Патентная "упрощенка" или уплата ЕНВД: что выбрать? (К.С. Николаева, "Вмененка", N 11, ноябрь 2008 г.)

Патентная "упрощенка" или уплата ЕНВД: что выбрать?

С 1 января 2009 года индивидуальные предприниматели смогут выбирать между двумя налоговыми режимами - системой налогообложения в виде ЕНВД и упрощенной системой на основе патента. В данной статье мы рассмотрим, кто вправе перейти на патентную "упрощенку" и каковы особенности ее применения

В настоящее время действующим налоговым законодательством не урегулирован вопрос о том, на каком налоговом режиме следует работать индивидуальным предпринимателям, если они осуществляют виды деятельности, указанные в законе субъекта РФ об упрощенной системе на основе патента и одновременно подпадающие под уплату ЕНВД согласно нормативному правовому акту местных властей.

Финансовое ведомство считает, что в данном случае индивидуальный предприниматель должен применять систему налогообложения в виде ЕНВД, поскольку она является обязательной. А переход на "упрощенку" на основе патента осуществляется добровольно. Подобные разъяснения, в частности, даны в письмах Минфина России от 03.10.2007 N 03-11-04/3/384 и от 21.12.2007 N 03-11-03/15. Вместе с тем существует противоположная арбитражная практика (см., например, постановление ФАС Поволжского округа от 10.01.2008 N А65-5721/2007).

С 1 января 2009 года в соответствии с Федеральным законом от 22.07.2008 N 155-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 155-ФЗ) указанный вопрос не должен вызывать никаких сомнений. Так, на основании подпункта 3 пункта 2.2 статьи 346.26 НК РФ на уплату ЕНВД не будут переводиться индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения на основе патента по видам деятельности, которые согласно решениям местных властей относятся к "вмененным". То есть теперь предприниматель сможет выбрать: уплачивать ЕНВД или же приобрести патент.

Кроме того, законодатели обновили статью 346.25.1 НК РФ, посвященную особенностям применения упрощенной системы на основе патента. Посмотрим, с чего начать и что необходимо учесть, если патентная "упрощенка" кажется вам более привлекательной, чем уплата единого налога на вмененный доход?

Кому полагается патент

В статье 346.25.1 НК РФ содержатся условия применения упрощенной системы налогообложения на основе патента.

Во-первых, индивидуальный предприниматель должен осуществлять виды деятельности, которые предусмотрены в пункте 2 статьи 346.25.1 НК РФ. Приведенный здесь перечень закрытый. Заметим, что на основании Закона N 155-ФЗ в данном списке появятся новые виды деятельности. В частности, патент смогут получить индивидуальные предприниматели, которые оказывают услуги общественного питания.

В соответствии с Законом N 155-ФЗ с 1 января 2009 года, чтобы получить патент, не обязательно вести только один из видов предпринимательской деятельности, перечисленных в пункте 2 статьи 346.25.1 НК РФ. До внесения указанного изменения налоговые органы придерживались позиции, согласно которой индивидуальный предприниматель, осуществляющий одновременно несколько видов деятельности, приведенных в указанном перечне, не вправе перейти на УСН на основе патента. Подобный вывод содержится, например, в письмах УФНС России по г. Москве от 25.12.2007 N 18-11/3/123968@ и от 26.06.2006 N 18-12/3/55698.

Во-вторых, на территории субъекта РФ, где индивидуальный предприниматель осуществляет свою деятельность, принят закон о применении упрощенной системы на основе патента (п. 3 ст. 346.25.1 НК РФ). При этом с 1 января 2009 года власти субъектов РФ не могут утверждать конкретный список видов деятельности, по которым разрешается применять УСН на основе патента.

