Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 30 сентября 2008 г. N КА-А40/9099-08-П Отказывая в удовлетворении требования по делу о признании недействительным решения налогового органа в части начисления налога на прибыль, суд исходил из того, что неисполнение одной из сторон обязательств по договору комиссии не является обстоятельством, позволяющим истцу компенсировать затраты за счет уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль, сокращая свои налоговые обязательства (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 30 сентября 2008 г. N КА-А40/9099-08-П
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 29 сентября 2008 г.

Полный текст постановления изготовлен 30 сентября 2008 г.

ЗАО "Люксор Фильм" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к ИФНС России N 16 по г. Москве о признании недействительным принятого по результатам выездной налоговой проверки решения N 18813 от 07.02.2007 "О привлечении налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления 732960 руб. налогов, пени, штрафов.

Решением суда от 17.05.2007, оставленным без изменения судом апелляционной инстанции от 26.07.2007 г., заявленные требования удовлетворены частично: решение налогового органа признано недействительным в части доначисления налога на прибыль, НДС, начисления соответствующих штрафов и пени, связанных с реализацией входных билетов, расходами по представлению и списанию услуг сети Интернет, расходами по оплате электроэнергии. В остальной части требований в удовлетворении отказано.

Постановлением от 12.11.2007 г. Федерального арбитражного суда Московского округа указанные судебные акты отменены в части начисления налога на прибыль, НДС, пени и штрафных санкций по эпизоду, связанному с изготовлением и реализацией входных билетов в интересах ООО "Орион Люксор". Дело в этой части передано на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Решением суда от 18.04.2008 оспариваемое заявителем решение инспекции признано недействительным в части начисления налога на прибыль, соответствующих штрафа, пени в отношении выводов о необоснованном принятии расходов, связанных с изготовлением и реализацией входных билетов для ООО "Орион Люксор".

При этом суд исходил из того, что осуществленные обществом затраты на изготовление и реализацию билетов, не компенсированные комитентом ООО "Орион Люксор", подлежат отражению у заявителя в налоговой базе в составе расходов, уменьшающих доходы, так как соответствуют критериям обоснованности и документального подтверждения, установленным ст. 252 НК РФ.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 23 июня 2008 года решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит об отмене судебных актов и отклонении требований заявителя. Инспекция считает решение и постановление арбитражных судов принятыми с нарушением норм материального права, полагая, что расходы, которые подлежат компенсации комитентом, не должны учитываться комиссионером в налоговой базе по налогу на прибыль.

Отзыв на жалобу не представлен.

Представители общества в суд не явились.

В соответствии с п. 3 ст. 284 АПК РФ, совещаясь на месте, суд определил: рассмотреть дело в отсутствие представителей общества, надлежащим образом извещенного о месте и времени судебного заседания.

Изучив материалы дела, выслушав представителя инспекции, поддержавшего доводы жалобы, суд кассационной инстанции считает решение и постановление арбитражных судов подлежащими отмене в связи с неправильным применением норм материального права.

Согласно решению Инспекции N 18813 от 07.02.2007, доначисляя налог на прибыль, пени и штрафные санкции по эпизоду, связанному с изготовлением и реализацией входных билетов в интересах ООО "Орион Люксор", налоговый орган исходил из того, что заявитель в нарушение положений ст. 270 НК РФ, включил в состав расходов, уменьшающих доходы при налогообложении прибыли, стоимость изготовления билетов на киносеансы ООО "Орион Люксор", демонстрируемые в кинозале, арендуемом последним в здании Киноконцертного здания "Орион".

Вывод налогового органа соответствует материалам дела и установленным судебными инстанциями обстоятельствам.

Так, судами установлено, что бланки входных билетов в кинотеатр изготовлены ООО "СЕРВИС ПЛЮС ПРИНТ" в соответствии с договором подряда N 30/12/02 от 30.12.2002 г., заключенным заявителем с указанной организацией, и оплачены последним.

При этом, какие-либо счета, счета-фактуры, накладные заявителем в адрес ООО "Орион Люксор" не выставлялись.

Таким образом, заявитель, как комиссионер, осуществил расходы в интересах ООО "Орион Люксор" без компенсации со стороны последнего, т.е. на безвозмездной основе.

Вместе с тем, в соответствии со ст. 1.1. договора комиссии N 1003/ЛФ/ком от 01.03.2003 г. между заявителем и ООО "Орион Люксор" комиссионер (заявитель) обязуется по поручению комитента за обусловленное в договоре вознаграждение и за счет комитента осуществлять продажу билетов на киносеансы, демонстрируемые в кинозале, арендуемом ООО "Орион Люксор" в здании Киноконцертного зала "Орион" (т. 2, л.д. 51-53).

