Вопрос: Строительная российская фирма выполняет проектные работы по договору с иностранной организацией (не зарегистрирована в РФ, место нахождения - Армения). Нами были выставлены счета и акты сначала по договору с учетом НДС, а по последним договорам несколько счетов были выставлены без учета НДС (предположительно, с Республикой Арменией заключено соглашение о том, что при работе с иностранными компаниями не уплачивается НДС). 1. Имели ли мы право выставлять последние счета без НДС? 2. Если нет, то как нужно поступить в данной ситуации? 3. Если имели право, то чем можно обосновать это перед налоговой инспекцией? ("Советник бухгалтера", N 11, ноябрь 2008 г.)

Строительная российская фирма выполняет проектные работы по договору с иностранной организацией (не зарегистрирована в РФ, место нахождения - Армения). Нами были выставлены счета и акты сначала по договору с учетом НДС, а по последним договорам несколько счетов были выставлены без учета НДС (предположительно, с Республикой Арменией заключено соглашение о том, что при работе с иностранными компаниями не уплачивается НДС). 1. Имели ли мы право выставлять последние счета без НДС? 2. Если нет, то как нужно поступить в данной ситуации? 3. Если имели право, то чем можно обосновать это перед налоговой инспекцией?

1. Выставление счетов без НДС армянскому заказчику возможно при одновременном соблюдении следующих условий:

- услуги в договоре должны быть поименованы так, как указано в пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ;

- место нахождения заказчика в Армении должно подтверждаться документально.

В противном случае неприменение НДС может вызвать риск претензий со стороны контролирующих налоговых органов.

2. В данной ситуации рекомендуется предмет договора обозначить в соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, если договор не содержит российского НДС.

3. Обосновать право на неприменение НДС возможно, если удастся документально и аргументировано доказать налоговому органу, что выполняемые работы содержали характер инжиниринговых услуг, подпадают под их признаки и на каких нормативных актах базируется данная позиция.

Обоснования

По ответу на вопрос N 1.

На основании пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ в целях НДС местом реализации работ (услуг) признается территория РФ, если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории РФ.

Местом осуществления деятельности покупателя считается территория РФ в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг) (указанных в пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ) на территории РФ на основе государственной регистрации организации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) оказаны через это постоянное представительство).

Положение пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ применяется при оказании, в частности, инжиниринговых услуг, к которым относятся, в частности, предпроектные и проектные услуги (подготовка технико-экономических обоснований, проектно-конструкторские разработки и другие подобные услуги).

Согласно п. 4 ст. 148 НК РФ документами, подтверждающими место выполнения работ (оказания услуг), являются:

1) контракт, заключенный с иностранными или российскими лицами;

2) документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг).

Как правило, льготы, указанные в данной норме, применяются исключительно к операциям, точно поименованным в соответствии с текстом НК РФ (например, в письме Минфина России от 01.08.2006 N 03-04-13/1/07 - о наименовании услуг по договору с заказчиком - белорусской организацией).

Если выполняемые проектные работы по договору с иностранной организацией (не зарегистрированной на территории России, что подтверждается документами) являются предпроектными либо проектными услугами (подготовка технико-экономических обоснований, проектно-конструкторские разработки и другие подобные услуги), то их стоимость не является облагаемой НДС в РФ, поскольку их местом реализации не является территория РФ (применяется так называемый принцип "по покупателю" услуг).

Следует заметить, что в приведенном содержании вопроса проектными по договору именуются работы, а не услуги, которые предусмотрены в указанной норме как необлагаемые.

В случае непризнания таких работ инжиниринговыми услугами при налоговой проверке к организации могут быть применены меры налоговой ответственности. По этой причине, выставляя счета без применения НДС, организация может попасть в рискованную ситуацию, так как при проверке НДС может быть доначислен проверяющими. При этом соответствие работ по договору услугам по НК РФ придется доказывать в суде.

Если выполняемые проектные работы не будут признаны инжиниринговыми услугами, то налогообложение НДС производится в общеустановленном порядке (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ), как и при реализации работ в РФ применяется принцип "по продавцу" услуг. Аналогично и по месту осуществления деятельности покупателя работ-услуг - оно должно быть подтверждено документально (пункты 2 и 4 ст. 148 НК РФ).

Каких-либо соглашений России с Республикой Арменией о том, что при проведении проектных работ с иностранными компаниями (зарегистрированными в Армении) не уплачивается НДС, проверкой нормативной базы не обнаружено.

Таким образом, выставление счетов без НДС армянскому заказчику возможно при одновременном соблюдении следующих условий:

- услуги в договоре должны быть поименованы, как указано в пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ;

- место нахождения заказчика в Армении должно подтверждаться документально.

В противном случае неприменение НДС может вызвать риск претензий со стороны контролирующих налоговых органов.

По ответу на вопрос N 2.

По нашему мнению, сохранение в тексте договора с армянским заказчиком наименования "проектные работы" может вызвать риски претензий проверяющих, которые могут привести организацию к налоговому спору.