Третье ограничение касается среднесписочной численности работников. Согласно действующей редакции НК РФ для перехода на упрощенную систему на основе патента запрещено иметь наемных работников, в том числе сотрудников, с которыми заключены договоры гражданско-правового характера. Однако с 1 января 2009 года на основании измененного пункта 2 и нового пункта 2.1 статьи 346.25.1 НК РФ индивидуальные предприниматели смогут применять патентную УСН, несмотря на то, что они привлекают сотрудников по трудовым и гражданско-правовым договорам. Но есть одно ограничение: среднесписочная численность работников не должна превышать пяти человек за налоговый период. Заметим, что многими патентными видами деятельности сложно заниматься в одиночку. Поэтому данную поправку можно назвать приятным подарком от законодателей.

С 1 января 2009 года в налоговом законодательстве не будет указания, согласно которому на владельцев патента распространяются нормы статей 346.11-346.25 НК РФ. Вместе с тем в новом пункте 2.2 статьи 346.25.1 НК РФ определено, что индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСН на основе патента, обязаны соблюдать ограничения по размеру полученных доходов. Так, доходы за налоговый период не должны превышать 20 млн. руб., умноженные на коэффициент-дефлятор (п. 4 ст. 346.13 НК РФ).

Получаем патент

Индивидуальный предприниматель вправе самостоятельно выбрать срок, на который ему нужен патент. С 1 января 2009 года согласно отредактированному пункту 4 статьи 346.25.1 НК РФ патент может быть выдан на срок от одного до 12 месяцев. Чтобы индивидуальному предпринимателю стать владельцем патента, ему нужно оповестить об этом налоговую инспекцию по месту своего учета. Для этого ему необходимо подать заявление. Согласно пункту 5 статьи 346.25.1 НК РФ форма указанного заявления утверждается ФНС России. Поэтому нужно заполнить заявление по форме N 26.2.П-1 и представить его не позднее чем за месяц до начала применения патентной УСН. То есть, чтобы с 1 января 2009 года вести деятельность на основе патента, заявление следует представить до 1 декабря 2008 года (30 ноября приходится на выходной день).

Чтобы индивидуальному предпринимателю стать владельцем патента, ему нужно оповестить об этом налоговую инспекцию по месту своего учета.

Для этого ему необходимо подать заявление. Согласно пункту 5 статьи 346.25.1 НК РФ форма указанного заявления утверждается ФНС России. Поэтому нужно заполнить заявление по форме N 26.2.П-1 и представить его не позднее чем за месяц до начала применения патентной УСН.

То есть, чтобы с 1 января 2009 года вести деятельность на основе патента, заявление следует представить до 1 декабря 2008 года (30 ноября приходится на выходной день).

Заметим, что в форме заявления на получение патента на право применения УСН, которая действует на момент подписания номера в печать, не учтены поправки в статью 346.25.1 НК РФ, внесенные Законом N 155-ФЗ. Поэтому, если вы планируете использовать патент с 1 января 2009 года и не хотите дожидаться новой редакции формы заявления, имейте в виду следующее.

1. При заполнении этого документа укажите выбранный период действия патента исходя из норм измененного пункта 4 статьи 346.25.1 НК РФ. Например, вы можете написать, что хотите получить патент на четыре месяца.

2. Как указано выше, с 1 января 2009 года в новом пункте 2.1 статьи 346.25.1 НК РФ будет определено, что при применении упрощенной системы налогообложения на основе патента индивидуальный предприниматель вправе привлекать наемных работников, в том числе по договорам гражданско-правового характера. При этом среднесписочная численность работников не должна превышать пяти человек за налоговый период.

В действующей редакции НК РФ и в редакции, которая вступит в силу с 1 января 2009 года, нет требования о том, что в заявлении на получение патента нужно указывать число работников. Однако в форме N 26.2.П-1 есть фраза, согласно которой "вид предпринимательской деятельности осуществляется без привлечения наемных работников, в том числе по договорам гражданско-правового характера".

Если вы планируете осуществлять патентную деятельность, привлекая работников, рекомендуем вам оформить приложение к заявлению. Это поможет избежать вопросов со стороны налоговых инспекторов. В заявлении следует указать, что к нему прилагается документ на одном листе. Вариант приложения к заявлению смотрите на рисунке.

