Вопрос: ООО покупает в 2017 году бывший в употреблении автомобиль 2012 года выпуска. У продавца амортизация уже начислялась. К какой именно амортизационной группе отнести автомобиль, учитывая, что это не новое транспортное средство? Сколько месяцев амортизации нужно начислять? Каков бухгалтерский учет в ООО указанной операции? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2017 г.)

ООО покупает в 2017 году бывший в употреблении автомобиль 2012 года выпуска. У продавца амортизация уже начислялась.

К какой именно амортизационной группе отнести автомобиль, учитывая, что это не новое транспортное средство? Сколько месяцев амортизации нужно начислять?

Каков бухгалтерский учет в ООО указанной операции?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Для целей бухгалтерского учета срок полезного использования бывшего в употреблении автомобиля определяется организацией самостоятельно с учетом требований техники безопасности и других факторов, в частности, исходя из предполагаемого срока использования. Для целей бухгалтерского учета основные средства в амортизационные группы не включаются.

Обоснование вывода:

Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах (ОС) организации устанавливает ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01).

Условия принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве основного средства установлены п. 4 ПБУ 6/01. Так, необходимым является одновременное выполнение следующих условий:

- объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

- объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

- организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

- объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В соответствии с п.п. 7, 8 ПБУ 6/01 ОС принимаются к учету по первоначальной стоимости.

В свою очередь, первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов. Причем применение данной нормы не зависит от того, происходит приобретение нового объекта или бывшего в эксплуатации.

Таким образом, в бухгалтерском учете приобретенные основные средства, бывшие в эксплуатации, учитываются не по остаточной стоимости, указанной в документах поставщика, а по сумме фактических затрат организации на их приобретение. Сумма амортизации, начисленная предыдущим владельцем, в бухгалтерском учете у получающей стороны не отражается (смотрите также письмо Минфина России от 29.01.2014 N 07-04-18/01).

Исходя из п. 8 ПБУ 6/01, фактическими затратами на приобретение ОС являются суммы, непосредственно связанные с их приобретением, в частности:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

- суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования;

- иные затраты.

При этом в соответствии с п. 14 ПБУ 6/01 стоимость ОС, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных ПБУ 6/01 и иными положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету. К таким случаям относятся случаи достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Поэтому, например, суммы, связанные с регистрацией приобретенного автомобиля, могут быть включены в его первоначальную стоимость, но только если они произведены до момента принятия данного актива к бухгалтерскому учету в составе основных средств.

К сведению:

Согласно п. 5 ПБУ 6/01 активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в п. 4 этого ПБУ, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40 000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением, например на забалансовом учете.

Что касается срока полезного использования, то в бухгалтерском учете сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит организации экономические выгоды (доход) (абзац седьмой п. 4 ПБУ 6/01).

В п. 20 ПБУ 6/01 установлено, что при принятии к учету объектов основных средств срок их полезного использования определяется исходя из:

- ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

- нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например срока аренды).

При этом каких-либо особенностей определения срока полезного использования для приобретенных объектов, бывших в эксплуатации, не установлено. Более того, п. 59 Методических указаний по учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания), уточняет, что указанный порядок определения срока полезного использования распространяется и на объекты основных средств, ранее использованные у другой организации.

Каких-либо амортизационных групп ПБУ 6/01 не устанавливает и не обязывает включать приобретенные ОС в амортизационные группы, определенные Классификацией ОС, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1*(1).

Заметим, что до 2017 года в абзаце 2 п. 1 постановления Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 было указано, что Классификация могла применяться и для целей бухгалтерского учета. То есть до 2017 года организация могла, но не была обязана использовать положения Классификации для целей бухгалтерского учета, если указывала об этом в своей учетной политике для целей бухгалтерского учета.

Однако постановлением Правительства РФ от 07.07.2016 N 640 "О внесении изменений в постановление Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 г. N 1" с 01.01.2017 (п. 2 названного постановления) абзац 2 п. 1 постановления Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 отменен (п. 1 Изменений, утвержденных названным постановлением).

По нашему мнению, с 2017 года в учетной политике для целей бухгалтерского учета не должно быть указано, что срок полезного использования ОС определяется в соответствии с Классификацией, так как ее положения теперь применяются только для целей налогообложения.

Для целей же бухгалтерского учета необходимо руководствоваться только положениями п. 20 ПБУ 6/01 и п. 59 Методических указаний (письмо Минфина России от 27.03.2006 N 03-06-01-04/77).

Полагаем, что самостоятельное определение срока полезного использования должно быть оформлено актом комиссии, назначенной руководителем организации, куда должны входить технические специалисты организации. Данный акт должен содержать подробное описание технического состояния ОС (дополнительно смотрите п. 77 Методических указаний).

Однако если организация применяет для целей премки-передачи ОС акт по форме N ОС-1, утвержденный постановлением Госкомстата РФ от 21.01.2003 N 7, то, по нашему мнению, отдельного акта по установлению срока полезного использования составлять не требуется, так как акт по форме N ОС-1 подписывает комиссия, назначенная руководителем организации, а утверждает руководитель.

Согласно п. 17 ПБУ 6/01 в коммерческих организациях стоимость объектов ОС (в том числе бывших в употреблении) погашается посредством начисления амортизации. Начисление амортизации производится в порядке, предусмотренном п.п. 18, 19, 21-25 ПБУ 6/01.

