Экономим налоги на малоценке (А.С. Елин, "Актуальная бухгалтерия", N 7, июль 2008 г.)

Экономим налоги на малоценке

Бухгалтер довольно часто сталкивается с ситуацией, когда нужно оприходовать недорогое имущество со сроком службы более года. Например, предметы мебели, сотовые телефоны, офисную технику. Понятно, что компания, как правило, заинтересована в том, чтобы списать единовременно стоимость такого имущества на затраты. Ведь в этом случае можно сэкономить как на налоге на прибыль, так и на налоге на имущество. О том, как это сделать, избежав претензий налоговых инспекторов, и поговорим.

В бухгалтерском учете существует такое правило: если компания планирует использовать в производственных целях имущество в течение длительного времени (более 12 месяцев), то такой объект, при одновременном соблюдении остальных условий*(1), учитывают в составе основных средств.

Однако, как известно, из любого правила есть исключения. Так, объекты со сроком полезного использования более 12 месяцев и стоимостью в пределах определенного учетной политикой лимита, но не более 20 000 рублей, могут отражаться в бухгалтерском учете и отчетности в составе материально-производственных запасов. Это предусмотрено пунктом 5 Положения по бухучету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01)*(2). Учтите, что такой порядок учета малоценного имущества, а также конкретный лимит стоимости предметов, относимых к МПЗ, должны быть закреплены в учетной политике компании*(3).

Если организация решит учитывать имущество, стоимость которого укладывается в лимит, в составе МПЗ, то для его оприходования нужно использовать и соответствующую первичку: приходный ордер по форме N М-4, а также карточку учета материалов по форме N М-17 *(4). Заполнять форму N ОС-1 *(5) в данном случае не нужно. Также считают и финансисты*(6).

Подведем итог: право решения вопроса о том, как учитывать в бухучете малоценное имущество, остается за предприятием. При этом порядок учета необходимо зафиксировать в учетной политике фирмы.

Налоговый учет: выбора нет

С 1 января 2008 года в налоговом учете к амортизируемому имуществу относятся объекты со сроком полезного использования более 12 месяцев, первоначальная стоимость которых превышает 20 000 рублей*(7). Имущество же, стоимость которого не превышает 20 000 рублей, единовременно списывают на материальные расходы при его вводе в эксплуатацию. Такая норма предусмотрена Налоговым кодексом *(8). Уточним, что данный стоимостной критерий применяется только к тем основным средствам, которые введены в эксплуатацию после 1 января 2008 года*(9).

В бухгалтерском учете в отличие от налогового можно предусмотреть любой лимит стоимости объектов, относимых к МПЗ, в пределах 20 000 рублей. Если же в учетной политике для целей бухгалтерского учета зафиксировать тот же норматив, что и в Налоговом кодексе, - 20 000 рублей, - можно сблизить бухгалтерский и налоговый учет.

Обратите внимание: лимит стоимости предметов, относимых к МПЗ, определяют исходя из их первоначальной стоимости. А, как известно, если имущество используется для операций, облагаемых НДС, сумма входного налога, уплаченного поставщику, принимается к вычету и в формировании стоимости этого имущества не участвует. Однако не стоит забывать о тех особых случаях*(10), когда сумма налога включается в первоначальную стоимость объекта.

Пример

В мае 2008 г. компания приобрела сейф для хранения наличных денег. В этом же месяце сейф был установлен в помещении кассы. Стоимость сейфа составила 21 240 руб. (в т.ч. НДС - 3240 руб.). Согласно учетной политике фирмы для целей бухгалтерского учета лимит стоимости предметов, относимых к МПЗ, составляет 20 000 руб. за единицу.

Вариант 1

Деятельность компании облагается НДС. Поэтому она не учитывает предъявленный поставщиком "входной" НДС в стоимости сейфа, а принимает его к вычету. Стоимость сейфа без НДС составляет:

21 240 - 3 240 = 18 000 руб.

Эта сумма меньше, чем 20 000 руб. Следуя учетной политике, бухгалтер компании отразит сейф в бухгалтерском и налоговом учете в составе материально-производственных запасов.

В мае 2008 г. в учете будут сделаны такие проводки:

Дебет 10 Кредит 60

- 18 000 руб. - оприходован сейф;

Дебет 19 Кредит 60

- 3 240 руб. - учтен "входной" НДС на основании счета-фактуры поставщика;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС"

Кредит 19

- 3 240 руб. - зачтен "входной" НДС;

Дебет 26 Кредит 10

- 18 000 руб. - списана на материальные расходы стоимость сейфа при его вводе в эксплуатацию.

В налоговом учете в мае 2008 г. стоимость сейфа (18 000 руб.) также была учтена в составе материальных расходов.

Вариант 2

Компания в установленном порядке получила освобождение от уплаты НДС в соответствии со статьей 145 Налогового кодекса. В этом случае входной налог, предъявленный поставщиком, фирма к вычету не принимает, а учитывает в первоначальной стоимости сейфа, которая в данной ситуации будет равна 21 240 руб. Следовательно, она превысит лимит, равный 20 000 руб.

