ЕНВД: совершенствование продолжается (Е.С. Казаков, "Единый налог на вмененный доход: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, июль-август 2008 г.)

ЕНВД: совершенствование продолжается

Перед уходом на летние каникулы законодатели внесли ряд изменений в Налоговый кодекс. В числе прочих налогов они затронули и ЕНВД (Федеральный закон от 22.07.2008 N 155-ФЗ). Изменения касаются налогового учета вмененщиков, списка видов деятельности, переводимых на этот спецрежим, вопросов терминологии. Предлагаем вам ознакомиться с данными изменениями, вступающими в силу с 01.01.2009.

Для владельцев стоянок

На уплату ЕНВД теперь переводятся услуги не только по хранению автотранспортных средств на платных стоянках, но и по предоставлению во временное владение (в пользование) мест стоянки (пп. 4 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Ранее деятельность по предоставлению мест для стоянки не могла облагаться ЕНВД. В Письме от 28.01.2008 N 03-11-04/3/28 Минфин обосновывал это ссылками на гл. 47 ГК РФ. В соответствии со ст. 886 ГК РФ по договору хранения одна сторона (хранитель) обязуется хранить вещь, переданную ей другой стороной (поклажедателем), и возвратить эту вещь в сохранности.

Отдельно указано, что не облагается ЕНВД указанная деятельность в отношении штрафных автостоянок. Ранее такого исключения в НК РФ не было, но Минфин в Письме от 10.12.2007 N 03-11-04/3/481 указывал, что подобные стоянки предназначены для хранения транспортных средств, эвакуированных при нарушениях правил эксплуатации и управления, то есть в принудительном порядке без заключения договора с владельцем или пользователем транспортного средства по оказанию услуг по хранению автотранспортных средств. В связи с этим такая деятельность не может рассматриваться как деятельность, связанная с оказанием услуг.

В качестве физического показателя законодатели решили теперь установить общую площадь стоянки вместо площади стоянки. Однако в ст. 346.27 НК РФ они не разъяснили, что же означает новое понятие в целях исчисления налога. Поэтому, по нашему мнению, физический показатель следует применять тот же, что и раньше, то есть общую площадь земельного участка, на которой размещена платная стоянка, определяемую на основании правоустанавливающих и инвентаризационных документов.

В Письме Минфина России от 19.05.2008 N 03-11-05/126 отмечено, что в целях применения гл. 26.3 НК РФ к инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у налогоплательщика документы на тот или иной объект предпринимательской деятельности, содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы).

Поэтому, по мнению Минфина, если налогоплательщиком используется не только указанная в правоустанавливающих и (или) инвентаризационных документах площадь земельного участка, но и иная площадь, то при исчислении ЕНВД в отношении осуществляемой предпринимательской деятельности должна учитываться суммарная площадь всего фактически используемого земельного участка (площадь стоянки).

Кто не переводится на ЕНВД?

Определены категории налогоплательщиков, которые не переводятся на ЕНВД (добавлен п. 2.2 в ст. 346.26 НК РФ). Это организации, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год превышает 100 человек, организации, в которых доля участия других организаций составляет более 25% (за небольшим исключением). Второе ограничение не распространяется на организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25%, на организации потребительской кооперации, осуществляющие свою деятельность в соответствии с Законом РФ N 3085-1*(1), а также на хозяйственные общества, единственными учредителями которых являются потребительские общества и их союзы, осуществляющие свою деятельность в соответствии с указанным законом. На данные организации потребительской кооперации ограничение по численности будет распространяться с 01.01.2010 (ст. 3 Федерального закона N 155-ФЗ).

Наконец, не переводятся на ЕНВД предприниматели, применяющие УСНО на основе патента. Раньше, если была возможность выбора между патентом и ЕНВД, чиновники делали выбор в пользу ЕНВД (см., например, Письмо Минфина России от 21.12.2007 N 03-11-03/15). К такому же мнению пришли судьи ФАС ПО в Постановлении от 12.09.2007 N А65-5944/2007.