Например, в январе 2017 года организация приобрела автомобиль, бывший в употреблении. Первоначальная стоимость автомобиля - 240 000 руб. (без НДС). Срок полезного использования для целей бухгалтерского учета на основании п. 20 ПБУ 6/01 установлен 3 года (срок, в течение которого, по мнению организации, автомобиль может использоваться в ее деятельности, исходя из его технического состояния). Согласно учетной политике для целей бухгалтерского учета применяется линейный способ начисления амортизации (п. 18 ПБУ 6/01).

Определим годовую сумму амортизации (п. 19 ПБУ 6/01):

240 000 руб. : 3 года = 80 000 руб.

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений составит 6 666,67 руб. (80 000 руб. : 12 мес.).

Ежемесячно начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия автомобиля к бухгалтерскому учету, и до полного погашения стоимости этого автомобиля либо списания его с бухгалтерского учета (п. 21 ПБУ 6/01, п.п. 4, 5 ПБУ 10/99 "Расходы организации") делается проводка:

Дебет 20 (23, 25, 26, 44 или 91) Кредит 02

- 6 666,67 руб.- начислена амортизация по автомобилю.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Вахромова Наталья

Ответ прошел контроль качества

23 января 2017 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Для целей налогообложения прибыли согласно п. 1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект ОС служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика.

Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями ст. 258 НК РФ и с учетом Классификации.

Для целей налогообложения прибыли приобретенные организацией объекты амортизируемого имущества, бывшие в употреблении, включаются в состав той амортизационной группы (подгруппы), в которую они были включены у предыдущего собственника (п. 12 ст. 258 НК РФ, письмо Минфина России от 27.06.2016 N 03-03-06/1/37148).

При этом права выбора какой-либо иной амортизационной группы по бывшему в употреблении объекту ОС у налогоплательщика нет. И это не зависит от того, сколько времени это имущество использовалось предыдущим собственником. Изменение амортизационной группы противоречит п. 12 ст. 258 НК РФ (письмо УФНС России по г. Москве от 26.04.2010 N 16-15/043777@).

В ситуации, когда предыдущий собственник ошибочно определил амортизационную группу (подгруппу), налогоплательщик учитывает объекты ОС, бывшие в употреблении, в составе той амортизационной группы (подгруппы), в которую они должны были быть включены согласно Классификации предыдущим собственником (определение ВС РФ от 01.04.2015 N 304-КГ15-1793).

В то же время организация, приобретающая объекты ОС, бывшие в употреблении, в целях применения линейного метода начисления амортизации по этим объектам вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками. При этом срок полезного использования данных ОС может быть определен как установленный предыдущим собственником этих основных средств срок их полезного использования, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником (абзац 1 п. 7 ст. 258 НК РФ).

Следовательно, нормы главы 25 НК РФ предоставляют налогоплательщику право самостоятельно определить, какой порядок определения срока полезного использования имущества, бывшего в употреблении, ему применять:

1) исходя из срока полезного использования, устанавливаемого с учетом Классификации (п. 1 ст. 258 НК РФ);

2) исходя из срока полезного использования, устанавливаемого с учетом Классификации, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником (первое предложение п. 7 ст. 258 НК РФ);

3) исходя из срока полезного использования, установленного предыдущим собственником, уменьшенного на срок фактического использования предыдущим собственником (второе предложение п. 7 ст. 258 НК РФ).

Применяемый вариант закрепляется в учетной политике для целей налогообложения.

Если же срок фактического использования данного ОС у предыдущих собственников окажется равным сроку его полезного использования, определяемому Классификацией, или превышающим этот срок, налогоплательщик вправе самостоятельно определять срок полезного использования этого ОС с учетом требований техники безопасности и других факторов (абзац 2 п. 7 ст. 258 НК РФ, письма Минфина России от 01.12.2014 N 03-03-06/1/61194, от 21.05.2013 N 03-03-06/1/17911, от 29.11.2012 N 03-03-06/1/617).

Для того чтобы воспользоваться правом, установленным п. 7 ст. 258 НК РФ, на уменьшение срока полезного использования или же на самостоятельное установление срока полезного использования бывшего в употреблении объекта ОС, организации необходимо документально подтвердить срок фактической эксплуатации основного средства предыдущим собственником, а также амортизационную группу, в которую этот объект был включен. Представители налоговых органов разъясняют (письмо УФНС России по г. Москве от 07.07.2008 N 20-12/064109), что при приобретении основного средства организация может подтвердить срок его эксплуатации предыдущим собственником актом о приеме-передаче объекта основных средств, оформленным в установленном порядке.

Без документального подтверждения воспользоваться положениями п. 7 ст. 258 НК РФ организация не может (смотрите, например, письма Минфина России от 20.03.2013 N 03-03-06/1/8587, от 14.12.2012 N 03-03-06/1/658, от 09.10.2012 N 03-03-06/1/525, постановление АС Московского округа от 14.10.2015 по делу N А40-191195/14). Тогда срок полезного использования организации необходимо установить самостоятельно, руководствуясь Классификацией как для нового основного средства, то есть без учета предыдущей эксплуатации (письмо Минфина России от 16.07.2009 N 03-03-06/2/141).