Вопрос: Исходя из содержания договора аренды арендная плата состоит из двух составляющих: Ежемесячная (базовая) - начисляется ежемесячно и рассчитывается исходя из площади арендуемого помещения; Переменная - представляет собой компенсацию затрат арендодателя на оплату коммунальных услуг их поставщикам. В определенный период (в начале действия договора аренды, когда производится ремонт арендуемого помещения) базовая часть арендной платы отсутствует, с арендатора взимается только переменная часть арендной платы. Существуют ли налоговые риски для арендатора вследствие признания безвозмездного пользования арендуемым помещением? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2016 г.)

Исходя из содержания договора аренды арендная плата состоит из двух составляющих:

1. Ежемесячная (базовая) - начисляется ежемесячно и рассчитывается исходя из площади арендуемого помещения;

2. Переменная - представляет собой компенсацию затрат арендодателя на оплату коммунальных услуг их поставщикам.

В определенный период (в начале действия договора аренды, когда производится ремонт арендуемого помещения) базовая часть арендной платы отсутствует, с арендатора взимается только переменная часть арендной платы.

Существуют ли налоговые риски для арендатора вследствие признания безвозмездного пользования арендуемым помещением?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

В рассматриваемой ситуации у Арендатора существует налоговый риск. В периоде, когда базовая часть арендной платы не взимается, пользование помещением может быть сочтено безвозмездным, вследствие чего налоговые органы могут доначислить налог на прибыль с экономической выгоды.

Обоснование вывода:

Согласно п.п. 2, 3 ст. 614 ГК РФ стороны договора аренды могут предусмотреть как твердый размер арендной платы, так и порядок ее расчета. Следовательно, арендная плата может быть установлена в виде основной (постоянной) части и переменной части, определяемой расчетным путем. Постоянная часть является фиксированной и включает в себя плату за пользование самим помещением. Переменная часть арендной платы эквивалентна (или рассчитана из) стоимости коммунальных услуг, потребляемых Арендатором за определенный период. Таким образом, вся сумма арендной платы (как постоянная, так и переменная части) является оплатой услуг Арендодателя по предоставлению имущества в аренду.

Отметим, что в п. 12 информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 N 66 "Обзор практики разрешения споров, связанных с арендой" отмечено, что возложение на арендатора только расходов по оплате коммунальных услуг не может рассматриваться как форма арендной платы. Поскольку арендодатель фактически не получает встречного предоставления за переданное в аренду имущество, оплата арендатором только коммунальных услуг не означает возмездности договора.

Признание заключенного договора аренды договором безвозмездного пользования (в том числе частично) может повлечь налоговые риски для арендатора.

В случае получения имущества в безвозмездное пользование негативные налоговые последствия возникают только у арендатора. По таким договорам у получателя имущества появляется экономическая выгода (п. 1 ст. 41 НК РФ). На основании п. 8 ст. 250 НК РФ эта сумма должна быть включена во внереализационные доходы. Таким образом, стоимость полученных прав пользования имуществом должна включаться Арендатором в налоговую базу по налогу на прибыль. Причем налогооблагаемый доход у Арендатора будет возникать ежемесячно в течение срока пользования помещением (подп. 5 п. 4 ст. 271 НК РФ). Размер этого дохода следует определять исходя из рыночной цены аренды аналогичного помещения.

Данный вывод подтверждается п. 2 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации". Смотрите также письма Минфина России от 17.02.2016 N 03-03-06/1/8746, от 20.09.2012 N 03-11-06/3/66, от 06.03.2008 N 03-11-05/54 и др.

Следовательно, налоговые органы при проверке могут доначислить налог на прибыль в размере 20% от рыночных ставок арендной платы за аналогичные помещения.

К сведению:

Существуют более безопасные способы снижения стоимости арендной платы за первые месяцы аренды:

1. Зачет Арендодателем затрат Арендатора на ремонт арендованного помещения путем их зачета в счет оплаты аренды. Это допускается гражданским законодательством (п. 2 ст. 614 ГК РФ).

Данный способ применим, если в начале действия договора аренды Арендатор фактически производит ремонт помещения. При этом в договоре аренды нужно прописать, что проведение текущего ремонта в арендованном помещении - это обязанность арендодателя. Ведь по общему правилу арендодатель обязан делать за свой счет лишь капитальный ремонт (п. 1 ст. 616 ГК РФ);

2. Снижение в разумных пределах арендной платы на первые месяцы аренды. Законодательство не содержит ограничений для снижения арендной платы. Стороны самостоятельно договариваются о цене аренды и порядке ее уплаты (п. 1 ст. 424 ГК РФ);

3. Добавление в договор аренды условия об отсрочке платежа. Налоговых рисков в этом нет. Рекомендуем предусмотреть в договоре, чтобы за предоставление отсрочки с Арендатора не взимались проценты и законные проценты (ст. 317.1 ГК РФ, п. 1 ст. 823 ГК РФ).

Во избежание налоговых рисков налогоплательщик может на основании п. 1 ст. 34.2 НК РФ и п. 1, п. 2 ст. 21 НК РФ обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за получением письменных разъяснений по данному вопросу. Напомним, что в соответствии со ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных ему финансовым или налоговым органом о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В этом случае налогоплательщик не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.

Рекомендуем ознакомиться с материалами:

- Энциклопедия решений. Постоянная и переменная части арендной платы;

- Энциклопедия решений. Безвозмездное пользование нежилым помещением;

- Энциклопедия решений. Оплата коммунальных услуг при передаче в безвозмездное пользование недвижимого имущества;

- Энциклопедия решений. Арендные каникулы.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член РКА Буланцов Михаил

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Королева Елена

24 октября 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.