В данной ситуации рекомендуется предмет договора обозначить в соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, если стоимость договора не содержит российского НДС.

Если же предмет договора согласовываться не будет, то следует облагать стоимость проектных работ с увеличением их на сумму НДС в силу п. 1 ст. 168 НК РФ.

По ответу на вопрос N 3.

Обосновать право на неприменение НДС возможно, если удастся документально и аргументированно доказать налоговому органу, что выполняемые работы содержали характер инжиниринговых услуг, подпадают под их признаки и на каких нормативных актах базируется данная позиция.

Если курирующая налоговая инспекция примет аргументацию в вашу пользу, то вопрос может быть решен положительно.

В противном случае организация должна принять самостоятельное решение о представлении уточненных деклараций с доначислением и уплатой НДС (и пени) в рамках статьи 81 НК РФ. Помимо этого, в целях избежание конфликтных ситуаций с ИФНС следует довести положения и нюансы российского налогового законодательства до армянского контрагента.

Например, в отдельных случаях налогоплательщику удалось в суде обосновать характер инжиниринговых услуг как не облагаемых НДС и выиграть суд у налоговой инспекции (постановление ФАС Московского округа от 25.10.2007 N КА-А41/11210-07 по делу N А41-К2-5271/07 - услуги относятся к подготовке эксплуатации конкретных объектов - вертолетов и могут быть отнесены к подготовке технико-экономических обоснований метода эксплуатации агрегатов и комплектующих изделий вертолетов).

Налоговый кодекс РФ не содержит понятия проектных услуг. Наиболее близко к нему понятие проектных работ - термин из Гражданского кодекса РФ: "...По договору подряда на выполнение проектных и изыскательских работ подрядчик (проектировщик, изыскатель) обязуется по заданию заказчика разработать техническую документацию и (или) выполнить изыскательские работы, а заказчик обязуется принять и оплатить их результат..." (ст. 758 ГК РФ).

Гражданский кодекс РФ не содержит понятия инжиниринговых услуг.

Помимо этого, приведем формулировки понятий по данному вопросу из других нормативных актов.

"...Под инжинирингом понимается выполнение по контракту с заказчиком инженерно-консультационных услуг по подготовке, обеспечению процесса производства и реализации продукции, обслуживанию строительства и эксплуатации промышленных, инфраструктурных и прочих объектов..." (Постановление Росстата от 08.11.2006 N 64 "Об утверждении порядка заполнения и представления формы федерального государственного статистического наблюдения N 1-лицензия "Сведения о коммерческом обмене технологиями с зарубежными странами (партнерами)").

"...Инжиниринговые услуги включают инженерно-консультационные услуги по подготовке, обеспечению процесса производства и передачи товаров, работ, услуг (проведение предпроектных работ, проектирование и конструкторская проработка объектов техники и технологии на стадии внедрения инноваций, послепроектные услуги при монтаже и пусконаладочных работах и т.п.)..." (Постановление Росстата от 18.09.2007 N 64 "Об утверждении порядка заполнения и представления формы федерального государственного статистического наблюдения N 2-мп инновация "Сведения о технологических инновациях малого предприятия").

В поддержку позиции о возможности признания работ инжиниринговыми услугами приведем выдержку из письма Управления МНС РФ по г. Москве от 19.04.2002 N 24-11/18233 (документ не носит нормативный характер и является разъяснением по конкретному запросу о договоре на разработку технической документации в соответствии с техническим заданием, являющейся результатом проведенных научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ (покупатель - резидент Республики Казахстан); о месте реализации таких услуг):

"Согласно ст. 758 Гражданского кодекса Российской Федерации разработка технической документации по договору подряда относится к договору подряда на выполнение проектных и изыскательских работ.

Согласно ст. 769 Гражданского кодекса Российской Федерации научные исследования, проводимые в соответствии с техническим заданием заказчика, разработка образцов новых изделий, конструкторской документации на них или новой технологии производятся на основании договора на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ.

В рамках указанных договоров разработка и изготовление проектной и технической документации являются выполнением проектных, научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ. При этом проектная и техническая документация рассматривается как вещественное оформление результата выполненных работ.

К инжиниринговым услугам относятся инженерно-консультационные услуги по подготовке процесса производства и реализации продукции (работ, услуг), подготовке строительства и эксплуатации промышленных, инфраструктурных, сельскохозяйственных и других объектов, предпроектные и проектные услуги (подготовка технико-экономических обоснований, проектно-конструкторские разработки и другие подобные услуги).

В случае отнесения выполняемых организацией работ для иностранных юридических лиц, не зарегистрированных на территории Российской Федерации, к научно-исследовательским и опытно-конструкторским местом реализации указанных работ не будет являться территория Российской Федерации и, следовательно, объекта налогообложения по налогу на добавленную стоимость не возникает".

А.И. Войтенко,

консультант-эксперт

1 ноября 2008 г.

"Советник бухгалтера", N 11, ноябрь 2008 г.