Как отразить сумму торгового сбора в декларации по налогу на прибыль? (Л.И. Баянова, журнал "Налог на прибыль: учет доходов и расходов", N 11, ноябрь 2016 г.)

Как отразить сумму торгового сбора в декларации по налогу на прибыль?

Л.И. Баянова,

эксперт журнала

"Налог на прибыль: учет доходов и расходов"

Журнал "Налог на прибыль: учет доходов и расходов", N 11, ноябрь 2016 г., с. 10-17.

Торговый сбор на сегодняшний день введен только на территории г. Москвы. На сумму уплаченного торгового сбора можно уменьшить очередной платеж по налогу на прибыль.

Как отразить эту операцию в действующей налоговой декларации, не предусматривающей специальных строк для указанного сбора?

О том, какие изменения предполагает новая декларация по налогу на прибыль в данном направлении, читайте на стр. 18.

Несколько слов о торговом сборе

Второй год в Налоговом кодексе действует гл. 33 "Торговый сбор", введенная Федеральным законом от 29.10.2014 N 382-ФЗ. Согласно п. 4 ст. 4 этого закона взимание торгового сбора может быть установлено в городах федерального значения Москве, Санкт-Петербурге и Севастополе не ранее 01.07.2015. В других муниципальных образованиях, не входящих в состав указанных городов, торговый сбор может быть введен только после принятия соответствующего федерального закона.

На сегодняшний день торговый сбор взимается только на территории г. Москвы на основании Закона города Москвы от 17.12.2014 N 62 "О торговом сборе", вступившего в силу 01.07.2015.

Плательщиками его являются организации, которые осуществляют следующие виды деятельности:

- оптовую или розничную торговлю через объекты стационарной торговой сети с торговыми залами и без таковых (киоск, подсоединенный к инженерным коммуникациям) или нестационарной торговой сети (например, временные, не подсоединенные к инженерным коммуникациям шатры, палатки, раскладные столы-прилавки);

- разносную или развозную торговлю (через автолавки, автофургоны, тонары);

- организацию розничных рынков (управляющая рынком компания).

В соответствии с п. 10 ст. 286 НК РФ в случае осуществления налогоплательщиком вида предпринимательской деятельности, в отношении которого установлен торговый сбор, налогоплательщик вправе уменьшить сумму налога на прибыль организаций (авансового платежа), исчисленного по итогам налогового (отчетного) периода, зачисляемую в бюджет г. Москвы, на сумму торгового сбора, фактически уплаченного с начала налогового периода до даты уплаты налога (авансового платежа). При этом данное положение не применяется в случае непредставления налогоплательщиком в отношении объекта осуществления предпринимательской деятельности, по которому уплачен торговый сбор, уведомления о постановке на учет в качестве плательщика торгового сбора.

По своей экономической сущности торговый сбор представляет собой заменитель налога на прибыль, уплачиваемый (в целях стабильности поступления в бюджет) даже тогда, когда организация не получает прибыли*(1).

Особенности заполнения действующей декларации...

Декларация по налогу на прибыль (форма и порядок заполнения которой утверждены Приказом ФНС России от 26.11.2014 N ММВ-7-3/600@) не содержит специальных строк для учета торгового сбора при исчислении налога на прибыль.

С учетом этого факта до внесения изменений в указанную декларацию уменьшение суммы налога на прибыль, исчисленной для уплаты в бюджет города Москвы, на сумму фактически уплаченного торгового сбора ФНС в Письме от 12.08.2015 N ГД-4-3/14174@ рекомендовала отражать в налоговой декларации в следующем порядке.

Во-первых, при расчете налога на прибыль за налоговый период (авансовых платежей за отчетный период) учитывается торговый сбор, фактически уплаченный в бюджет города Москвы с начала налогового периода до даты уплаты налога (авансового платежа). Например, если торговый сбор за III квартал уплачен 15 октября, то сумма этого сбора может уменьшить исчисленный авансовый платеж по налогу на прибыль организаций в бюджет города Москвы в налоговой декларации за девять месяцев. Уплаченный торговый сбор за III и IV кварталы 2016 года - уменьшить соответствующую сумму исчисленного налога по налоговой декларации за 2016 год.