Согласно учетной политике бухгалтер компании оприходует сейф как в бухгалтерском, так и в налоговом учете в составе ОС (амортизируемого имущества).

В мае 2008 г. в учете будут сделаны такие записи:

Дебет 08 Кредит 60

- 18 000 руб. - оприходован сейф;

Дебет 19 Кредит 60

- 3 240 руб. - отражен "входной" НДС на основании счета-фактуры поставщика;

Дебет 08 Кредит 19

- 3 240 руб. - учтен в первоначальной стоимости сейфа "входной" НДС;

Дебет 01 Кредит 08

- 21 240 руб. - сейф учтен в составе ОС.

Начиная с июня 2008 года как в бухгалтерском, так и в налоговом учете на стоимость сейфа будет начисляться амортизация исходя из срока его полезного использования.

Особый случай: вычислительная техника

В настоящее время много вопросов возникает при постановке на учет компьютеров.

Системный блок, монитор, клавиатура, мышка - минимальный набор, необходимый для работы компьютера. Однако в накладной продавец обычно указывает не "компьютер", а приводит перечень всех комплектующих. Как правило, стоимость каждой из частей компьютера не превышает 20 000 рублей, а вот совокупная стоимость всех частей уже больше этого лимита. Можно ли учесть каждую часть компьютера как отдельный объект в составе МПЗ?

По мнению чиновников, как в бухгалтерском, так и в налоговом учете все приспособления и принадлежности стандартной комплектации персонального компьютера нужно учитывать как единый инвентарный объект основных средств. В пункте 6 ПБУ 6/01 сказано, что в состав инвентарного объекта должны включаться любые предметы, которые имеют общее управление и могут работать только в комплекте. Компьютер же представляет собой комплекс конструктивно сочлененных предметов, любая отдельно взятая часть которого не может функционировать обособленно. Об этом сказано в письмах Минфина России*(11). Поддерживают финансистов и специалисты налоговой службы*(12).

Однако арбитражные судьи не всегда разделяют официальное мнение чиновников по данному вопросу*(13). Они не согласны с тем, что компьютер (как совокупность нескольких частей) в любом случае необходимо расценивать как единый объект основных средств. При этом в обоснование своей позиции они отмечают, что эти объекты:

не монтируются на одном фундаменте;

с разным функциональным назначением;

могут выполнять свои функции в иной комплектации.

Таким образом, по мнению судей, данное имущество не соответствует признакам комплекса конструктивно-сочлененных предметов, на которые указывает ПБУ 6/01 *(14).

Кроме того, ПБУ 6/01 регламентирует исключительно бухгалтерский учет. В Налоговом же кодексе подобных требований не содержится. Арбитражная практика показывает, что шансы на успех в судебном разбирательстве у компании резко возрастают, если для частей компьютера установлены различные сроки полезного использования. Выводы судей основаны на пункте 6 ПБУ 6/01. В нем сказано, что, если объект состоит из нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно различаются, каждая такая часть может учитываться как самостоятельный инвентарный объект.

Уровень существенности каждая организация определяет самостоятельно. Установите его, к примеру, равным 6 месяцам. Тогда если срок службы, например, системного блока и монитора различается как минимум на 6 месяцев, то это уже разные инвентарные объекты. Главное - зафиксировать принятый уровень существенности в учетной политике.

Однако, принимая во внимание официальную позицию проверяющих, при обособленном учете каждой из частей компьютера не исключено возникновение налоговых споров.

Теперь поговорим о внешних устройствах - принтере, сканере, модеме и пр. Возможны 2 основные ситуации. Первая: эти устройства фирма приобретает вместе с компьютером и одновременно с ним принимает к учету. Вторая: устройство куплено позже и подключено к уже действующему компьютеру.

В первой ситуации безопаснее учесть и эти внешние устройства, и компьютер как единый комплекс. На практике инспекторы, когда видят, что все приобретено одновременно, часто применяют в отношении принтеров и сканеров тот же подход, что и к монитору, системному блоку, мышке и прочим деталям компьютера. Раз принтер без компьютера использован быть не может - значит, их надо учитывать как единый объект, считают контролеры.

Если вы с подобной позицией не согласны, споров с налоговиками, скорее всего, не избежать. Отстоять свою правоту в такой ситуации вам помогут следующие аргументы. Классификация основных средств*(15) различает компьютеры, печатающие устройства к ним и модемы. Следовательно, последние не являются частями компьютера. И еще: принтер бывает и сетевым, то есть может работать одновременно не с одним, а с несколькими системными блоками. А значит, нельзя однозначно сказать, с каким из обслуживаемых им компьютеров он составляет инвентарный объект.

К аналогичным выводам приходили и арбитражные судьи*(16). Они неоднократно подчеркивали, что сканеры, принтеры и модемы не относятся к приспособлениям и принадлежностям одного объекта основных средств, так как не являются его составными или комплектующими частями.