Приложение к заявлению на получение патента на право
применения упрощенной системы налогообложения
на основе патента

Согласно Федеральному закону от 22.07.2008 N 155-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" с 1 января 2009 года статья 346.25.1 НК РФ действует в новой редакции. С указанной даты на основании пункта 2.1 статьи 346.25.1 НК РФ "при применении упрощенной системы налогообложения на основе патента индивидуальный предприниматель вправе привлекать наемных работников, в том числе по договорам гражданско-правового характера, среднесписочная численность которых, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, не должна превышать за налоговый период пять человек".

Указанный в заявлении на получение патента на право применения упрощенной системы налогообложения на основе патента вид деятельности будет осуществляться с привлечением двух наемных работников. Трудовые отношения между работниками и индивидуальным предпринимателем Новицким Виталием Викторовичем оформлены трудовым договором.

Индивидуальный предприниматель Новицкий В.В. Новицкий

27 ноября 2008 года

Конечно, индивидуальный предприниматель может не знать, сколько сотрудников будет трудиться у него в период, на который он получит патент. Тогда в приложении можно отразить, что деятельность будет осуществляться с привлечением работников, среднесписочная численность которых за налоговый период не превысит пяти человек. После получения заявления налоговый орган в течение десяти дней обязан выдать индивидуальному предпринимателю патент (форма N 26.2.П-3) или уведомить об отказе в его выдаче (форма N 26.2.П-2).

Обратите внимание: в последнем случае налоговые инспекторы должны указать основания, не позволяющие индивидуальному предпринимателю выдать патент, со ссылками на нормы статьи 346.25.1 НК РФ. Хотя такое требование не закреплено в Налоговом кодексе РФ, оно есть в форме N 26.2.П-2.

Патент действует только на территории того субъекта РФ, в котором он выдан. Поэтому если предприниматель планирует осуществлять предпринимательскую деятельность на территории нескольких субъектов РФ, то и заявления на получение патентов ему следует подавать на территории данных субъектов.

А как быть в случае, если предприниматель состоит на учете в одном субъекте РФ, а патентную "упрощенку" планирует вести на территории другого? Согласно новому абзацу пункта 5 статьи 346.25.1 НК РФ в этой ситуации он вместе с заявлением на получение патента обязан представить в налоговую инспекцию заявление о постановке на учет.

Определяем стоимость патента

Годовая стоимость патента определяется как произведение потенциально возможного к получению годового дохода и налоговой ставки 6% (п. 6 ст. 346.25.1 НК РФ).

Величина потенциально возможного к получению годового дохода устанавливается законами субъектов РФ на календарный год для каждого вида предпринимательской деятельности. При этом на территории конкретного субъекта РФ на значение дохода могут влиять особенности и место ведения предпринимательской деятельности. Об этом сказано в пункте 7 статьи 346.25.1 НК РФ.

Пример 1

Индивидуальный предприниматель И.Р. Пашков осуществляет на территории г. Подольска Московской области ремонт, покраску и пошив обуви. По данному виду деятельности предприниматель уплачивает ЕНВД. С 1 января 2009 года он планирует перейти на упрощенную систему налогообложения на основе патента. И.Р. Пашков хочет получить патент сроком на 12 месяцев. Рассчитаем годовую стоимость патента.

Решение

По виду деятельности, которым занимается индивидуальный предприниматель, разрешено применять патентную "упрощенку" (подп. 2 п. 2 ст. 346.25.1 НК РФ). Согласно статье 2 Закона Московской области от 19.09.2008 N 122/2008-ОЗ "О применении упрощенной системы налогообложения на основе патента на территории Московской области" потенциально возможный годовой доход составляет 243 200 руб. Таким образом, годовая стоимость патента для И.Р. Пашкова составит 14 592 руб. (243 200 руб. x 6%).

Как мы уже сказали, индивидуальный предприниматель может получить патент на срок менее 12 месяцев. При этом размер потенциально возможного дохода власти субъектов РФ устанавливают из расчета на год. Поэтому стоимость патента необходимо пересчитать в соответствии с продолжительностью того периода, на который был выдан патент.