При этом необходимо отметить, что положения п. 10 ст. 286 НК РФ позволяют на уплаченный торговый сбор за IV квартал уменьшить исчисленный налог в налоговой декларации за налоговый период (год) либо уменьшить исчисленные авансовые платежи в налоговой декларации за I квартал следующего налогового периода.

Если сумма торгового сбора превышает сумму исчисленного по итогам соответствующего отчетного (налогового) периода авансового платежа (налога на прибыль), то торговый сбор учитывается в налоговых декларациях в пределах этого исчисленного авансового платежа (налога).

Во-вторых, с учетом того, что налоговая декларация не содержит специальных строк для отражения торгового сбора при исчислении налога (авансовых платежей), ФНС рекомендует для этого использовать строки 240 и 260 листа 02, строки 090 приложений 5 и 6 к листу 02. Порядок отражения в этих строках сумм торгового сбора аналогичен порядку их заполнения, предусмотренному в случае зачета сумм налога, уплаченных за пределами России, в уплату налога в Российской Федерации.

...организациями, расположенными на территории города Москвы и не имеющими обособленных подразделений

По строкам 240 и 260 листа 02 налоговой декларации суммы уплаченного торгового сбора указываются нарастающим итогом с начала налогового периода в изложенном выше порядке.

При этом сумма учитываемого торгового сбора не может превышать сумму налога (авансового платежа), исчисленного для уплаты в бюджет города Москвы и отраженного по строке 200 листа 02 налоговой декларации. Например, если за девять месяцев 2016 года авансовый платеж по налогу на прибыль для уплаты в бюджет города Москвы исчислен в сумме 1 800 руб., а торговый сбор за III квартал 2016 года уплачен в сумме 2 000 руб., то в налоговой декларации торговый сбор может быть учтен в уменьшение авансового платежа только в размере 1 800 руб.

Если сумма исчисленного налога на прибыль для уплаты в бюджет города Москвы по итогам 2016 года превысит сумму уплаченного торгового сбора за III квартал (2 000 руб.) и за IV квартал (2 000 руб.) 2016 года, то в налоговой декларации за календарный год торговый сбор может быть учтен в уменьшение налога в общей сумме (4 000 руб.).

Если налогоплательщик производит зачет налога, уплаченного за пределами Российской Федерации, и уплачивает торговый сбор, то суммы засчитываемого налога и торгового сбора для заполнения указанных выше строк налоговой декларации суммируются. При этом суммированный показатель по строке 260 листа 02 не может превышать сумму налога (авансового платежа), отраженного по строке 200 листа 02 налоговой декларации.

Приведем примеры заполнения налоговой декларации.

Пример 1

Организация уплачивает ежемесячные авансовые платежи. Предположим, что прибыль в 2016 году составила: за I квартал - 1 050 000 руб.; за полугодие - 1 800 000 руб.; за девять месяцев - 3 750 000 руб.; за год - 6 000 000 руб.

Ставка налога равна 20%, в том числе в федеральный бюджет - 2%, в бюджет субъекта РФ - 18%.

В декларации за девять месяцев 2015 года по строке 290 указана сумма ежемесячных авансовых платежей за IV квартал в размере 90 000 руб. В этом же размере уплачивались авансовые платежи в I квартале 2016 года.

Организация, не имеющая обособленных подразделений, состоит на учете в качестве плательщика торгового сбора. За периоды 2016 года сбор уплачивался в следующие сроки:

- за I квартал - 22.04.2016 в сумме 180 000 руб.;

- за II квартал - 22.07.2016 в сумме 300 000 руб.;

- за III квартал - 24.10.2016 в сумме 240 000 руб.;

- за IV квартал - 23.01.2017 в сумме 240 000 руб.

Суммы авансовых платежей (налога на прибыль), а также суммы (нарастающим итогом) торгового сбора, фактически уплаченного, и торгового сбора, принимаемого в уменьшение авансовых платежей, отразим в таблице. Значения показателей даны в тыс. руб.

