Вопрос: В кассовом чеке, выданном розничным магазином, выделен НДС в сумме общей покупки, счет-фактура отсутствует. Можно ли принять налог к вычету или его следует отнести на расходы? (журнал "Бухгалтер Крыма", N 3, март 2017 г.)

В кассовом чеке, выданном розничным магазином, выделен НДС в сумме общей покупки, счет-фактура отсутствует. Можно ли принять налог к вычету или его следует отнести на расходы?

А.Б. Сухов,

эксперт журнала "Бухгалтер Крыма"

Журнал "Бухгалтер Крыма", N 3, март 2017 г., с. 16-20.

Когда НДС выставляется продавцом, покупатель в первую очередь должен оценить: а есть ли у него возможность принять сумму налога к вычету.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ вычеты сумм НДС производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при продаже товаров (работ, услуг, имущественных прав), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию РФ, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. 3, 6-8 ст. 171 НК РФ.

Что касается иных документов, то в п. 3, 6 и 8 ст. 171 НК РФ они не называются, но в этих нормах речь идет об уплате сумм НДС налоговыми агентами или предъявленных налогоплательщику при проведении им капитального строительства, строительно-монтажных работ и т.п., либо исчисленных им с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

То есть к покупкам в розничной сети эти исключения не имеют никакого отношения.

Только в оставшемся исключении (п. 7 ст. 171 НК РФ) речь идет о расходах на командировки и представительских расходах, которые чаще всего производятся наличными и подтверждаются именно чеками ККТ (если соответствующий поставщик не использует БСО, в котором, кстати, НДС тоже может быть выделен).

Согласно п. 18 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по НДС*(1), при приобретении услуг по найму жилых помещений в период служебной командировки работников и услуг по перевозке работников к месту служебной командировки и обратно, включая услуги по предоставлению в пользование в поездах постельных принадлежностей, в книге покупок вместо счетов-фактур могут регистрироваться БСО или их копии.

Здесь почему-то не принято во внимание, что применение БСО вместо чека ККТ при оказании услуг не является обязательным. Но с учетом этого Минфин указал, что основанием для вычета НДС, уплаченного, например, за услуги гостиниц, может быть и кассовый чек с выделенной суммой налога отдельной строкой (Письмо от 03.04.2013 N 03-07-11/10861).

То есть для такой ситуации есть прямое разрешение принимать НДС к вычету по чеку ККТ при отсутствии счета-фактуры. Для иных случаев, когда оплата товара или услуги подтверждается чеком ККТ, специальных норм нет.

Хотя в п. 7 ст. 168 НК РФ говорится, что при реализации товаров за наличный расчет организациями (предприятиями) и индивидуальными предпринимателями розничной торговли и общественного питания, а также другими организациями и индивидуальными предпринимателями, выполняющими работы и оказывающими платные услуги непосредственно населению, требования, установленные п. 3 и 4 этой статьи, по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы.

То есть в определенном смысле чек ККТ приравнивается к счету-фактуре. Но в п. 1 ст. 172 НК РФ буквально сказано, что для вычета НДС нужен именно счет-фактура, кроме нескольких случаев, когда другие документы могут его заменить.

Именно на том, что чек ККТ не может заменять счет-фактуру как обоснование для вычета, строит свою позицию Минфин. Он высказывал ее довольно давно, но известно, что она до сих пор не поменялась (письма от 03.08.2010 N 03-07-11/335, от 15.06.2010 N 03-07-11/252, от 09.03.2010 N 03-07-11/51).Это несмотря на известное уже тогда Постановление Президиума ВАС РФ от 13.05.2008 N 17718/07 по делу N А40-13151/06-98-80. Налоговая инспекция и суды низших инстанций сочли, что положения п. 7 ст. 168 НК РФ применимы только к правоотношениям, возникающим в связи с приобретением товара непосредственно населением.

Отсутствие счетов-фактур на приобретенные товары (работы, услуги) они расценили как обстоятельство, препятствующее тому, чтобы относить к налоговому вычету суммы НДС, уплаченные в составе цены товаров (работ, услуг), поскольку, по их мнению, налогоплательщиком не соблюдены требования, определенные положениями ст. 169, 171, 172 НК РФ.

ВАС с этим не согласился и со ссылкой на Определение КС РФ от 02.10.2003 N 384-О указал, что счет-фактура не является единственным документом для предоставления налогоплательщику налоговых вычетов по НДС. Вычеты могут предоставляться и на основании иных документов, подтверждающих уплату данного налога.

