Вопрос: Между организацией и Центром сертификации заключен договор, в соответствии с которым осуществляется проведение работ по сертификации на соответствие стандартам качества ИСО 9001:2001. Сертификация не носит обязательного характера. Получен сертификат эксперта аудита внутренних проверок - "Разрешение на применение Знака соответствия Системы добровольной сертификации "Евро-Cтандарт", срок действия сертификата - три года. Организация находится на общей системе налогообложения. Как провести данные операции в бухгалтерском и налоговом учете? ("Консультант бухгалтера", N 8, август 2008 г.)

Между организацией и Центром сертификации заключен договор, в соответствии с которым осуществляется проведение работ по сертификации на соответствие стандартам качества ИСО 9001:2001. Сертификация не носит обязательного характера. Получен сертификат эксперта аудита внутренних проверок - "Разрешение на применение Знака соответствия Системы добровольной сертификации "Евро-Стандарт", срок действия сертификата - три года. Организация находится на общей системе налогообложения. Как провести данные операции в бухгалтерском и налоговом учете?

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете расходы, связанные с проведением работ по сертификации системы менеджмента качества, относятся к расходам по обычным видам деятельности (пункт 5 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утвержденного приказом Минфина России от 6 мая 1999 N 33н).

Согласно пункту 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления.

Учитывая, что в рассматриваемой ситуации сертификат выдан на три года, при списании расходов необходимо руководствоваться Положением по ведению бухучета и отчетности, утвержденным приказом Минфина России от 29 июля 1998 N 34н.

Пунктом 65 Положения предусмотрено, что затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.), в течение периода, к которому они относятся.

Таким образом, сумма расходов по сертификации системы менеджмента качества ежемесячно отражается по дебету счетов учет затрат 20, 26 и кредиту счета 97.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

дебет счета 60 (76) кредит счета 51 - оплачены расходы по проведению сертификации;

дебет счета 97 кредит счета 60 (76) - отражены затраты, связанные с проведением сертификации системы менеджмента качества;

дебет счета 19 кредит счета 60 - выделен НДС;

дебет счета 68 кредит счета 19 - принят к вычету НДС;

Ежемесячно:

дебет счета 20 (26) кредит счета 97 - списана часть расходов, связанных с проведением сертификации системы менеджмента качества.

В то же время некоторые специалисты предлагают использовать единовременный метод списания указанных расходов, то есть:

дебет счета 60 (76) кредит счета 51 - оплачены расходы по проведению сертификации;

дебет счета 20 (26) кредит счета 60 - отражена сумма расходов на проведение сертификации;

дебет счета 19 кредит счета 60 - выделен НДС;

дебет счета 68 кредит счета 19 - принят к вычету НДС.

На наш взгляд, правильнее применять вариант учета затрат с использованием счета 97.

Налоговый учет

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты налогоплательщика.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Минфин России в письме от 10 июля 2006 г. N 03-03-04/1/565 указал, что система менеджмента качества не является продукцией или услугой организации, реализуемой потребителям (заказчикам) и, следовательно, расходы, связанные с ее сертификацией, не учитываются в целях налогообложения прибыли в составе прочих расходов налогоплательщика, связанных с производством и реализацией.

Вместе с тем налоговые органы считают, в случае, если расходы по проведению сертификации системы менеджмента проведены в соответствии с нормами Федерального закона от 27 декабря 2002 г. N 184-ФЗ "О техническом регулировании", то для целей налогообложения прибыли они могут быть учтены в составе расходов на сертификацию продукции и услуг на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 264 НК РФ (см. письма УФНС России по г. Москве от 27 января 2006 г. N 20-12/5511, ФНС России от 27 июня 2006 г. N 02-1-08/123).

При этом хотелось бы обратить Ваше внимание на то, что в указанных разъяснениях речь шла о системе менеджмента качества продукции.

В рассматриваемой же нами ситуации мы имеем дело с расходами, связанными с сертификацией системы менеджмента качества управления. В связи с этим, руководствоваться данными разъяснениями нельзя.

Действительно, система менеджмента качества не является продукцией или услугой организации, реализуемой потребителям, поэтому, по мнению Минфина России, расходы на проведение ее сертификации не учитываются в целях налогообложения.

В то же время перечень расходов, связанных с производством и реализацией, не является исчерпывающим. Если расходы на сертификацию системы менеджмента качества экономически обоснованны, документально подтверждены, направлены на получение дохода, то они уменьшают налоговую базу на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

О правомерности признания расходов на сертификацию на основании данного пункта указывает арбитражная практика (постановление ФАС Северо-Западного округа от 12 февраля 2007 г. N А66-13850/2005).

Относительно момента признания расходов отметим следующее.

Сертификат системы менеджмента качества выдан на три года. Рассматриваемые расходы являются косвенными, соответственно должны в полном объеме относиться к расходам текущего отчетного (налогового) периода (пункт 2 статьи 318 НК РФ).

Однако, несмотря на это, учитывая срок действия сертификата, а также положения статьи 272 НК РФ, на наш взгляд, данные расходы целесообразнее включать в состав расходов текущего периода в течение срока, на который выдан сертификат. Об этом указано в разъяснениях налоговых органов (указанных выше), а также в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 22 марта 2006 г. N А56-14268/2005, ФАС Поволжского округа от 26 июля 2005 г. N А72-6739/04-7/50.

Вместе с тем существует и противоположная точка зрения. Так, в постановлении ФАС Уральского округа от 19 января 2006 г. N Ф09-6174/05-С7 судьи пришли к выводу, что организация, проводящая сертификацию, заключает договор с органом по сертификации, согласно которому работы выполняются единовременно и не имеет значения срок действия сертификата. Расходы на сертификацию в этом случае являются косвенными и на основании пункта 2 статьи 318 НК РФ в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода.

В отличие от единовременного списания, при равномерном отражении затрат у организации не возникнут разницы между бухгалтерским и налоговым учетом.

Вывод:

На наш взгляд, расходы, связанные с проведением сертификации системы менеджмента качества, могут быть учтены в составе расходов по налогу на прибыль на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Вместе с тем организации необходимо учитывать следующее. Как мы видим, ситуация по включению в состав расходов затрат, связанных с проведением работ по сертификации системы менеджмента качества, в настоящее время является спорной. Кроме того, в силу подпункта 5 пункта 1 статьи 32 НК РФ налоговые органы обязаны руководствоваться письменными разъяснениями Минфина России по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах.

Иными словами, в своей работе ФНС России, возможно, будет руководствоваться позицией Минфина России, которая в данном случае является приоритетной. Таким образом, признание для целей налогообложения прибыли расходов на добровольную сертификацию системы менеджмента может привести к спору с налоговыми органами.

В бухгалтерском учете расходы, связанные с проведением работ по сертификации системы менеджмента качества, учитываются на счете 97.

Я. Степовая,

эксперт службы Правового консалтинга Гарант,

член Палаты налоговых консультантов

1 августа 2008 г.

"Консультант бухгалтера", N 8, август 2008 г.