N	Показатели	I квартал	Полугодие	Девять месяцев	Год
1	Сумма авансового платежа (налога на прибыль) исходя из ставки 20%	210	360	750	1 200
2	Сумма авансового платежа (налога на прибыль), исчисленная в бюджет г. Москвы исходя из ставки 18%	189	324	675	1 080
3	Сумма фактически уплаченного торгового сбора (нарастающим итогом)	180	480	720	960
4	Сумма торгового сбора, на которую можно уменьшить авансовый платеж (налог на прибыль), зачисляемый в бюджет г. Москвы*	180	324	675	960
* Сумма показателя, отраженного по строке 4, не должна превышать показатель по строке 2.

Суммы, которые должны быть проставлены в налоговых декларациях за I квартал, полугодие, девять месяцев, а также в целом за 2016 год, покажем в таблице. Значения показателей даны в тыс. руб.

Показатели листа 02 декларации	Код строки	I квартал	Полугодие	Девять месяцев	Год
Сумма исчисленного налога на прибыль:	180	210	360	750	1 200
- в федеральный бюджет	190	21	36	75	120
- в бюджет субъекта РФ	200	189	324	675	1 080
Сумма начисленных авансовых платежей за отчетный (налоговый) период*:	210	90	240	186	465
- в федеральный бюджет	220	9	42	51	114
- в бюджет субъекта РФ**	230	81	198	135	351
Сумма торгового сбора, на которую можно уменьшить налог на прибыль***	240, 260	180	324	675	960
Сумма налога на прибыль к доплате: - в федеральный бюджет (стр. 190 - стр. 220)	270	12	-	24	6
- в бюджет субъекта РФ (стр. 200 - стр. 230 - стр. 260)	271	-	-	-	-
Сумма налога на прибыль к уменьшению: - в федеральный бюджет (стр. 220 - стр. 190)	280		6
- в бюджет субъекта РФ (стр. 230 + стр. 260 - стр. 200)	281	72	198	135	231
Сумма ежемесячных авансовых платежей, подлежащих уплате в квартале, следующем за текущим отчетным периодом****:	290	210	150	390
- в федеральный бюджет	300	21	15	39	-
- в бюджет субъекта РФ	310	189	135	351	-
* Строка 210 определяется как сумма показателей строк 180 и 290, уменьшенная на показатель строки 260, декларации за предыдущий отчетный период (210 + 210 - 180 = 240, 360 + 150 - 324 = 186, 750 + 390 - 675 = 465). ** Для исключения двойного учета сумм торгового сбора при исчислении налога нарастающим итогом и определения налоговых обязательств с учетом ранее начисленных авансовых платежей, при расчете показателя по строке 230 листа 02 сумма начисленных авансовых платежей уменьшается на сумму торгового сбора, учтенного в уменьшение авансового платежа (налога) в налоговой декларации за предыдущий отчетный период (см. схему ниже). *** Фактически в декларации строка 240 называется "Сумма налога, выплаченная за пределами РФ и засчитываемая в уплату налога согласно порядку, установленному ст. 311 НК РФ", а строка 260 - "в бюджет субъекта РФ". Показатели по этим строкам не должны превышать показатели по строке 200 за этот же период. **** Разность показателей строки 180 деклараций за текущий и предыдущий отчетные периоды (360 - 210 = 150, 750 - 360 = 390). В декларации за налоговый период строки 290-310 не заполняются.

Схема. Расчет показателей строки 230

/-------\   /-------\     /-------\     /-------\     /-------\

|  Код  |   |   I   |     |Полуго-|     |Девять |     | 2016  |

|строки |   |квартал|     |дие    |     |месяцев|     |  год  |

\-------/   \-------/     \-------/     \-------/     \-------/

/-------\   /-------\     /-------\     /-------\     /-------\

|  200  |   |  189  |-\  |  324  |--\ |  675  |--\ |   -   |

\-------/   \-------/  |  \-------/   | \-------/   | \-------/

/-------\   /-------\  |  /-------\   | /-------\   | /-------\

|  230  |   |   -   |  |--|  198  |   |-|  135  |   |-|  351  |

\-------/   \-------/  |  \-------/   | \-------/   | \-------/

/-------\   /-------\  |  /-------\   | /-------\   | /-------\

|  260  |   | -180  |-|  | -324  |--| | -675  |--| |   -   |

\-------/   \-------/  |  \-------/   | \-------/   | \-------/

/-------\   /-------\  |  /-------\   | /-------\   | /-------\

|  310  |   |  189  |-/  |  135  |--/ |  351  |--/ |   -   |

\-------/   \-------/     \-------/     \-------/     \-------/

Пример 2

Воспользуемся данными примера 1 с той лишь разницей, что организация уплачивает квартальные авансовые платежи.