То есть для определения стоимости патента на срок менее 12 месяцев можно воспользоваться следующей формулой:

     СПп = СПг : 12 мес. x П,

где СПп - стоимость патента на срок меньше года (от одного до 12 месяцев);

СПг - годовая стоимость патента;

П - период, на который выдается патент (от одного до 12 месяцев).

Например, если стоимость годового патента составляет 14 592 руб., как в первом примере, то стоимость патента на два месяца равна 2432 руб. (14 592 руб. : 12 мес. x 2 мес.).

Ограничение для размера некоторых доходов

При установлении размера потенциально возможного к получению годового дохода власти субъектов Российской Федерации должны учитывать одну особенность. Если патентный вид деятельности входит в перечень "вмененных" видов деятельности, установленный в пункте 2 статьи 346.26 НК РФ, размер потенциально возможного к получению годового дохода по данному виду деятельности не может превышать 30-кратную величину базовой доходности, определенную в статье 346.29 НК РФ для данного вида деятельности (п. 7 ст. 346.25.1 НК РФ). При этом, по мнению финансового ведомства, величина базовой доходности для расчета суммы единого налога на вмененный доход должна корректироваться на устанавливаемый на календарный год коэффициент-дефлятор К1, учитывающий изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в Российской Федерации в предшествующем периоде. Данный вывод специалисты Минфина России сделали на основании пункта 4 статьи 346.29 НК РФ.

Обратите внимание: с 1 января 2009 года в абзаце 5 статьи 346.27 НК РФ будет содержаться новое определение коэффициента-дефлятора. Так, величина К1, устанавливаемого на календарный год, будет равна произведению коэффициента, который применяется в предшествующем периоде, и коэффициента, учитывающего изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в Российской Федерации в предшествующем календарном году.

Пример 2

Индивидуальный предприниматель Е.А. Гусева оказывает ветеринарные услуги и уплачивает единый налог на вмененный доход. С 1 января 2009 года предприниматель планирует применять упрощенную систему налогообложения на основе патента. Определим максимальный размер потенциально возможного к получению годового дохода для данного вида деятельности.

Решение

Ветеринарные услуги указаны в подпункте 2 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ. Поэтому в отношении данного вида деятельности размер потенциально возможного годового дохода не может превышать значение базовой доходности, умноженное на 30. Согласно статье 346.29 НК РФ для ветеринарных услуг величина базовой доходности составляет 7500 руб.

Предположим, что в 2009 году значение К1 будет равно 1,167. Следовательно, размер потенциально возможного к получению годового дохода не может превышать 262 575 руб. (7500 руб. x 30 x 1,167).

Если размер потенциальных доходов не изменили

Если на текущий год власти субъекта РФ не установили новый размер потенциально возможного годового дохода, то при определении стоимости патента необходимо учитывать величину годового дохода, которая действовала в предыдущем году. Однако ее нужно проиндексировать на указанный в пункте 2 статьи 346.12 НК РФ коэффициент-дефлятор, установленный для общего порядка применения УСН (п. 7 ст. 346.25.1 НК РФ).

Первая такая индексация будет осуществляться по тем видам предпринимательской деятельности, по которым при утверждении законами субъектов Российской Федерации новых размеров потенциально возможного к получению годового дохода на 2009 год не изменили прежние значения дохода. Данные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 13.12.2007 N 03-11-04/3/493.

Если патент переходит на следующий календарный год

Для упрощенной системы налогообложения, применяемой в соответствии со статьями 346.11-346.25 НК РФ, налоговым периодом признается календарный год (п. 1 ст. 346.19 НК РФ). Но для патентной "упрощенки" согласно новой редакции пункта 4 статьи 346.25.1 НК РФ налоговым периодом признается срок, на который выдан патент. А как мы указывали выше, с 1 января 2009 года его можно будет получить на период от одного до 12 месяцев. То есть в нормах Налогового кодекса РФ не будет ограничений, согласно которым данные периоды должны быть установлены в пределах календарного года. Значит, индивидуальный предприниматель вправе применять УСН на основе патента, например, с 1 апреля 2009 года по 1 февраля 2010 года.

