Типичные ошибки, допускаемые бухгалтерами учреждений здравоохранения при расчете заработной платы (И. Гридина, "Бюджетные учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 8, август 2008 г.)

Типичные ошибки, допускаемые бухгалтерами учреждений
здравоохранения при расчете заработной платы

Ввиду многообразия форм и систем оплаты труда, постоянно изменяющейся законодательной базы в этой области, а также целого ряда особенностей расчетов с медицинским персоналом существуют различные трудности и проблемы в бухгалтерском учете вышеуказанных расчетов по оплате труда и прочим операциям. И поскольку, по заверению проверяющих, нет такой организации, которая бы стопроцентно соблюдала трудовое законодательство и не допускала ошибок в ведении кадрового учета, начислении заработной платы и исчислении единого социального налога, двери любой организации открыты для инспекторов по труду. Но не только они могут прийти в организацию с проверкой, ведь некорректно составленный приказ может привести к неправильному толкованию налогового законодательства. Кто, кроме инспекторов по труду, может контролировать соблюдение трудового законодательства в организации? Каковы типичные нарушения в сфере оплаты труда работников медицинских учреждений? Какие виды ответственности предусмотрены для нарушителей? В этой статье мы постараемся изложить типичные ошибки, которые могут быть допущены в самых на первый взгляд элементарных вещах.

В повседневной жизни бухгалтерским службам бюджетных учреждений приходится сталкиваться с достаточно большим количеством проверяющих органов, которые инспектируют финансово-хозяйственную деятельность в целом. Федеральные законы, регулирующие деятельность медицинских работников, а также большой массив подзаконных актов (приказы, инструкции, письма, разъяснения, постановления Минздрава и Минтруда) нуждаются в обновлении и совершенствовании, так как нередко вводят в заблуждение бухгалтеров и кадровых работников медицинских учреждений.

Какие органы вправе проверить работу
бухгалтера на участке "заработная плата"?

Перечень данных органов согласно нормам законодательства достаточно разнообразен. Например:

1. Федеральная инспекция труда.

Согласно ст. 356 ТК РФ органы данной инспекции осуществляют государственный надзор и контроль за соблюдением в организациях трудового законодательства и иных нормативных правовых актов, содержащих нормы трудового права, посредством проверок, обследований, выдачи обязательных для исполнения предписаний об устранении нарушений, привлечения виновных к ответственности в соответствии с федеральным законом. Статьей 357 ТК РФ установлено, что государственные инспекторы труда имеют право беспрепятственно в любое время суток при наличии удостоверений установленного образца посещать в целях проведения проверки организации всех организационно-правовых форм и форм собственности, запрашивать у работодателей и их представителей и безвозмездно получать от них документы, объяснения, информацию, необходимые для выполнения надзорных и контрольных функций.

2. Федеральная налоговая инспекция.

Если при проведении проверки инспектором труда будут найдены нарушения по оплате труда, то тогда учреждение может ждать налоговая проверка. Проверки по оплате труда налоговики проводят в основном по наводке трудовиков.

Так, ФНС РФ выпустила Приказ от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@ "Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок" (далее - Приказ N ММ-3-06/333@), в котором налоговики изложили общедоступные критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемые в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок, начиная с 25 июня 2007 года. Среди таких критериев указан следующий (п. 5 разд. 4 Приказа N ММ-3-06/333@): выплата среднемесячной заработной платы на одного работника ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в субъекте РФ. Сведения о среднемесячной зарплате можно найти на интернет-сайтах Росстата или в статистических сборниках, которые готовят органы статистики. Получается, что одно нарушение по оплате труда может не только привести к различным видам ответственности (в зависимости от его кратности и степени тяжести), но и повлечь за собой выездную налоговую проверку. Кстати, учтите, что за налоговой может последовать трудовая проверка. Согласно Письму Минфина РФ от 20.02.2004 N 02-5-10/6 "Об учете денежной компенсации взамен очередного оплачиваемого отпуска в составе расходов на оплату труда" если налоговая инспекция полагает, что в результате действий работодателя нарушается трудовое законодательство, то она должна направить соответствующую информацию в органы, осуществляющие контроль по соблюдению трудового законодательства.

3. Фонд социального страхования РФ.

Инспекторы фонда проверяют правильность начисления, уплаты и расходования средств бюджета обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

4. Прокуратура РФ.

Согласно ст. 353 ТК РФ прокуратура наделена правом контролировать точное и единообразное выполнение трудового законодательства всеми работодателями независимо от формы собственности и организационно-правовой формы. Для этого ее сотрудники также наделены правом проведения плановых и внеплановых проверок работодателей. Так же, как и труд-инспекторы, они могут беспрепятственно посещать любые организации и требовать у них документы. Поводом для проведения трудовой проверки работниками прокуратуры может стать жалоба сотрудника организации. Согласно ст. 10 Федерального закона от 17.01.1992 N 2202-1 "О прокуратуре РФ" в органах прокуратуры разрешаются заявления, жалобы и иные обращения, содержащие сведения о нарушении законов.

Если по результатам прокурорской проверки выявлены нарушения трудового законодательства, то работодателю может быть выдано обязательное к исполнению представление прокурора. О его результатах необходимо сообщить в прокуратуру в месячный срок. А за неисполнение этого документа положен штраф до 10 тыс. руб. (ст. 19.5 КоАП РФ).

Типичные ошибки, допускаемые работодателями

Классифицируем условно допускаемые работодателями ошибки при начислении и выплате оплаты труда своим сотрудникам по следующим группам.

1. Трудовой договор и локальные акты

В каждом учреждении действует ряд нормативных актов и документов, устанавливающих права и обязанности сторон трудовых отношений. К ним относятся штатное расписание, трудовые договоры, правила внутреннего трудового распорядка, коллективный договор, положение об оплате труда и о премировании и т.д. На что следует обратить внимание в ходе анализа их содержания?

Сведения в этих документах не должны противоречить друг другу. Условия, содержащиеся в них, не могут ухудшать положение работника по сравнению с установленным трудовым законодательством. Например, вновь прибывшему работнику на период испытательного срока установлен оклад меньше, чем уже работающему сотруднику, занимающему ту же должность. Это нарушение ч. 2 ст. 22 ТК РФ, которая гарантирует равную оплату за труд равной ценности. Другой пример: совместителям не начисляют премии, а вот основным работникам, занимающим те же должности, начисляют. Необоснованные различия в заработной плате, то есть не связанные с деловыми характеристиками работника, количеством и качеством его труда, рассматриваются как дискриминация (ч. 1 ст. 3 и ч. 2 ст. 132 ТК РФ). Условия премирования совместителей должны устанавливаться в том же порядке, что и для основных работников.

Согласно ст. 57 ТК РФ условия оплаты труда (в том числе размер тарифной ставки или должностного оклада работника, доплаты, надбавки и поощрительные выплаты) должны содержаться в трудовом договоре работника с работодателем или в коллективном договоре, регулирующем социально-трудовые отношения в организации и заключаемом между работниками и работодателем в лице их представителей (ст. 41 ТК РФ). Приказом Минздрава РФ от 15.10.1999 N 377 "Об утверждении Положения об оплате труда работников здравоохранения" (далее - Приказ N 377) предусмотрены единые принципы оплаты труда работников учреждений здравоохранения, которые находятся на бюджетном финансировании, на основе ЕТС и порядок формирования тарифных окладов (ставок), а также выплат компенсационного и стимулирующего характера, установленных действующим законодательством РФ. Трудовой договор заключается между медицинским учреждением и медицинским работником.

В отличие от общего правила при определении рода деятельности врача недостаточно указать только его должность (ординатор, завотделения, главврач и т.д.). Необходимо также подчеркнуть и его специальность (терапевт, рентгенолог, окулист, хирург и т.д.).

Для большинства врачей достижение соглашения о приеме (поступлении) на работу в конкретное лечебное учреждение по определенной специальности означает также возникновение у них дополнительных обязанностей. Так, например, помимо основной работы, ординатор стационара в счет месячной нормы рабочего времени без дополнительной оплаты должен нести два дежурства, ординатор родильного дома - четыре, врач поликлиники - одно. Точно также врач, поступивший на работу в поликлинику, обязан, кроме лечебной работы, вести санитарно-просветительскую и другую профилактическую работы. Самим фактом указания на должность медицинского работника определяется и круг его обязанностей, в том числе и дополнительных. Поэтому соглашение о трудовой функции работника может не содержать указание на их выполнение.

Инспекторы проверяют, какого размера заработная плата установлена в трудовых договорах, в штатном расписании и в ведомостях и не ниже ли она утвержденного законом минимума.

Иногда на практике маленькая зарплата устанавливается законно и обоснованно. Например, когда в трудовом договоре указано, что работник трудится неполное рабочее время. Неполная занятость оправдывает скромную зарплату. Допустим, курьер получает зарплату 1500 руб. Для него установлен гибкий график и неполное рабочее время - три часа в неделю. Он занимается доставкой документов и отправкой почтовой корреспонденции. За три часа работы в неделю с порученным объемом работы он справляется.

В трудовых договорах по-прежнему встречается фраза "с оплатой согласно штатному расписанию". На основании ч. 2 ст. 57 ТК РФ в трудовом договоре должны быть указаны размер тарифной ставки или оклада (должностного оклада) работника, надбавки, доплаты и поощрительные выплаты. Если в нем конкретный размер оплаты труда не указан, то необходимо подписать с работниками дополнительные соглашения о внесении изменений в трудовые договоры.

Учреждения здравоохранения, находящиеся на бюджетном финансировании, в пределах выделенных бюджетных ассигнований самостоятельно определяют виды и размеры надбавок, доплат и других выплат стимулирующего характера. К окладу медицинским работникам могут начисляться:

- повышения;

- надбавки за стаж;

- надбавки за особые условия;

- надбавки за дополнительную работу;

- надбавки стимулирующего характера;

- доплаты за работу в ночное время;

- денежные выплаты по государственной программе и др.

Введение новых размеров окладов (ставок), доплат и надбавок за продолжительность непрерывной работы производится в следующие сроки (п. 2.7 Приказа N 377):

1) при изменении разряда оплаты труда, размера доплаты - согласно дате приказа по учреждению;

2) при присвоении почетного звания "Народный врач" и "Заслуженный врач" - со дня его присвоения;

3) при присвоении квалификационной категории - с даты приказа органа (учреждения), при котором создана аттестационная комиссия;

4) при присуждении ученой степени - с даты вступления в силу решения об этом присуждении аттестационной комиссией;

5) при изменении стажа непрерывной работы - со дня достижения стажа, дающего право на увеличение размера оплаты труда.

В соответствии с Трудовым кодексом всем медицинским работникам устанавливается сокращенная продолжительность рабочего времени - не более 39 часов (ч. 1 ст. 350 ТК РФ). В зависимости от занимаемой должности и (или) специальности согласно Постановлению N 101*(1) продолжительность рабочего времени медицинских работников может быть установлена от 36 часов в неделю до 24.

Следует заметить, что в вышеуказанном постановлении названы не все профессии медицинских работников, которые перечислены в Постановлении Госкомтруда СССР, Президиума ВЦСПС от 25.10.1974 N 298/П-22 "Об утверждении Списка производств, цехов, профессий и должностей с вредными условиями труда, работа в которых дает право на дополнительный отпуск и сокращенный рабочий день" (далее - Список). В связи с этим возникает вопрос: продолжает ли действовать Список в отношении тех медработников, чьи должности и профессии не указаны в данном постановлении? Представляется, что ответ на него должен быть положительным. Список не отменен, он действует на ином, чем Постановление Правительства РФ основании: на основании общей нормы Трудового кодекса (ст. 92), согласно которой нормальная продолжительность рабочего времени сокращается на 4 часа и более для работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными условиями труда.

Таким образом, вопрос о соотношении Списка и постановления N 101 решается, на наш взгляд, следующим образом: если и в постановлении, и в Списке указаны одни и те же профессии и постановление улучшает положение медицинских работников, то в данном случае должно применяться постановление. В отношении же тех профессий, которые есть в Списке, но отсутствуют в постановлении, продолжает действовать Список.

Обращаем внимание бухгалтеров на следующий момент. Часто при выплате заработной платы через банк в трудовом договоре не оговорено, кто несет расходы за снятие денег в банкомате, а также не прописаны в трудовом соглашении даты выплаты зарплаты через банк. Это не может происходить просто по желанию руководства, по традиции. Согласно ч. 3 ст. 136 ТК РФ перечисление заработной платы на счет работника в банке должно производиться на условиях, определенных коллективным договором или трудовым договором. Если в учреждении практикуется такая оплата труда, то необходимо, чтобы в трудовых договорах с работниками или в коллективном договоре был предусмотрен такой порядок выплаты зарплаты.

Табель - основной документ для расчета заработной платы работникам, поскольку он фиксирует, сколько времени фактически отработал каждый сотрудник. Необходимость его ведения следует из ст. 132 ТК РФ. И при проверке расчета зарплаты налоговый инспектор в первую очередь потребует от вас именно этот документ.

Напомним, что табель составляется ежемесячно. Согласно приложению 2 к Инструкции N 25н*(2) для учета рабочего времени работников медицинских учреждений используется ф. 0504421.

Часто забывают проставлять отметки о командировке. Обратите на это внимание, иначе сотруднику может быть неправильно рассчитана зарплата. Также в табеле нужно проставлять отметки о болезни или отпуске. Если работник задержался на работе, то в нем ставится столько часов, сколько он реально отработал. Например, не восемь часов в день, а десять. Правда, учтите, что в этом случае должен быть документ, который подтверждает, что сотрудник перерабатывает по инициативе работодателя (ст. 99 ТК РФ), только тогда дополнительные часы работы оплачиваются. Если в табеле нет сведений о сверхурочных часах работы, то их оплату налоговики могут признать необоснованной. Соответственно, они будут исключены из облагаемой базы по налогу на прибыль. Все отметки в табеле о неявке на работу должны быть сделаны только на основании документов: больничного листа, приказа на командировку и др. Отметки без подтверждающих документов недействительны.

Закрывать табель нужно в конце месяца последним рабочим днем. Те учреждения, которые закрывают его до окончания месяца, совершают ошибку.

Если табеля не окажется, то учреждению придется заплатить штраф по п. 1 ст. 120 НК РФ за отсутствие первичных документов. Размер штрафа - 5000 руб. На это указывает и арбитражная практика, например Постановление ФАС СЗО от 18.11.2005 N А56-14249/2005.

2. Выплаты уволенному работнику

Перед проверкой необходимо выяснить, все ли выплаты, положенные уволенному сотруднику, были произведены (зарплата, компенсация за неиспользованный отпуск и т.д.). Если работник за расчетом не являлся, то у работодателя должен быть почтовый квиток об отправке им уведомления о необходимости получить расчет. Согласно ст. 140 ТК РФ при прекращении трудового договора выплата всех сумм, причитающихся работнику, производится в день его увольнения. Если сотрудник в этот день не работал, то они должны быть проведены не позднее следующего дня после предъявления требования о расчете. В случае спора о размерах выплат, причитающихся работнику при увольнении, работодатель обязан в вышеуказанный срок выплатить не оспариваемую им сумму.

3. Вместо среднего заработка за время
командировки платится оклад

До недавнего времени шли дебаты о том, обязательно ли за время командировки платить именно средний заработок. Дело в том, что в ст. 167 ТК РФ сказано, что за эти дни он гарантируется. И многие бухгалтеры полагали, что раз гарантируется, значит можно и не платить. Поэтому командировку рассчитывали исходя из оклада. Главное, чтобы он был не ниже среднего заработка. Однако 5 февраля 2007 года вышло Письмо Роструда от 05.02.2007 N 275-6-0, которое расставило все точки над i. В этом письме чиновники сделали вывод, что выплата заработной платы за время командировки противоречит трудовому законодательству. Соответственно, нужно платить средний заработок, несмотря на то, что возможны варианты, когда он окажется меньше, чем заработная плата.

Таким образом, если сотрудник уехал в командировку, то за дни командировки ему нужно выплатить средний заработок.

4. Сроки выплаты заработной платы и отпускных

По статистике ст. 136 ТК РФ "Порядок, место и сроки выплаты заработной платы" самая нарушаемая работодателями. Особенно часто нарушается момент, касающийся выплаты отпускных за три дня до начала отпуска.

В случае невыплаты работнику работодатель обязан компенсировать данную задержку за каждый день согласно требованиям указанной статьи. То есть в размере не ниже одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования ЦБ РФ от не выплаченных в срок сумм за каждый день задержки, начиная со следующего дня после установленного срока выплаты по день фактического расчета включительно. Размер этой компенсации может быть повышен коллективным или трудовым договорами. Обязанность выплаты указанной денежной компенсации возникает независимо от наличия вины работодателя. За нарушение срока выплаты отпускных и требований по охране труда предусмотрена как административная ответственность, так и уголовная (ст. 5.27, 3.11, 3.12 КоАП РФ, ст. 143 и 145 УК РФ).

5. Невыплата денежной компенсации за задержку заработной платы

Во-первых, при нарушении установленного срока работодатель обязан уплатить проценты в размере не ниже одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования ЦБ РФ от не выплаченных в срок сумм за каждый день задержки, начиная со следующего дня после установленного срока выплаты по день фактического расчета включительно (ст. 236 ТК РФ). Обязанность выплаты этой денежной компенсации возникает независимо от наличия вины работодателя.

Во-вторых, в случае такой задержки на срок более 15 дней работник имеет право, известив работодателя в письменной форме, приостановить работу на весь период до выплаты задержанной суммы (ч. 2 ст. 142 ТК РФ). Во время приостановления работы сотрудник может отсутствовать на рабочем месте.

В-третьих, в случаях, когда решение работника уволиться по собственной инициативе вызвано невозможностью продолжать работу в связи с нарушением работодателем трудового законодательства (например, из-за задержки выплаты зарплаты), работодатель обязан расторгнуть трудовой договор в срок, указанный в заявлении работника (ч. 3 ст. 80 ТК РФ). Он может быть равным одному дню, а не двум неделям, как установлено ч. 1 ст. 80 ТК РФ для обычных случаев.

6. Невыдача расчетных листков работникам (отсутствие
типовой формы расчетного листка, несоблюдение письменной
формы этого документа, выдача расчетного листка
только один раз в месяц)

Проверьте, утверждена ли форма расчетного листка, извещаются ли работники в письменном виде о составных частях причитающейся им заработной платы, о размерах и основаниях произведенных удержаний, а также об общей денежной сумме, подлежащей выплате (ч. 1 ст. 136 ТК РФ). Если обнаружите нарушения на данном участке, то устраните их: разработайте, утвердите форму этого листка и незамедлительно начинайте ее использовать.

Имейте в виду, что, даже если заработная плата сотрудникам учреждения перечисляется на пластиковые банковские карточки, работодатель должен выдавать им расчетные листки с информацией о начислениях и удержаниях. Кроме того, при выплате заработной платы необходимо оформлять и хранить в течение установленных сроков все ведомости, записки-расчеты и другие бухгалтерские документы.

7. Выплата аванса вместо зарплаты

Следует обратить внимание на то, что даты выплаты зарплаты одной и той же группе работников должны, как правило, совпадать и быть обозначены как минимум в следующих документах: в правилах внутреннего трудового распорядка, в коллективном договоре, в трудовых договорах (ч. 4 и 6 ст. 136 ТК РФ).

Иногда работники пишут заявления с просьбой выплачивать зарплату один раз в месяц. Однако это незаконно. Напомним, что работодатель обязан выплачивать ее своим работникам не реже чем каждые полмесяца. Никаких исключений нет. По общему правилу должны быть утверждены две даты в месяц для выплаты заработной платы с интервалом в полмесяца (ч. 6 ст. 136 ТК РФ), то есть 14-15 дней. Если установлены даты, например, 5-е и 15-е число месяца, то это ошибка, поскольку между этими числами менее полумесяца.

Официальную позицию по этому вопросу выразили чиновники Роструда в Письме от 01.03.2007 N 472-6-0. Они указали, что выплата заработной платы один раз в месяц является нарушением трудового законодательства, за которое предусмотрена административная ответственность. В письме особо подчеркнуто, что заявление работника о согласии получать заработную плату один раз в месяц не освобождает работодателя от ответственности.

На практике часто бывает, что в одну из назначенных дат работники сами не приходят за зарплатой. Таким образом, работодатель лишается возможности соблюсти требования закона о выплате зарплаты дважды. На сильную реализацию работодателем прав работника пока не ввели, поэтому многие кассы и бухгалтерии в конце дня выдачи зарплаты составляют акт о неявке работников за ее получением. Такое стремление застраховать работодателя от ответственности за невыплату зарплаты в установленное время может только приветствоваться.

Но следует иметь в виду, что проверяющие вправе убедиться, действительно ли в обозначенные дни необходимая для зарплаты сумма находилась в кассе. Разберемся, правы ли они. Многие бухгалтеры по-прежнему уверены, что 40% заработной платы - аванс. Дело в том, что в Трудовом кодексе вообще отсутствует слово "аванс". Есть лишь две части зарплаты, которые надо платить два раза в месяц. Следовательно, ее размер должен соответствовать отработанному времени за вычетом НДФЛ. Конкретные размеры заработной платы за первую половину месяца Трудовой кодекс не устанавливает. Роструд в Письме от 08.09.2006 N 1557-6 разъяснил, что размер аванса за первую половину месяца определяется соглашением работодателя с профсоюзом при заключении коллективного договора. При этом его минимальный размер должен быть не ниже тарифной ставки сотрудника за отработанное время. Таким образом, размер первой части заработной платы (аванса) следует установить правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным договором, трудовым договором не меньше суммы оплаты труда за фактически отработанное время (фактически выполненную работу).

Это значит, что в день выплаты аванса (или зарплаты за первую половину месяца) бухгалтерия уже должна посчитать каждому работнику размер оплаты за фактически отработанное время.

8. Исчисление среднего заработка

В случае проверки начисления зарплаты контролеры наверняка пожелают выяснить, соблюдается ли в учреждении порядок исчисления средней заработной платы. Согласно ст. 139 ТК РФ для расчета отпускных и определения размера компенсации за неиспользованные отпуска средний дневной заработок работника определяется за 12 месяцев (ч. 3 ст. 139 ТК РФ). Среднемесячное число календарных дней - 29,4. Средний дневной заработок для оплаты отпускных и выплаты компенсации за неиспользованные отпуска определяется путем деления суммы начисленной заработной платы на 12 и 29,4 (ч. 4 ст. 139 ТК РФ).

9. Расчет удержаний из зарплаты

Одним из основных удержаний является НДФЛ. Главная проблема при его расчете - отсутствие необходимых документов. Часто бывает, что сотрудники обещают принести документы, подтверждающие право на вычет, а потом забывают. Не ждите налоговой проверки, проконтролируйте сами наличие необходимых бумаг.

После того, как удержан НДФЛ, производятся остальные виды удержаний. Важно, что их общий размер не может превышать 20% от зарплаты работника, а в случаях, предусмотренных федеральными законами, - 50%. Если речь идет о взыскании алиментов на несовершеннолетних детей, возмещении вреда, причиненного здоровью другого лица, возмещении вреда лицам, понесшим ущерб в связи со смертью кормильца, и возмещении ущерба, причиненного преступлением, то размер удержаний из заработной платы в этих случаях не может превышать 70% (ст. 138 ТК РФ).

10. Переплата заработной платы

Излишне выплаченную заработную плату организации будет непросто вернуть. Законодательство строго ограничивает такие случаи. В соответствии со ст. 137 ТК РФ заработная плата, излишне выплаченная работнику, не может быть с него взыскана, кроме тех случаев, когда:

- выявлена счетная ошибка;

- орган по рассмотрению индивидуальных трудовых споров признал вину работника в невыполнении норм труда (ч. 3 ст. 155 ТК РФ) или простое (ч. 3 ст. 157 ТК РФ);

- заработная плата была излишне выплачена работнику в связи с его неправомерными действиями, установленными судом.

Работодатель вправе принять решение об удержании определенной суммы из заработной платы сотрудника не позднее одного месяца со дня неправильно исчисленных выплат и при условии, что работник не оспаривает оснований и размеров удержания. Если сотрудник уже уволился, то у работодателя остается один путь для взыскания денег - обращение в суд.

Исправление ошибок в бухгалтерском учете

Ошибки, найденные при самостоятельной проверке, нужно исправить. Рассмотрим правила и методы их устранения. Выясним, зачем нужна бухгалтерская справка и по какой форме она составляется.

Правила внесения исправлений в бухгалтерский учет содержатся в п. 4 Инструкции N 25н. Оформим их в табличной форме.

Период, в котором допуще- на ошибка	Требуется (не требуется) внесе- ние изменений в регистр учета	Порядок исправления ошибки
До момента представления бухгалтерской отчетности	Не требуется внесения изменений в журналы операций	Исправления делают в том месяце, когда ошибка была обнаружена. Они вносятся путем зачеркивания тонкой чертой неправильных сумм и текста так, чтобы можно было прочитать зачеркнутое, и написания над зачеркнутым исправленного текста и суммы. Одновременно в регистре бюджетного учета, в котором производится исправление ошибки, на полях против соответствующей строки за подписью главного бухгалтера делается надпись "Исправлено"
	Требуется внесение изменений в журналы операций	В зависимости от характера допущенной ошибки исправление оформляется по способу "красное сторно" и внесением дополнительной бухгалтерской записи, датированной последним днем отчетного периода
После представления бух- галтерской отчетности	Требуется внесение изменений в журналы операций	Исправление ошибки оформляется по способу "красное сторно" и внесением дополнительной бухгалтерской записи, датированной днем ее обнаружения

Дополнительные бухгалтерские записи по исправлению ошибок, а также исправления способом "красное сторно" оформляются Справкой (ф. 0504833), в которой делается ссылка на номер и дату исправляемого журнала операций, документа, обоснование внесения исправления.

Исправление ошибок в налоговом учете

Если бухгалтер обнаружил ошибку в декларации, то ее следует исправить и подать уточнения. Такое требование содержит ст. 81 НК РФ. Исправления вносят в том отчетном (налоговом) периоде, когда ошибка была совершена. Если такой период нельзя определить, то перерасчет налоговой базы и суммы налога нужно сделать в момент выявления ошибки (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Как правило, их находят уже после сдачи отчетности в налоговую инспекцию и истечения срока уплаты налога. В этом случае перед подачей уточненной декларации нужно вначале уплатить недостающую сумму налога и соответствующую сумму пеней. При выполнении данного условия организация освобождается от ответственности (п. 4 ст. 81 НК РФ).

Перечислять недостающую сумму налога и пени нужно разными платежными поручениями, поскольку для уплаты налога и пеней предусмотрены разные КБК (Указания о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденные Приказом Минфина РФ от 24.08.2007 N 72н).

После исправления ошибки может быть выявлено не занижение налога, а переплата. Как сказано в п. 1 ст. 81 НК РФ, в данной ситуации организация вправе подать уточнения. То есть речь идет именно о праве, а не об обязанности.

Наш совет: уточненную декларацию лучше подать. Иначе налоговые инспекторы не будут знать о переплате. Следовательно, учреждение не сможет ни вернуть ее, ни зачесть в счет будущих платежей.