Если по итогам налогового периода среднесписочная численность превысила 100 человек или у организации изменился состав собственников, в результате чего доля участия организаций превысила 25%, такой налогоплательщик считается утратившим право на уплату ЕНВД и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, в котором допущено несоответствие. Налоги ему придется уплатить за этот период в порядке, предусмотренном для вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей или вновь созданных организаций. Если в каком-либо квартале эти несоответствия устранены, налогоплательщик вновь обязан перейти на уплату ЕНВД с начала следующего квартала (добавлен п. 2.3 в ст. 346.26 НК РФ).

Кто платит ЕНВД, кто не платит?

Снова должны будут платить ЕНВД учреждения образования, здравоохранения и социального обеспечения при оказания услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 квадратных метров по каждому объекту (пп. 8 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Но если оказание услуг общественного питания является неотъемлемой частью процесса функционирования указанных учреждений и эти услуги оказываются непосредственно ими, ЕНВД не применяется (пп. 4 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ).

Переводится на ЕНВД распространение наружной рекламы с использованием рекламных конструкций и размещения рекламы на транспортных средствах (изменены пп. 10 и 11 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). В абзацах 35 и 36 ст. 346.27 НК РФ дается разъяснение этих понятий в целях уплаты ЕНВД, они приведены в соответствии со ст. 19 и 20 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе".

Изменен также пп. 14 п. 2 ст. 346.26 НК РФ. Уплата ЕНВД производится в случае оказания услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование земельных участков для размещения объектов стационарной и нестационарной торговой сети, а также объектов организации общественного питания, в том числе имеющих залы обслуживания посетителей, чего раньше не было. Причем при осуществлении деятельности в соответствии с этим пунктом, а также п. 13 (оказании услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов, объектах нестационарной торговой сети, а также объектах организации общественного питания, не имеющих зала обслуживания посетителей) на розничных рынках*(2) налогоплательщиками являются управляющие рынком компании (добавлен п. 4 в ст. 346.28 НК РФ).

Не облагаются теперь ЕНВД услуги по передаче во временное владение и (или) в пользование автозаправочных и автогазозаправочных станций (пп. 5 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ), а также услуги по изготовлению мебели, строительству индивидуальных домов (изменен абз. 7 ст. 346.27 НК РФ).

В статье 346.27 НК РФ теперь пояснено, как рассчитывается коэффициент-дефлятор. Он равен произведению коэффициента, применяемого в предшествующем периоде, и коэффициента, учитывающего изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в РФ в предшествующем календарном году. Раньше при расчете возникали неясности, из-за чего Минфину приходилось давать дополнительные разъяснения по его применению (см. письма от 22.04.2008 N 03-11-04/3/212, от 29.05.2007 N 03-11-02/151).

В отношении автотранспортных услуг указано, что при перевозке пассажиров количество посадочных мест в целях настоящей главы определяется как количество мест для сидения (за исключением места водителя и места кондуктора) на основании данных технического паспорта завода-изготовителя. Если такой информации нет, это количество определяется органами государственного надзора за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники в РФ на основании заявления налогоплательщика (абз. 10 ст. 346.27 НК РФ).

К розничной торговле в целях уплаты ЕНВД теперь не относится любая реализация газа на основе договоров розничной купли-продажи, а не только в баллонах. Но включается теперь в розничную торговлю реализация через торговые автоматы товаров и (или) продукции общественного питания, изготовленной в этих торговых автоматах. Также уточнено, что не относится к розничной торговле реализация товаров вне стационарной торговой сети через телефонную связь (изменен абз. 12 ст. 346.27 НК РФ).

Из статьи 346.27 НК РФ исключен абз. 35, в котором разъяснялось понятие стационарного торгового места. Очевидно, оно оказалось лишним, так как не используется в качестве физического показателя, характеризующего какой-либо вид деятельности.

В пункте 3 ст. 346.29 НК РФ приведены физические показатели и базовая доходность по каждому виду деятельности, облагаемому ЕНВД.

Физические показатели торговое место или площадь торгового места могут теперь применяться в объектах стационарной торговой сети только при условии полного отсутствия в них торгового зала.

Увеличится нагрузка на налогоплательщика при оказании услуг по временному размещению и проживанию, так как физический показатель теперь для них - общая площадь помещения для временного размещения и проживания. Раньше это была всего лишь площадь спального помещения.