В налоговых декларациях будут отражены следующие показатели:

Показатели листа 02 декларации	Код строки	I квартал	Полугодие	Девять месяцев	Год
Сумма исчисленного налога на прибыль:	180	210	360	750	1 200
- в федеральный бюджет	190	21	36	75	120
- в бюджет субъекта РФ	200	189	324	675	1 080
Сумма начисленных авансовых платежей за отчетный (налоговый) период (стр. 220 + стр. 230):	210		30	36	75
- в федеральный бюджет	220	-	21	36	75
- в бюджет субъекта РФ*	230	-	9	0	0
Сумма торгового сбора, на которую можно уменьшить налог на прибыль	240, 260	180	324	675	960
Сумма налога на прибыль к доплате: - в федеральный бюджет (стр. 190 - стр. 220)	270	21	15	39	45
- в бюджет субъекта РФ (стр. 200 - стр. 230 - стр. 260)	271	9	-	-	120
Сумма налога на прибыль к уменьшению: - в федеральный бюджет (стр. 220 - стр. 190)	280		40	20
- в бюджет субъекта РФ (стр. 230 + стр. 260 - стр. 200)	281	-	9	-	-
* Для исключения двойного учета сумм торгового сбора при исчислении авансовых платежей (налога на прибыль) нарастающим итогом и определения налоговых обязательств с учетом ранее начисленных авансовых платежей, при расчете показателя по строке 230 листа 02 сумма начисленных авансовых платежей уменьшается на сумму торгового сбора, учтенного в уменьшение авансового платежа (налога) в налоговой декларации за предыдущий отчетный период.

...организациями, расположенными на территории города Москвы и имеющими обособленные подразделения

В налоговой декларации организации, расположенной на территории города Москвы и имеющей обособленные подразделения в других субъектах РФ, а также в налоговой декларации организации, расположенной вне города Москвы и имеющей обособленное подразделение (группу обособленных подразделений) на территории города Москвы, суммы торгового сбора будут отражены в следующем порядке.

Торговый сбор указывается по строке 090 приложения 5 к листу 02 (с кодами 1, 2, 3, 4 по реквизиту "Расчет составлен (код)"), в которой исчисляется налог (авансовые платежи) для уплаты в бюджет города Москвы. При этом сумма торгового сбора (показатель строки 090) не может превышать сумму исчисленного налога (авансового платежа), указанного по строке 070 данного приложения.

При зачете налогоплательщиком налога, уплаченного за пределами Российской Федерации, сумма засчитываемого налога и сумма торгового сбора не могут в совокупности превышать сумму исчисленного налога (авансового платежа) по строке 070 приложения к листу 02.

Кроме того, при определении показателя по строке 080 приложения 5 к листу 02 сумма начисленных авансовых платежей уменьшается на сумму торгового сбора, учтенного в уменьшение авансового платежа в налоговой декларации за предыдущий отчетный период.

Например, на сумму торгового сбора, учтенного по строке 090 в уменьшение авансовых платежей за девять месяцев 2016 года, уменьшается показатель по строке 080 приложения 5 к листу 02 в годовой декларации.

Помимо отражения в приложениях 5 к листу 02, уплаченный торговый сбор учитывается при расчете показателей листа 02 при формировании показателей по строкам 240 и 260.

------------------------------------------------------------------------

*(1) См. "Рекомендацию Р-66/15 "Учет торгового сбора и других вычитаемых из налога на прибыль сборов" ("Официальный сайт Бухгалтерского методологического центра", 2015).