товаров: формирование стоимости и расходов на продажу (О.М. Архангельская, журнал "Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, март 2017 г.)

Продажа б/у товаров: формирование стоимости и расходов на продажу

О.М. Архангельская,

эксперт журнала

"Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, март 2017 г., с. 16-20.

С момента основания компания торговала только новой фототехникой, а в этом году решила освоить рынок оборудования, бывшего в употреблении. Планируется покупать б/у фототехнику, проводить предпродажную подготовку (технический осмотр, замену деталей) и перепродавать. Как правильно организовать учет такого товара?

Основные документы и общие правила принятия к учету МПЗ

При организации бухгалтерского учета оборудования, бывшего в употреблении и предназначенного для продажи, следует руководствоваться:

- ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов"*(1);

- Методическими указаниями по бухгалтерскому учету МПЗ*(2);

- Планом счетов и инструкцией по его применению*(3). Активы, предназначенные для продажи, принимаются к учету в качестве товаров по правилам, установленным для МПЗ (п. 2 ПБУ 5/01). Учет ведется на счете 41 "Товары". Сказанное правомерно при приобретении как нового оборудования, так и оборудования, бывшего в употреблении. В последнем случае сложности может вызывать процесс формирования фактической себестоимости.

Согласно п. 5 ПБУ 5/01 все виды МПЗ, включая товары, принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. При приобретении МПЗ за плату в состав фактической себестоимости входят среди прочего:

суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

затраты по доведению МПЗ до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, в том числе затраты по подработке, сортировке, фасовке и улучшению технических характеристик.

Очевидно, что предпродажная подготовка подразумевает проведение мероприятий, подобных перечисленным выше, поэтому в соответствии с общими правилами затраты на осуществление таковой вполне могут рассматриваться в качестве компонента фактической себестоимости товаров.

Фактическая себестоимость товаров - цена приобретения

В организациях, осуществляющих торговые операции, товары чаще всего принимаются к учету по цене их приобретения, а все остальные затраты, в том числе на предпродажную подготовку, образуют расходы на продажу и учитываются на одноименном счете 44. Это объясняется спецификой деятельности: все затраты торговых организаций так или иначе связаны с приобретением и хранением товаров, другая их часть - с продажей товаров. Тогда как в промышленных предприятиях приобретение и хранение МПЗ - лишь элементы производственной деятельности, требующие обособления в учете. Именно поэтому п. 223 и 227 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ рекомендуется организациям, в деятельности которых присутствуют торговые операции (приобретение товаров для продажи и их реализация), относить расходы, связанные с приобретением, хранением и продажей товаров, на счет 44 "Расходы на продажу" и ежемесячно списывать их в полном объеме на себестоимость продаж - в дебет счета 90-2. Такое положение вещей полностью согласуется с инструкцией по применению счета 44 и содержанием п. 60 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ*(4) (товары в организациях, занятых торговой деятельностью, отражаются в бухгалтерском балансе по стоимости их приобретения).

Типовая корреспонденция счетов:

Дебет 41 Кредит 60 - оприходована б/у фототехника по цене поставщика;

Дебет 44 Кредит 10, 60, 69, 70, 76 и т.д. - собраны расходы на продажу, включая предпродажную подготовку б/у фототехники;

Дебет 62, 50, 51 Кредит 90-1 - проданы товары (новые и б/у);

Дебет 90-2 Кредит 41, 44 - сформирована себестоимость продаж.

Методические рекомендации не исключают возможности распределения расходов на приобретение, хранение и продажу товаров (при их большом удельном весе в выручке от продаж - более 10%) между проданными товарами и остатками товаров на складе (см. п. 228 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ). В этом случае балансовая оценка товарных остатков складывается из дебетового сальдо счетов 41 и 44, что в сущности означает формирование фактической себестоимости товаров по общеустановленным п. 5 ПБУ 5/01 правилам.

Фактическая себестоимость товаров - цена приобретения плюс дополнительные затраты

Торговым предприятиям доступен и классический вариант формирования фактической себестоимости материальных ценностей (исходя из всех затрат, связанных с приобретением товаров и их доведением до состояния, пригодного для продажи), даже если предпродажная подготовка проводится постепенно. Для этого существует механизм применения учетных цен.