Итак, предприниматель сможет получить патент на право применения упрощенной системы налогообложения, срок действия которого заканчивается не в текущем, а в следующем календарном году. А как определить, сколько будет стоить патент, если в момент выдачи патента не известен размер потенциально возможного годового дохода на следующий год? От этого в том числе зависит, чему равна 1/3 стоимости патента, которую индивидуальному предпринимателю нужно будет внести, не дожидаясь окончания срока действия патента

Есть мнение.
Период для патента и календарный год

Минфин России в одних письмах указывает, что период, на который выдается патент, может переходить на следующий календарный год, а в других - придерживается противоположной точки зрения (см., например, письма Минфина России от 30.06.2006 N 03-11-02/149 и от 14.08.2007 N 03-11-02/230). Мы обратились за комментариями к сотрудникам финансового ведомства и получили следующий ответ: "Согласно пункту 4 статьи 346.25.1 НК РФ патент выдается по выбору налогоплательщика на один из следующих периодов: квартал, шесть месяцев, девять месяцев, календарный год, то есть на период в пределах календарного года. Таким образом, данный период не может переходить на следующий календарный год". Однако заметим, что Минфин России в своих разъяснениях опирается на ныне действующую редакцию НК РФ, где одним из периодов применения патентной УСН является календарный год, а не 12 месяцев.

Как быть, если

Индивидуальный предприниматель не оплатит стоимость патента? При неуплате или неполной уплате стоимости патента на индивидуального предпринимателя возлагается та же ответственность, что и на налогоплательщиков в случае неуплаты или неполной уплаты сумм налогов. То есть согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ размер штрафных санкций составляет 20% от неуплаченной суммы за патент. Если же предприниматель умышленно совершил данное деяние, он должен будет заплатить 40% от неуплаченной суммы за патент. На это обращает внимание Минфин России в письме от 30.06.2006 N 03-11-02/149.

К сожалению, сегодня данный вопрос требует проработки. На момент подписания номера в печать редакции не известно о том, рассматривается ли законопроект, который определяет порядок действий в подобной ситуации. Рекомендуем до появления дополнительной информации рассчитывать стоимость патента исходя из размера потенциально возможного годового дохода, установленного на 2009 год. Редакция в свою очередь будет следить за появлением нормативного правового акта, который внесет ясность в данный вопрос.

Оплачиваем стоимость патента

Индивидуальные предприниматели оплачивают стоимость патента на право применения УСН в два этапа. Первый платеж в размере 1/3 стоимости патента необходимо произвести в срок не позднее 25 календарных дней после начала осуществления деятельности на основе патента (п. 8 ст. 346.25.1 НК РФ). Оставшаяся часть стоимости патента оплачивается не позднее чем через 25 календарных дней со дня окончания периода, на который был выдан патент (п. 10 ст. 346.25.1 НК РФ).

Пример 3

Воспользуемся условиями примера 1 и определим, когда и сколько должен заплатить за патент индивидуальный предприниматель И.Р. Пашков.

Решение

Не позднее 26 января 2009 года (срок перенесен на следующий рабочий день) И.Р. Пашков должен уплатить за патент 4864 руб. (14 592 руб. x 1/3). А до 25 января 2010 года предпринимателю необходимо оплатить оставшуюся часть стоимости патента в размере 9728 руб. (14 592 руб. - 4864 руб.).

В примере не отражены суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, учет которых мы рассмотрим ниже.

Не забудьте про пенсионные взносы

Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения на основе патента, обязаны начислять и уплачивать страховые взносы на обязательное пенсионное страхование. Согласно пункту 1 статьи 28 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" индивидуальные предприниматели уплачивают страховые взносы в ПФР в виде фиксированного платежа.

