Самостоятельный зачет переплаты по налогу приведет к начислениям пени (Л.Е. Тимофеева, журнал "Налог на прибыль: учет доходов и расходов", N 4, апрель 2017 г.)

Самостоятельный зачет переплаты по налогу приведет к начислениям пени

Л.Е. Тимофеева,

эксперт журнала

"Налог на прибыль: учет доходов и расходов"

Журнал "Налог на прибыль: учет доходов и расходов", N 4, апрель 2017 г., с. 62-65.

Налог на прибыль, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период, то есть не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 1 ст. 287, п. 4 ст. 289 НК РФ).

Налогоплательщики, исчисляющие ежемесячные авансовые платежи по фактически полученной прибыли, уплачивают авансовые платежи не позднее 28-го числа месяца, следующего за месяцем, по итогам которого производится исчисление налога.

На практике нередки ситуации, когда организация представляет годовую декларацию по налогу на прибыль с суммой к возврату из бюджета и практически сразу за датой сдачи этой декларации следует дата очередного авансового платежа. Обязана организация внести платеж в полном объеме или она вправе уменьшить его на сумму, указанную в годовой декларации как сумму к возврату, не дожидаясь окончания "камералки"? Разберемся с этим вопросом на примере из арбитражной практики (см. Постановление АС МО от 30.01.2017 по делу N А40-202153/2015).

Суть дела

Действия организации. Организация представила в ИФНС:

- 25.02.2015 - декларацию по налогу на прибыль за 2014 год, в которой отражена сумма налога на прибыль (по сроку уплаты не позднее 30 марта 2015 года) к уменьшению из бюджета в размере 458 млн. руб.;

- 02.03.2015 - декларацию по налогу на прибыль за январь 2015 года, в соответствии с которой сумма авансового платежа со сроком уплаты не позднее 2 марта 2015 года составила 748 млн. руб.

02.03.2015 организация уплатила сумму налога на прибыль в размере 290 млн. руб. (748 - 458).

По сути, недоплатив 458 млн. руб. по указанному сроку, организация произвела самостоятельный зачет налога, уменьшив сумму начисленного платежа за январь 2015 года на сумму налога, указанную в годовой декларации 2014 года (еще не проверенной ИФНС!).

Действия ИФНС. Инспекция посчитала, что организация не исполнила обязанность по уплате налога на прибыль за январь 2015 года на сумму 448 млн. руб. (748 - 290 - 10), где 10 млн. руб. - сумма переплаты, которая возникла у организации еще в 2014 году и которую зачла ИФНС.

17.03.2015 было выставлено требование об уплате налогов, пеней, штрафов, процентов, которое было получено организацией по ТКС 18.03.2015.

31.03.2015 инспекцией после завершения камеральной налоговой проверки декларации за 2014 год был произведен зачет в счет погашения задолженности по обязательствам организации за январь 2015 года в размере 448 млн. руб.

30.03.2015 было выставлено требование об уплате пени в размере 1,6 млн. руб., начисленных в соответствии со ст. 75 НК РФ в связи с неполной уплатой налога на прибыль за январь 2015 года за период с 18.03.2015 по 30.03.2015. Требование было исполнено организацией 31.03.2015 путем перечисления денежных средств в бюджет.

Организация, полагая, что требование инспекции об уплате пеней является незаконным и нарушающим ее права и законные интересы, обратилась в суд, который встал на сторону налоговиков.

Доводы арбитров

Обязанность по уплате налога в установленные сроки в силу ст. 45 и 58 НК РФ возникает у налогоплательщика на основании данных о сумме налога, подлежащего уплате в бюджет, отраженных в представляемой за каждый налоговый (отчетный) период налоговой декларации.

Зачет суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей по этому или иным налогам осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа в течение 10 дней со дня получения заявления. Налоговый орган вправе самостоятельно произвести зачет излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки по налогу, пеней или штрафов (п. 4, 5 ст. 78 НК РФ).

Излишне уплаченной суммой налога признается уплата в бюджет денежных средств (ст. 45 НК РФ) в размере, превышающем подлежащие уплате суммы налога за определенные налоговые периоды (ст. 44, 52 НК РФ), отраженные в соответствующих налоговых декларациях за эти периоды (ст. 80 НК РФ). Наличие переплаты (излишней уплаты) выявляется путем сравнения сумм налога, подлежащих уплате за определенный налоговый период, с платежными документами, относящимися к тому же периоду, с учетом сведений о расчетах налогоплательщика (налогового агента) с бюджетами. Таким образом, на основании указанных норм арбитры отметили следующее.

Обязанность налогоплательщика по уплате налога за определенный период возникает не с момента окончания данного периода, а с даты, установленной соответствующими статьями Налогового кодекса применительно к конкретному налогу для наступления срока уплаты налога за период, поскольку до этой даты обязательство по его уплате не считается наступившим.

В пункте 14 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 закреплено, что согласно абз. 2 п. 3 ст. 58 НК РФ в случае уплаты авансовых платежей в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей начисляются пени в порядке, предусмотренном ст. 75 НК РФ, до даты их фактической уплаты или в случае их неуплаты - до момента наступления срока уплаты соответствующего налога.

Обратите внимание! Налог к уплате и переплата по нему возникают в результате исчисления налога за определенный период в декларации. Поэтому оба обязательства (налогоплательщика - уплатить налог, исчисленный в декларации к уплате, и налогового органа - возвратить или зачесть налог, исчисленный в декларации к уменьшению/возмещению) считаются возникшими и влекут для налогоплательщика и налогового органа определенные последствия (права и обязанности) только с момента наступления срока уплаты налога. Этот момент в данном случае является универсальным началом исполнения и возникновения обязательств.

Применение иным образом положений ч. I НК РФ повлечет возникновение неравных прав и обязанностей для налогоплательщиков (в том числе в отношении уплаты налога и начала начисления пеней в случае его неуплаты в срок, возмещения (зачета, возврата) налога и начала истечения трехлетнего срока на подачу заявления на зачет (возврат)), что будет являться безусловным нарушением основополагающего принципа налогового законодательства.

При принятии решения судьи также руководствовались положениями Информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98, в котором говорится, что установление факта излишней уплаты может быть осуществлено налоговым органом в ходе камеральной налоговой проверки. Срок на возврат (зачет) суммы излишне уплаченного налога (авансового платежа), определенный п. 9 ст. 78 НК РФ, начинает исчисляться со дня подачи заявления о возврате (зачете), но не ранее чем с момента завершения камеральной налоговой проверки по соответствующему налоговому (отчетному) периоду либо с момента, когда такая проверка должна была быть завершена по правилам ст. 88 НК РФ.

В итоге арбитры пришли к выводу: переплата по налогу на прибыль в размере 458 млн. руб. не была подтверждена до завершения камеральной проверки налоговой декларации за 2014 год, соответственно, частичная неуплата авансовых платежей по налоговой декларации за январь 2015 года привела к возникновению недоимки по налогу на прибыль организаций в размере 458 млн. руб., что и повлекло начисление пени в соответствии со ст. 75 НК РФ.