Учет начисленного налоговиками налога на имущество (Д.А. Столяров, журнал "Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, май 2017 г.)

Учет начисленного налоговиками налога на имущество

Д.А. Столяров,

эксперт журнала

"Предприятия общественного питания:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, май 2017 г., с. 76-78.

Должна ли налоговая инспекция, доначислившая по результатам выездной налоговой проверки налог на имущество организаций, уменьшить базу по налогу на прибыль на сумму этого налога?

Выездная налоговая проверка, проводимая должностными лицами налоговых органов, является одной из форм налогового контроля, установленных п. 1 ст. 82 НК РФ. По общему правилу в качестве предмета такой проверки выступают правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (п. 4 ст. 89 НК РФ). Согласно п. 2 указанной статьи решение о проведении выездной налоговой проверки должно содержать следующие сведения:

полное и сокращенное наименования либо Ф.И.О. налогоплательщика;

предмет проверки, то есть налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке. Выездная налоговая проверка в отношении одного налогоплательщика может проводиться по одному или нескольким налогам;

периоды, за которые проводится проверка. В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о ее проведении;

должности, фамилии и инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки.

На основании представленных норм законодательства о налогах и сборах ВС РФ делает такой вывод.

В обязанность налогового органа входит установление размера всех налоговых обязательств налогоплательщика за проверяемые периоды исходя из выводов, положенных в основу акта налоговой проверки и являющихся основанием для вынесения решения о доначислении соответствующих сумм налогов, начислении пеней за несвоевременную уплату налогов, а также привлечения к налоговой ответственности в соответствии с положениями Налогового кодекса.

Далее высший арбитр рассуждает следующим образом (Определение от 26.01.2017 N 305-КГ16-13478 по делу N А40-159258/2015*(1)). Суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством РФ о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). Датой осуществления таких расходов при применении метода начисления признается дата начисления налогов (сборов, страховых взносов) (пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Кстати, термин "начисленный налог" в Налоговом кодексе отсутствует, однако, исходя из Постановления Президиума ВАС РФ от 02.10.2007 N 7379/07, таковым является налог, отраженный налогоплательщиком в представляемых им налоговых декларациях в качестве подлежащего уплате. Кроме того, что уже следует из Постановления Президиума ВАС РФ от 06.07.2010 N 17152/09, доначисленным является налог, предложенный к уплате в решении по результатам налоговой проверки.

Ключевой вывод от ВС РФ. В силу указанных норм на налоговой инспекции лежит обязанность учесть произведенные в ходе выездной налоговой проверки начисления по соответствующим налогам и отразить их в составе расходов при определении базы по налогу на прибыль при условии, что правильность исчисления налога на прибыль входила в предмет проводимой проверки*(2).

А вот иной правовой подход, который, надо сказать, иногда поддерживают арбитражные суды, влечет необоснованное возложение на налогоплательщика обязанности по самостоятельной корректировке налоговых обязательств путем представления уточненной налоговой декларации за период, являющийся предметом налоговой проверки. Однако такие действия налогоплательщика после завершения проверки, по мнению ВС РФ, во-первых, не устраняют недостоверность произведенного налоговым органом расчета сумм недоимки по налогу на прибыль, а во-вторых, не позволяют скорректировать пени и штраф, исчисленные налоговой инспекцией без учета осуществленных корректировок по всем охваченным проверкой налогам.

Ссылка налоговой инспекции на то, что на налогоплательщике лежит обязанность подачи уточненной налоговой декларации, должна отклоняться судьями, как это сделал АС МО. Расходы в виде доначисленных налогов являются расходами в силу закона (согласно ст. 264 НК РФ), поэтому налоговая инспекция не освобождается от обязанности учесть доначисленные налоги при определении базы по налогу на прибыль (см. Постановление от 07.12.2016 N Ф05-14729/2016 по делу N А40-140791/2015).

Добавим: представленный ключевой вывод от ВС РФ согласуется с позицией, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 06.07.2010 N 17152/09.

По смыслу ст. 89 НК РФ налоговый орган, завершив выездную налоговую проверку, должен обладать всей полнотой информации о налоговых последствиях финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, осуществленной в проверенном периоде (включая сведения о доходах и расходах по соответствующим налогам). Следовательно, доначислив по результатам выездной налоговой проверки НДПИ, налоговый орган в силу положений пп. 1 п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ был обязан уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль организаций на сумму доначисленного НДПИ, если налог на прибыль организаций входил в предмет выездной налоговой проверки.

* * *

Налоговая инспекция, доначислившая по результатам выездной налоговой проверки налог на имущество организаций, должна уменьшить на сумму этого налога базу по налогу на прибыль, но только в том случае, когда налог на прибыль входит в предмет выездной налоговой проверки.

------------------------------------------------------------------------

*(1) Включено в Обзор правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации, принятых в первом квартале 2017 года по вопросам налогообложения, который направлен для использования в работе Письмом ФНС РФ от 17.04.2017 N СА-4-7/7288@ (позиция 11).

*(2) Аналогичные выводы представлены в Определении ВС РФ от 30.11.2016 по делу N 305-КГ16-10138, А40-126568/2015, которое включено в Обзор судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2017) (утвержден Президиумом ВС РФ 16.02.2017) и Обзор правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации, принятых во втором полугодии 2016 года по вопросам налогообложения (направлен для использования в работе Письмом ФНС РФ от 23.12.2016 N СА-4-7/24825@).