Размер ежемесячного взноса в виде фиксированного платежа определяется исходя из стоимости страхового года, деленной на 12. Как известно, в 2008 году на основании постановления Правительства РФ стоимость страхового года составляет 3864 руб.

Напомним: предприниматели, которые родились в 1966 году и ранее, уплачивают фиксированный платеж только в размере, направленном на финансирование страховой части трудовой пенсии.

Взносы на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа можно перечислять как ежемесячно, так и единой суммой за год. При этом всю сумму взносов за год необходимо перечислить не позднее 31 декабря текущего года.

В пункте 10 статьи 346.25.1 НК РФ указано, что "при оплате оставшейся части стоимости патента она подлежит уменьшению на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование". Как видим, в данном пункте не определен порядок уменьшения стоимости патента на страховые взносы в ПФР.

Во-первых, в Налоговом кодексе РФ прямо не оговорено, на какую сумму пенсионных взносов можно уменьшить оставшуюся часть стоимости патента: только на сумму взносов, уплаченных за период действия патента, или же на сумму начисленных, но еще не уплаченных взносов. Из этого можно сделать вывод, что индивидуальный предприниматель вправе уменьшить стоимость патента на сумму пенсионных взносов, начисленных за соответствующий период, независимо от факта их уплаты. Однако во избежание разногласий с налоговым органом рекомендуем вам до момента оплаты оставшейся части стоимости патента уплатить все пенсионные взносы за период, по которому вы применяли патентную "упрощенку".

Кстати, Минфин России настаивает на том, что уменьшение стоимости патента должно осуществляться на сумму страховых взносов, уплаченных до оплаты оставшейся стоимости патента. На сумму страховых взносов, уплаченных индивидуальными предпринимателями после уплаты оставшейся стоимости патента, стоимость патента не уменьшается (см., например, письмо Минфина России от 30.06.2006 N 03-11-02/149). Хотя еще раз подчеркиваем, что такого требования нет в НК РФ.

Во-вторых, в пункте 10 статьи 346.25.1 НК РФ не указано, что оставшаяся часть стоимости патента не может быть уменьшена более чем на 50%.

Такое требование содержится в пункте 3 статьи 346.21 НК РФ только для "упрощенцев", выбравших в качестве объекта налогообложения доходы. Как мы говорили выше, согласно новой редакции пункта 1 статьи 346.25.1 НК РФ владелец патента с 1 января 2009 года не должен будет придерживаться положения статей 346.11-346.25 НК РФ.

В-третьих, в пункте 10 статьи 346.25.1 НК РФ отдельно не определено, что индивидуальный предприниматель может уменьшить оставшуюся часть стоимости патента на сумму страховых взносов в виде фиксированного платежа, а также на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование работников. Как мы уже знаем, с 1 января 2009 года у индивидуального предпринимателя, применяющего УСН на основе патента, работники могут быть. Таким образом, учитываются как те, так и другие суммы страховых взносов в ПФР.

Учет и отчетность

На основании отредактированного пункта 12 статьи 346.25.1 НК РФ индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения на основе патента, обязаны вести налоговый учет доходов в порядке, установленном в статье 346.24 НК РФ. То есть индивидуальные предприниматели должны отражать доходы в Книге учета доходов и расходов, утвержденной приказом Минфина России от 30.12.2005 N 167н.

Предпринимателю необходимо контролировать доходы, чтобы узнать, не превысил ли он пороговый уровень (п. 4 ст. 346.13 НК РФ). А налоговый учет в части расходов владельцам патента вести не нужно. Ранее финансовое ведомство делало аналогичный вывод (см., например, письмо Минфина России от 14.08.2007 N 03-11-02/230).

Что касается налоговых деклараций, то индивидуальные предприниматели, применяющие патентную "упрощенку", освобождены от их представления (п. 11 ст. 346.25.1 НК РФ). Это связано с тем, что при использовании данного режима налогообложения единый налог не уплачивается. Поэтому сдавать декларации не нужно.