В силу ст. 2.1.3 договора комитент (ООО "Орион Люксор") обязан возместить комиссионеру издержки, понесенные при выполнении поручения комитента.

Согласно ст. 3.2 вознаграждение комиссионеру устанавливается в размере 5000 руб. в месяц, в т.ч. НДС.

Статьей 4.1 договора предусмотрено, что комиссионер несет полную материальную ответственность за билеты, переданные ему комитентом для реализации.

Статьей 1.5 договора комиссии определено, что средства, вырученные от продажи комиссионером билетов на киносеансы в кинозал комитента, являются собственностью комитента.

Таким образом, комиссионное вознаграждение и компенсация издержек, связанных с исполнением договора, представляют собой самостоятельные виды расчетов по договору.

Между тем, в материалах дела не содержится доказательств того, что заявитель и ООО "Орион Люксор" предусмотрели компенсацию издержек, связанных с изготовлением билетов на сеансы ООО "Орион Люксор", из комиссионного вознаграждения заявителя.

Кроме того, комиссионное вознаграждение установлено размером в 5 тысяч рублей в месяц, включая НДС, тогда как за изготовление билетов заявитель заплатил в марте 2003 года 43532,50 руб., в мае 2003 года 25365 руб., в июне 2003 года - 18368 руб.

В соответствии с подпунктом 9 пункта 1 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, произведенной комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров.

По смыслу и содержанию цитируемой нормы расходы, осуществленные комиссионером в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, если такие затраты подлежат включению в состав расходов комитента, не учитываются в составе расходов комиссионера. Также не учитываются расходы, осуществленные комиссионером за комитента, если такие расходы отражаются в налоговом учете комитента.

Согласно части 1 статьи 990 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

Таким образом, характерным для договора комиссии является совершение комиссионером юридически значимых действий за счет комитента.

В соответствии с абзацем первым статьи 1001 ГК РФ комитент обязан помимо уплаты комиссионного вознаграждения возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы.

В силу статьи 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

Из приведенных норм следует, что все действия комиссионера (агента) по договору комиссии (агентскому договору) осуществляются за счет комитента (принципала).

В том случае, если комиссионер (агент) осуществляет расходы, соответствующие требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, которые в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации не возмещаются комитентом (принципалом) и, соответственно, не отражаются в налоговом учете комитента (принципала), то комиссионер (агент) вправе включить указанные расходы в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли.

Изложенное означает, что учету в составе расходов комиссионера (агента) подлежат только те экономически обоснованные и документально подтвержденные расходы комиссионера, которые комитент (принципал) не должен возмещать по условиям договора.

Так как по условиям договора комиссии комитент ООО "Орион Люксор" обязан компенсировать все издержки комиссионера ЗАО "Люксор Фильм", связанные с исполнением договора комиссии, невыполнение этих условий не является обстоятельством, позволяющим заявителю компенсировать затраты за счет уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль, сокращая свои налоговые обязательства.

Равным образом обязательство комиссионера осуществлять продажу билетов на киносеансы комитента своими силами, с использованием собственных зарегистрированных бланков билетов, не является основанием для налогового учета таких затрат, которые, в соответствии с договором, должны быть компенсированы комитентом.

В силу ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ, услуг признается, в том числе, передача права собственности на товары, результаты выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе.

Тот факт, что заявитель не передавал комитенту билеты физически (либо путем оформления товарных накладных, счетов и счетов-фактур), не может свидетельствовать о том, что в целях налогообложения указанные затраты могут быть учтены у заявителя.

При таких обстоятельствах у судов отсутствовали основания для признания решения налогового органа в указанной части недействительным.

Ссылка судов на Письмо Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 28.06.2007 г. N 20-12/060962 как на подтверждение позиции о правомерном учете затрат заявителем ошибочна, поскольку из этого письма не следует, что комиссионер вправе учитывать в своей налоговой базе все соответствующие ст. 252 НК РФ расходы, осуществленные в интересах комитента, если эти расходы комитентом не компенсированы.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства установлены судами с достаточной полнотой, однако ими неправильно применены нормы материального права, а также в связи с тем, что дело рассматривается судом кассационной инстанции повторно, решение и постановление судов подлежат отмене с принятием нового судебного акта об отклонении требований заявителя.

Руководствуясь ст.ст. 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 18 апреля 2008 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23 июня 2008 года по делу N А40-7414/07-115-78 отменить в части признания недействительным решения ИФНС России N 16 по г. Москве от 07.02.07 г. N 18813 в части доначисления налога на прибыль, соответствующих штрафа, пени в отношении выводов о необоснованном принятии расходов, связанных с изготовлением и реализацией входных билетов для ООО "Орион Люксор".

В этой части в удовлетворении заявления отказать.