А вот во второй ситуации, когда уже введенный в эксплуатацию компьютер спустя какое-то время доукомплектовывают, к примеру, принтером, отражать это как модернизацию и учитывать все оборудование в составе единого комплекса нужды нет. Согласно практике аудиторских проверок вряд ли инспектор будет возражать против этого.

А.С. Елин,

генеральный директор компании "Академия аудита"

Экспертиза статьи:

Ю.В. Волкова,

служба Правового консалтинга ГАРАНТ,

профессиональный бухгалтер-эксперт

Об эволюции счетных приборов

Долгое время считалось, что первый механический калькулятор придумал немецкий астроном и математик Вильгельм Шиккард в 1623 году. По его замыслу устройство должно было выполнять 4 арифметических действия. А поскольку работа механизма, как и в часах, была основана на использовании звездочек и шестеренок, он получил название "считающие часы". Однако в 1967 году были обнаружены неизвестные ранее записные книжки Леонардо да Винчи. С их помощью ученым удалось доказать, что великий итальянец сделал то же самое, что и Шиккард, но более чем за 120 лет до него.

Первое механическое счетное устройство, которое существовало не на бумаге, а работало, смастерил в 1642 году выдающийся французский математик Блез Паскаль. Именно ему чаще всего и отдают лавры первого конструктора механического калькулятора.

Механический "компьютер" Паскаля ("Паскалина") мог складывать и вычитать. Он состоял из набора вертикально установленных колес с нанесенными на них цифрами от 0 до 9. При полном обороте колеса оно сцеплялось с соседним колесом и поворачивало его на одно деление. Число колес определяло число разрядов. Так, 2 колеса позволяли считать до 99, а 3 - уже до 999. За "Паскалиной" последовала машина Лейбница (1673 г.), которая была немного сложнее своей предшественницы и позволяла еще делить и умножать. Долгое время люди не могли придумать ничего более совершенного, чем машина Лейбница. Именно несколько видоизмененные колеса Лейбница стали основой массовых счетных приборов - арифмометров, которые появились в 1820 году. Отметим, что механические калькуляторы использовались вплоть до 1970-х годов. Позже им на смену пришла более совершенная техника - калькуляторы с различными источниками питания (на сменных батарейках и солнечных батареях) и компьютеры.

Подготовила Ирина Костюкова

К.В. Новоселов,

советник государственной гражданской службы РФ II класса, к.э.н.

Согласно пункту 1 статьи 257 Налогового кодекса под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией, первоначальной стоимостью более 20 000 рублей.

Пункт 6 ПБУ 6/01 устанавливает, что именно является инвентарным объектом основных средств. Отсюда можно сделать вывод, что все приспособления и принадлежности стандартной комплектации персонального компьютера (сюда можно отнести монитор, системный блок, клавиатуру, манипулятор "мышь"), представляющие собой комплекс конструктивно-сочлененных предметов и способные выполнять свои функции только в составе комплекса, учитываются отдельным инвентарным объектом.

Теперь что касается дополнительного периферийного оборудования. Речь идет о принтере, сканере, модеме и т.п. Данные объекты отражаются по решению организации:

- либо в составе персонального компьютера (если фирма считает, что они будут работать только в комплексе с конкретным персональным компьютером). Тогда расходы на их приобретение учитываются как расходы на модернизацию компьютера;

- либо как самостоятельные объекты в зависимости от их стоимости (если фирма принимает решение, что эти устройства могут работать с любыми персональными компьютерами, то есть условно являются переносными). Тогда это будут либо материальные расходы, если стоимость не превысит 20 000 рублей, либо объекты основных средств.

"Актуальная бухгалтерия", N 7, июль 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) п. 4 ПБУ 6/01, утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н

*(2) утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н

*(3) п. 8 ПБУ 1/98, утв. приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н

*(4) пост. Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а

*(5) пост. Госкомстата России от 21.01.2003 N 7

*(6) письмо Минфина России от 30.05.2006 N 03-03-04/4/98

*(7) п. 1 ст. 256 НК РФ

*(8) подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ

*(9) письмо Минфина России от 03.11.2007 N 03-03-06/1/767

*(10) подп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ

*(11) письма Минфина России от 04.09.2007 N 03-03-06/1/639, от 09.10.2006 N 03-03-04/4/156

*(12) письмо МНС России от 05.08.2004 N 02-5-11/136@

*(13) Пост. ФАС ПО от 12.02.2008 N А12-8947/07-С42, от 30.01.2007 N А57-30171/2005, ФАС СКО от 03.12.2007 N Ф08-7770/07-2905А, ФАС УО от 03.12.2007 N Ф09-9180/07-С3, ФАС МО от 26.03.2007 N КА-А40/2053-07-П

*(14) п. 6 ПБУ 6/01

*(15) утв. пост. Правительства РФ от 01.01.2002 N 1

*(16) Пост. ФАС ЗСО от 30.11.2006 N Ф04-2872/2006(28639-А27-40), ФАС УО от 07.06.2006 N Ф09-4680/06-С7