Поэтому арбитражная практика, хотя и немногочисленная, также складывается в пользу налогоплательщиков. Судьи признают, что при приобретении товаров (работ, услуг) в розницу за наличный расчет право на вычет можно подтвердить кассовым чеком (см., например, постановления ФАС МО от 23.08.2011 N КА-А41/7671-11 по делу N А41-19919/10, ФАС СЗО от 03.09.2013 по делу N А56-4764/2013 *(2)).

Получается, что налоговики при проверке вряд ли согласятся с таким вычетом налога. Возможно, налогоплательщик, определив цену вопроса, не захочет оспаривать подобное решение в судебном порядке и уже на стадии принятия чека ККТ к учету не станет принимать к вычету налог, уплаченный поставщику. Но не стоит рассчитывать, что он вместо этого вправе отнести данную сумму в расходы по налогу на прибыль.

Минфин в Письме от 24.01.2017 N 03-07-11/3094 указывает, что согласно п. 1 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), если иное не установлено положениями гл. 21 НК РФ, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, кроме случаев, предусмотренных п. 2 этой же статьи.

К таким случаям относятся:

- использование товаров (работ, услуг) для операций, не подлежащих обложению НДС (освобождаемых от обложения налогом);

- использование товаров (работ, услуг) для операций, местом реализации которых не признается территория РФ;

- приобретение (ввоз) товаров (работ, услуг) лицами, не являющимися плательщиками НДС либо освобожденными от исполнения обязанностей по исчислению и уплате налога;

- приобретение (ввоз) товаров (работ, услуг) для производства и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ.

Общее для всех этих случаев - вычет НДС налогоплательщику и не полагается, а значит, для него не имеет значения, получил он счет-фактуру от поставщика или нет.

Во всех других случаях отнести НДС, выделенный в чеке ККТ, в расходы по налогу на прибыль нельзя.

Другое дело, если в чеке указана сумма покупки, а величина НДС не выделена. Тогда всю сумму покупки можно отнести в расходы, не задумываясь о том, есть ли в ней этот налог.

В связи с этим отметим, что ранее Федеральный закон от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" не конкретизировал, какие показатели должны быть отражены в чеке ККТ.

Список таких показателей имелся в п. 4 Положения по применению контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением*(3). В их числе отсутствовал НДС, то есть указывать его было необязательно, даже если налогоплательщик уплачивал с соответствующей суммы продажи налог.

Правда, согласно п. 4 ст. 168 НК РФ в расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и в счетах-фактурах соответствующая сумма налога должна выделяться отдельной строкой.

Подразумевается, что это правило относится и к чеку ККТ, хотя он в нем прямо не указан.

В любом случае, если в чеке ККТ не была выделена сумма НДС, всю сумму покупки можно было относить в расходы. Покупатель не должен был задумываться в таком случае, является ли продавец плательщиком налога или он освобожден от его уплаты на основании того, что, например, применяет спецрежим.

Данное положение утратило силу с 17.11.2016 в силу Постановления Правительства РФ от 12.11.2016 N 1173. Теперь реквизиты, которые должны обязательно указываться в чеке ККТ, перечислены в п. 1 ст. 4.7 Федерального закона N 54-ФЗ в редакции, которая применяется с 15.07.2016.

В число реквизитов входит сумма расчета с отдельным указанием ставок и сумм НДС по этим ставкам. Его не должны указывать только пользователи, не являющиеся плательщиками НДС или освобожденные от исполнения обязанностей плательщика НДС, а также осуществляющие расчеты за товары, работы, услуги, не подлежащие обложению (освобождаемые от обложения) НДС.

Следовательно, если в чеке выделена сумма НДС, ее можно принять к вычету, а в расходы отнести нельзя. Если сумма налога не выделена, значит, ее не выставил продавец (поставщик), так как имел на это право, соответственно, всю сумму покупки можно отнести в расходы по налогу на прибыль.

1 марта 2017 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Приложение 4 к Постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137.

*(2) В данном случае налогоплательщик получил отказ в вычете только потому, что налог не был выделен в чеке ККТ отдельной строкой, что, по мнению суда, является обязательным условием.

*(3) Утверждено Постановлением Правительства РФ от 30.07.1993 N 745.