Постановка налогоплательщиков на учет

Вопросу постановки на учет плательщиков ЕНВД был посвящен п. 2 ст. 346.28 НК РФ. В нем довольно скупо разъяснялось, что следует встать на учет в налоговых органах по месту осуществления указанной деятельности в срок не позднее пяти дней с начала ее осуществления и производить там уплату единого налога. В результате у налогоплательщиков возникали вопросы, касающиеся, в частности, осуществления деятельности на территориях, подведомственных разным налоговым органам. Минфин неоднократно давал на них ответы, логика которых присутствует в новой редакции этой нормы НК РФ.

В Налоговом кодексе теперь установлено, что при осуществлении предпринимательской деятельности на территориях нескольких городских округов или муниципальных районов, на нескольких внутригородских территориях городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, где действуют несколько налоговых органов, постановка на учет производится в налоговом органе, на подведомственной территории которого расположено место осуществления предпринимательской деятельности, указанное первым в заявлении о постановке на учет организации или индивидуального предпринимателя в качестве плательщика единого налога.

Обратим внимание на то, что в соответствии с п. 11 Порядка заполнения налоговой декларации по ЕНВД*(3) при осуществлении налогоплательщиком одного и того же вида предпринимательской деятельности в нескольких отдельно расположенных местах разд. 2 декларации заполняется отдельно по каждому месту осуществления такого вида предпринимательской деятельности (по каждому коду ОКАТО) (Письмо Минфина России от 03.06.2008 N 03-11-04/3/260).

Кроме того, при осуществлении некоторых видов деятельности теперь следует становиться на учет по месту нахождения организации (месту жительства индивидуального предпринимателя). Это оказание автотранспортных услуг, осуществление развозной и разносной розничной торговли через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети и при размещении рекламы на транспортном средстве (пп. 5, 7 и 11 п. 2 ст. 346.26 НК РФ).

Установлено также, что необходимо подать заявление в налоговый орган о постановке на учет в качестве плательщика ЕНВД в течение пяти дней с начала осуществления соответствующей деятельности. В тот же срок налоговый орган обязан выдать уведомление о постановке на учет. В аналогичном порядке производится снятие налогоплательщика с учета. Формулировка, приведенная в новой редакции п. 3 ст. 346.28 НК РФ, дает основания считать, что это положение касается и тех налогоплательщиков, которые уже стоят на учете в данном налоговом органе в связи с регистрацией юридического лица или в качестве индивидуального предпринимателя. Не разъясняется, надо ли будет подать указанное заявление о постановке на учет тем налогоплательщикам, которые уже уплачивают и будут уплачивать ЕНВД к моменту вступления в силу данного пункта. Полагаем, что им необходимо будет это сделать.

Поработал один день -
считай налог за полный месяц

Законодатели сочли ненужным применять в дальнейшем корректирующий коэффициент К2 в целях учета фактического периода времени осуществления предпринимательской деятельности. Абзац 3 п. 6 ст. 346.29 НК РФ, который регулировал порядок расчета данного коэффициента в таких ситуациях, утратил силу. Следовательно, такие факторы, как режим работы и сменность, могут быть теперь учтены только в том случае, если при определении значения корректирующего коэффициента базовой доходности К2 представительным органом муниципального образования, законодательным (представительным) органом городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга установлены значения соответствующих подкоэффициентов. Корректировать значение коэффициента К2 исходя из количества дней ведения предпринимательской деятельности в течение календарного месяца вновь оснований нет. Зато теперь указано, что значения К2 округляются до третьего знака после запятой, значения физических показателей при расчете ЕНВД берутся в целых единицах. Значения стоимостных показателей декларации по ЕНВД указываются также в полных рублях (добавлен п. 1 в ст. 346.29 НК РФ).

Е.С. Казаков,

эксперт журнала "ЕНВД: бухгалтерский учет и налогообложение"

"Единый налог на вмененный доход: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, июль-август 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Закон РФ от 19.06.1992 N 3085-1 "О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации".

*(2) Образованных в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2006 N 271-ФЗ "О розничных рынках и о внесении изменений в Трудовой кодекс Российской Федерации".

*(3) Утвержден Приказом Минфина России от 17.01.2006 N 8н.