Кроме того, владельцы патента не должны вести бухгалтерский учет, в том числе учет основных средств и нематериальных активов. Об этом сказано в пункте 3 статьи 4 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Если деятельность прекращена

Иногда индивидуальные предприниматели прекращают заниматься патентной деятельностью до окончания срока действия патента. Как действовать в подобной ситуации?

Согласно позиции Минфина России, изложенной в письме от 30.06.2006 N 03-11-02/149, статья 346.25.1 НК РФ не предусматривает осуществление перерасчета стоимости патента в случае окончательного прекращения деятельности в период действия патента.

Поэтому, если деятельность прекращена в период, когда патент действителен, индивидуальный предприниматель все равно должен заплатить оставшуюся стоимость патента в срок, установленный в пункте 10 статьи 346.25.1 Налогового кодекса РФ.

Потеряли право на патент

Индивидуальный предприниматель может потерять право на применение упрощенной системы на основе патента, в частности, если:

1) среднесписочная численность наемных работников, в том числе трудящихся по договорам гражданско-правового характера, превысит пять человек за период действия патента;

2) есть неуплата или неполная уплата 1/3 стоимости патента в установленные сроки;

3) по итогам налогового периода доходы превысили размер доходов, установленный в пункте 4 статьи 346.13 НК РФ.

При нарушении хотя бы одного из указанных условий индивидуальный предприниматель теряет право на применение указанной системы налогообложения. Ему необходимо пересчитать налоги в соответствии с системой налогообложения в виде единого налога на вмененный доход с начала налогового периода, на который предприниматель получил патент.

Обратите внимание: в новом пункте 2.2 статьи 346.25.1 НК РФ сказано о том, что в данном случае индивидуальный предприниматель считается перешедшим на общий режим налогообложения. Однако в статье 346.26 НК РФ установлено, что система налогообложения в виде ЕНВД является обязательным налоговым режимом. Таким образом, если вы осуществляете "вмененный" вид деятельности и для вас не предусмотрены исключения в статье 346.26 НК РФ, то с патентной УСН вам нужно будет снова вернуться на уплату единого налога на вмененный доход.

Мы обратились за комментариями к сотрудникам финансового ведомства и получили следующий ответ: "При введении специального налогового режима в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов предпринимательской деятельности на соответствующей территории переход на указанную систему налогообложения является обязательным для всех налогоплательщиков соответствующей территории, осуществляющих виды предпринимательской деятельности, предусмотренные в пункте 2 статьи 346.26 НК РФ. Соответственно применение индивидуальными предпринимателями упрощенной системы налогообложения на основе патента носит добровольный характер, а переход на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход носит обязательный характер.

Таким образом, индивидуальный предприниматель, утративший право на применение упрощенной системы налогообложения на основе патента по одному из видов предпринимательской деятельности, предусмотренных в пункте 2 статьи 346.25.1 НК РФ, на территории муниципальных районов, городских округов, городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, представительные (законодательные) органы которых приняли нормативные акты о применении системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в отношении данного вида предпринимательской деятельности, обязан перейти на уплату ЕНВД в соответствии с пунктом 2 статьи 346.26 НК РФ".

Как видим, Минфин России по данному вопросу придерживается аналогичной точки зрения.

Суммы налогов, подлежащие уплате в соответствии с "вмененкой", исчисляются и уплачиваются индивидуальным предпринимателем, утратившим право на применение упрощенной системы на основе патента, в порядке, предусмотренном законодательством РФ о налогах и сборах для вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей. То есть ему не грозят пени и штрафы за несвоевременную уплату налогов и представление отчетности.

Стоимость (или часть стоимости) патента, уплаченная индивидуальным предпринимателем, который нарушил условия применения данного спецрежима, не возвращается.

О том, что индивидуальный предприниматель утратил право на применение упрощенной системы на основе патента, необходимо сообщить в налоговую инспекцию. Сделать это предприниматель обязан в течение 15 календарных дней с начала применения системы налогообложения в виде ЕНВД (абз. 3 п. 9 ст. 346.25.1 НК РФ).

Имейте в виду: индивидуальный предприниматель, который перешел с патентной "упрощенки" на иной режим налогообложения, вновь вернуться на нее может только через три года после того, как утратил право на ее применение.

"Вмененка" и "упрощенка" на чашах весов

Итак, мы определились, в чем заключаются особенности применения индивидуальными предпринимателями упрощенной системы налогообложения на основе патента. Теперь посмотрим на примере, какая система налогообложения может быть предпочтительнее.

Пример 4

Индивидуальный предприниматель К.Л. Самсонов оказывает на территории г. Серпухова автотранспортные услуги по перевозке грузов. В 2008 году он применяет систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. Для этих целей он использует два автомобиля. У индивидуального предпринимателя работает один работник. Согласно Закону Московской области от 19.09.2008 N 122/2008-ОЗ в отношении данного вида деятельности на территории Московской области может применяться упрощенная система налогообложения на основе патента. Кроме того, согласно пункту 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ оказание автотранспортных услуг может быть переведено на уплату ЕНВД. Рассчитаем сумму ЕНВД, которую должен будет заплатить индивидуальный предприниматель К.Л. Самсонов за I квартал 2009 года, а также определим стоимость патента на три месяца 2009 года.

Решение

Рассчитаем сумму единого налога на вмененный доход, которую необходимо будет заплатить К.Л. Самсонову за I квартал 2009 года.

На основании пункта 3 статьи 346.29 Налогового кодекса РФ физическим показателем для осуществляемого К.Л. Самсоновым вида деятельности является количество автотранспортных средств, используемых для перевозки грузов. Базовая доходность равна 6000 руб. в месяц.

Допустим, в 2009 году значение коэффициента базовой доходности К2 на территории г. Серпухова будет равно 1,0, как и в 2008 году (см. решение Совета депутатов муниципального образования город Серпухов от 02.11.2005 N 40/5). Предположим, что в 2009 году значение коэффициента К1 будет равно 1,167.

Таким образом, налоговая база по ЕНВД за I квартал 2009 года составит 42 012 руб. [6000 руб. x 2 x 1,167 x 1,0 x 3 мес.].

Сумма исчисленного единого налога за I квартал 2009 года равна 6301,8 руб. (42 012 руб. x 15%).

Данная сумма может быть уменьшена на величину страховых взносов в ПФР и на сумму выплаченных работнику пособий по временной нетрудоспособности, но не более чем на 50% (п. 2 ст. 346.32 НК РФ).

Предположим, что К.Л. Самсонов получил патент сроком на три месяца и будет применять УСН начиная с 1 января 2009 года.

Согласно статье 2 Закона Московской области от 19.09.2008 N 122/2008-ОЗ потенциально возможный годовой доход при оказании автотранспортных услуг равен 194 500 руб. Следовательно, годовая стоимость патента составляет 11 670 руб. (194 500 руб. x 6%).

Значит, стоимость патента на три месяца равна 2917,5 руб. (11 670 руб. : 12 мес. x 3 мес.).

Причем индивидуальный предприниматель, оплачивая 2/3 части стоимости патента, сможет уменьшить ее на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (п. 10 ст. 346.25.1 НК РФ).

То есть, если К.Л. Самсонов перейдет с уплаты ЕНВД на патентную "упрощенку", за три месяца ему нужно будет заплатить 2917,5 руб. (без учета пенсионных взносов), а если он продолжит применять систему налогообложения в виде ЕНВД - 6301,8 руб. (без учета пенсионных взносов и больничных).

Таким образом, законодатели дали возможность индивидуальным предпринимателям минимизировать налоговую нагрузку при переходе с системы налогообложения в виде ЕНВД на патентную "упрощенку". Однако при выборе последней тщательно изучите местное законодательство о применении упрощенной системы на основе патента, в частности узнайте установленную величину потенциально возможного годового дохода для вашего вида деятельности, а также помните о нюансах, которые мы разобрали в статье.

К.С. Николаева,

эксперт журнала "Вмененка"

"Вмененка", N 11, ноябрь 2008 г.