Так, в силу п. 222 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ материальные ценности (включая товары) могут приходоваться на основании соответствующих документов (накладные, приемные акты и т.п.) по учетной цене, которая в течение месяца (отчетного периода) доводится до фактической. В этом случае поступление товаров может быть отражено с использованием счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" или без использования такового, так же как и при осуществлении операций с материалами.

Типовая корреспонденция счетов с применением счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей":

Дебет 41 Кредит 15 - оприходована б/у фототехника по учетной цене (цене поставщика);

Дебет 15 Кредит 60, 76 и т.д. - сформирована фактическая себестоимость б/у фототехники;

Дебет 16 Кредит 15 - определено отклонение фактической себестоимости б/у фототехники от ее учетной цены (цены поставщика);

Дебет 44 Кредит 16 - отклонение списано в состав расходов на продажу;

Дебет 62, 50, 51 Кредит 90-1 - проданы товары (новые и б/у);

Дебет 90-2 Кредит 41, 44 - сформирована себестоимость продаж.

Типовая корреспонденция счетов без применения счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей":

Дебет 41 Кредит 60 - оприходована б/у фототехника по учетной цене (цене поставщика);

Дебет 41 Кредит 60, 76 и т.д. - отклонения от учетной цены б/у фототехники на величину затрат по предпродажной подготовке собраны на отдельном субсчете;

Дебет 62, 50, 51 Кредит 90-1 - проданы товары (новые и б/у);

Дебет 90-2 Кредит 41, 44 - сформирована себестоимость продаж товаров (новых и б/у).

На основании вышеизложенного следует констатировать, что организация вправе использовать любой из допустимых законодательством способов формирования фактической себестоимости товаров и расходов на продажу, закрепив нужный вариант в своей учетной политике.

* * *

Компания может организовать учет товаров, бывших в употреблении и приобретенных с целью дальнейшей продажи, несколькими способами, исходя из приятой в организации учетной политики в отношении формирования фактической себестоимости товаров и признания расходов на продажу.

1. Если компания учитывает все товары по цене их приобретения и не имеет потребности в обособлении затрат на предпродажную подготовку оборудования, бывшего в употреблении, равно как и в обособлении финансового результата, полученного от его реализации, она вправе принимать к учету оборудование на счете 41 "Товары" по цене поставщика и в дальнейшем не пересматривать эту стоимость, как того требует п. 12 ПБУ 5/01. В данном случае затраты на доведение оборудования до состояния, в котором оно пригодно для продажи, собираются (по мере их возникновения) на счете 44 "Расходы на продажу" и полностью списываются в конце каждого месяца на себестоимость продаж (в дебет счета 90 "Продажи") в составе расходов по обычным видам деятельности. Кстати, использовать подобный способ формирования фактической себестоимости МПЗ могут все компании (не только торговые),которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность*(5). Такое право им предоставляет п. 13.1 ПБУ 5/01 (норма введена Приказом Минфина РФ от 16.05.2016 N 64н).

Если же в целом расходы на продажу имеют большой удельный вес в структуре выручки организации и согласно учетной политике они распределяются между складскими остатками и проданными за месяц товарами, то компания вправе продолжить применять данный способ учета расходов на продажу, присоединив к их общему объему расходы на предпродажную подготовку оборудования, бывшего в употреблении.

2. Если в управленческих целях необходима детализация затрат на предпродажную подготовку оборудования, бывшего в употреблении, для оценки рентабельности соответствующих продаж (независимо от принятого в организации способа учета расходов на продажу - с распределением на складские остатки и без такового), можно использовать по такой категории товаров механизм учетных цен. Приходовать оборудование по учетной цене (в виде цены приобретения) с доведением ее в течение месяца до фактической себестоимости (увеличивая на затраты на предпродажную подготовку) по аналогии с тем, как это работает в аналитическом учете материалов (см. п. 80-81 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, инструкцию по применению счетов 10 "Материалы", 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей").

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Утверждено Приказом Минфина РФ от 09.06.2001 N 44н.

*(2) Утверждены Приказом Минфина РФ от 28.12.2001 N 119н.

*(3) Утверждены Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н.

*(4) Утверждено Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н.

*(5) Напомним, что в числе таких организаций - субъекты малого предпринимательства (п. 4 ст. 6 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете").