Вопрос: Как в счете-фактуре указать информацию, для которой в установленной форме этого документа не предусмотрено строк или граф? (журнал "Бухгалтер Крыма", N 4, апрель 2017 г.)

Как в счете-фактуре указать информацию, для которой в установленной форме этого документа не предусмотрено строк или граф?

Е.С. Казаков,

эксперт журнала "Бухгалтер Крыма"

Журнал "Бухгалтер Крыма", N 4, апрель 2017 г., с. 24-27.

Согласно п. 9 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по НДС*(1) (далее - Правила) налогоплательщик вправе указывать в дополнительных строках и графах счета-фактуры дополнительную информацию, в том числе реквизиты первичного документа, при условии сохранения формы счета-фактуры, утвержденной Постановлением Правительства РФ N 1137. При том, что в Правилах перечислены обязательные строки и графы счета-фактуры в соответствии с п. 5 ст. 169 НК РФ.

Счет-фактура - важнейший документ для того, чтобы принять к вычету НДС (ст. 169 НК РФ). Поэтому налогоплательщики должны уделять максимальное внимание его правильному и полному заполнению. Но что если в счете-фактуре необходимо указать дополнительную информацию? Тем более, если это требование законодательства.

В настоящее время в число обязательных показателей, которые должны быть в счете-фактуре, входит код вида товара в соответствии с Единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности ЕврАзЭС*(2) (пп. 15 п. 5 ст. 169 НК РФ).

Данное требование введено Федеральным законом от 30.05.2016 N 150-ФЗ и действует с 01.07.2016. Оно обязательно для исполнения только в отношении товаров, вывезенных за пределы территории РФ на территорию государства - члена ЕврАзЭС*(3).

Однако налогоплательщики, реализующие товары на территории этих государств, испытывают трудности с исполнением нового требования. Ведь всем обязательным показателям счета-фактуры, перечисленным в пп. 15 п. 5 ст. 169 НК РФ, должны соответствовать определенные строки или графы в счете-фактуре. Поэтому правительство в целях исполнения Федерального закона N 150-ФЗ должно было оперативно внести изменения в форму данного документа, но до сих пор этого не сделало, поскольку готовит большие поправки в Постановление N 1137.

Поэтому налогоплательщики, обязанные указать код вида товара, должны фактически нарушать принятый порядок заполнения формы счета-фактуры в поисках места для этого кода при отсутствии для него ячеек в табличной форме.

Минфин и ФНС несколько раз подтверждали, что налогоплательщик вправе (по нашему мнению - обязан) указывать в строках или графах счета-фактуры информацию о коде вида товара при условии сохранения формы счета-фактуры (письма Минфина России от 14.11.2016 N 03-07-09/66475, от 14.10.2016 N 03-07-13/1/59916, ФНС России от 17.08.2016 N СД-4-3/15118@). Чиновники, правда, не уточнили, в каких же строках или графах следует указать эту информацию. Существующие предназначены для занесения других показателей, а свободных строк или граф нет.

Вероятно, целесообразнее всего дополнить форму счета-фактуры крайней справа графой, присвоив ей номер 12. Очевидно, что нельзя использовать для этого графу 11, в которой указывается номер таможенной декларации для товаров, страной происхождения которых не является РФ.

Однако чаще налогоплательщики хотят указать дополнительную информацию в счете-фактуре по собственной инициативе, то есть не на основании требований законодательства. Чиновники принципиально не против этого, но в разъяснениях говорят об определенных ограничениях, несколько противоречивых.

Например, в форме счета-фактуры предусмотрено место для проставления подписи и инициалов ответственного лица. В соответствии с п. 6 ст. 169 НК РФ от организации первую подпись проставляет руководитель или иное уполномоченное лицо, а вторую - главный бухгалтер или уполномоченное лицо.

Согласно форме счета-фактуры не получится указать одновременно фамилию и инициалы руководителя (главного бухгалтера) или уполномоченных лиц.

 Руководитель                            Главный бухгалтер

 организации или иное                    или иное

 уполномоченное лицо                     уполномоченное лицо

------------ ---------                   ----------  ----------

 (подпись)    (Ф.И.О.)                   (подпись)    (Ф.И.О.)

Но согласно Письму Минфина России от 14.10.2015 N 03-07-09/58937 как дополнительную информацию можно указать рядом фамилию и инициалы и руководителя, и уполномоченного лица, фактически вместо руководителя проставляющего подпись. Аналогично можно поступать и с фамилией и инициалами главного бухгалтера и уполномоченного лица.

В письмах Минфина России от 24.11.2015 N 03-07-09/68169 и от 26.02.2016 N 03-07-09/10933 отмечено, что дополнительную информацию следует указывать в дополнительных строках и графах после предусмотренных формой счета-фактуры подписей руководителя и главного бухгалтера организации или иного уполномоченного лица (подписи индивидуального предпринимателя).

То есть согласно этому разъяснению такую информацию надо указывать за пределами утвержденной формы ниже всех обязательных показателей. В Письме Минфина России от 08.04.2016 N 03-07-09/20121 подчеркивается, что отражать дополнительную информацию в дополнительных строках и графах, размещаемых до предусмотренных формой счета-фактуры подписей руководителя и главного бухгалтера организации или иного уполномоченного лица (подписи индивидуального предпринимателя), не следует.

Подобный подход нужно применять и при указании дополнительных показателей в форме УПД*(4), который налогоплательщики могут применять вместо счета-фактуры. Согласно Письму ФНС России от 23.12.2015 N ЕД-4-15/22619 дополнительная информация должна отражаться за пределами черной рамки, в пределах которой приведены все обязательные реквизиты счета-фактуры.

То есть и здесь эта информация не должна никаким образом влиять на утвержденную форму счета-фактуры.

Впрочем, налоговики смягчили свою позицию в отношении указания дополнительной информации непосредственно в счете-фактуре (Письмо ФНС России от 17.08.2016 N СД-4-3/15094@). Теперь они считают, что п. 9 Правил не противоречит не только отражение дополнительных сведений в табличной части счета-фактуры (при условии сохранения последовательности граф формы счета-фактуры), но даже их указание между строкой 7 "Валюта: наименование, код" (последняя строка в шапке счета-фактуры) и табличной частью.

Отметим, что п. 9 Правил появился лишь с 01.01.2015*(5). Казалось бы, он должен был дать налогоплательщикам дополнительные права в части указания дополнительной информации. Но, как ни странно, только после его появления чиновники заговорили об ограничениях в отношении того, где такую информацию можно отражать. До этого они просто констатировали, что указание в счетах-фактурах дополнительной информации НК РФ и Правилами не запрещено, фактически допуская любую дополнительную информацию и в любом месте счета-фактуры (письма Минфина России от 27.11.2013 N 03-07-09/51186, от 10.01.2013 N 03-07-13/01-01, от 12.09.2012 N 03-07-14/88, ФНС России от 05.08.2013 N ЕД-4-3/14103@).

В любом случае налогоплательщик-поставщик (продавец), желающий указать в счете-фактуре дополнительную информацию, но заботящийся о том, чтобы его покупатель мог получить вычет НДС по этому счету-фактуре, может иметь в виду, что в соответствии с абз. 2 п. 2 ст. 169 НК РФ ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), наименование товаров (работ, услуг), их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм НДС.

Поэтому, по нашему мнению, где бы дополнительная информация ни была указана в счете-фактуре, при выполнении условия, установленного в абз. 2 п. 2 ст. 169 НК РФ, данный счет-фактура может быть принят в целях вычета по налогу.

1 апреля 2017 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Раздел II приложения 1 к Постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость.

*(2) Утверждена Решением Совета Евразийской экономической комиссии от 16.07.2012 N 54.

*(3) В настоящее время к таковым, кроме РФ, относятся Белоруссия, Казахстан, Армения и Киргизия.

*(4) Приложение 1 к Письму ФНС России от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@.

*(5) Постановление Правительства РФ от 29.11.2014 N 1279.