Уточненную налоговую декларацию нужно заполнить на том бланке, который действовал в период совершения ошибки. Об этом говорится в п. 5 ст. 81 НК РФ.

При заполнении уточненной декларации нужно отражать новые данные, а не разницу между правильными и неправильными цифрами. Этот порядок следует из п. 1 ст. 81 НК РФ. Если, например, вы обнаружили в декабре 2007 года ошибку при расчете ЕСН, совершенную в марте этого года, то необходимо подать уточненные расчеты за I квартал, полугодие и 9 месяцев.

Виды ответственности

За нарушение норм трудового законодательства предусматривается административная или уголовная ответственность в зависимости от вида, тяжести нарушения. Основная масса нарушений, совершаемых в сфере несоблюдения трудового законодательства, относится к административным правонарушениям.

В соответствии со ст. 23.12 КоАП РФ федеральная инспекция труда и подведомственные ей государственные инспекции вправе рассматривать все дела об административных правонарушениях, предусмотренных КоАП РФ, за исключением правонарушения, определенного ч. 2 ст. 5.27 КоАП РФ, которое предусматривает нарушение законодательства о труде и об охране труда, совершенное должностным лицом, ранее подвергнутым административному наказанию за аналогичное административное правонарушение.

Согласно ч. 1 ст. 5.27 КоАП РФ нарушение законодательства о труде и об охране труда влечет наложение административного штрафа:

- на должностных лиц - в размере от 1 000 до 5 000 руб.;

- на юридических лиц - от 30 000 до 50 000 руб.

А кроме того, такое нарушение может привести к административному приостановлению деятельности на срок до 90 суток.

Нарушение законодательства о труде должностным лицом, которое ранее было подвергнуто административному наказанию за аналогичное правонарушение, влечет его дисквалификацию на срок от одного года до трех лет (ч. 2 ст. 5.27 КоАП РФ).

Давность привлечения к ответственности установлена ст. 4.5 КоАП РФ. По общему правилу постановление по делу об административном правонарушении не может быть вынесено по истечении двух месяцев со дня совершения этого правонарушения (ч. 1 ст. 4.5 КоАП РФ). Таким образом, если прошло более двух месяцев после нарушения работодателем нормы трудового законодательства, например о предоставлении отпуска, то его нельзя будет привлечь к ответственности. При длящемся административном правонарушении этот срок исчисляется со дня его обнаружения (ч. 2 ст. 4.5 КоАП РФ).

За нарушение трудового законодательства, приводящее к дисквалификации, виновный может быть привлечен к административной ответственности не позднее одного года со дня совершения нарушения, а при длящемся правонарушении - не позднее одного года со дня его обнаружения (ч. 3 ст. 4.5 КоАП РФ).

Уголовная ответственность устанавливается за невыплату зарплаты свыше двух месяцев, если она совершена руководителем учреждения из корыстной или личной заинтересованности (ст. 145.1 УК РФ). Такая ответственность грозит только руководителю. Он будет наказан штрафом в размере до 120 тысяч руб., или в размере заработной платы, или иного дохода осужденного за период до одного года, либо лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до пяти лет, либо лишением свободы на срок до двух лет. Если же задержка зарплаты вызвала тяжкие последствия, то руководителю учреждения придется выплатить штраф в размере от 100 тысяч до 500 тысяч руб., или в размере заработной платы, или иного дохода осужденного за период от одного года до трех лет или сесть в тюрьму на срок до семи лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

Таким образом, несоблюдение требований трудового законодательства может повлечь за собой ответственность в виде штрафов, дисквалификации и даже лишения свободы, а также череду проверок со стороны различных контролирующих органов. Правда, все это иногда можно легко предотвратить, главное - не полагаться на авось.

И. Гридина

"Бюджетные учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 8, август 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Постановление Правительства РФ от 14.02.2003 N 101 "О продолжительности рабочего времени медицинских работников в зависимости от занимаемой ими должности и (или) специальности".

*(2) Инструкция по бюджетному учету, утв. Приказом Минфина РФ от 10.02.2006 N 25н.