Налоговые последствия списания компьютера (Н. Ларина, журнал "Налоговый вестник", N 11, ноябрь 2016 г.)

Налоговые последствия списания компьютера

Н. Ларина,

налоговый консультант

Журнал "Налоговый вестник", N 11, ноябрь 2016 г., с. 70-72.

Особенности правового регулирования такой хозяйственной ситуации, как списание компьютера, заключаются в том, что применению в данном случае подлежат как общие нормы (о списании объекта основных средств), так и специальные (например, касающиеся учета драгоценных металлов, которые содержатся в деталях компьютера). В настоящей публикации будут рассмотрены налоговые последствия данной операции.

Списание компьютера может быть связано с различными причинами. Не вызывает вопросов списание неисправного основного средства, которое не может использоваться и не подлежит восстановительному ремонту. Однако достаточно часто у практикующих специалистов возникают вопросы по списанию исправных компьютеров, которые морально устарели в связи с достаточно быстрым развитием технологий и совершенствованием техники.

Списание компьютера влечет за собой ряд налоговых последствий, на рассмотрении которых подробнее мы остановимся ниже. Поэтому необоснованное (по мнению проверяющих) списание имущества может вызвать вопросы и даже пересчет налоговых платежей.

Налоговые последствия по НДС

В отношении исчисления НДС при списании компьютера могут возникать следующие вопросы:

- нужно ли восстановить НДС, ранее принятый к вычету;

- нужно ли начислить НДС, как при реализации.

В соответствии с п. 2 ст. 172 НК РФ налогоплательщики праве применить налоговые вычеты по НДС. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории РФ в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с нормами налогового законодательства.

Как известно, НДС подлежит восстановлению в случаях, установленных п. 3 ст. 170 НК РФ. В том числе:

- при передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал;

- при переходе на специальный режим налогообложения;

- при получении освобождения от НДС;

- при изменении порядка использования имущества, если основное средство начинает использоваться для не облагаемых НДС операций.

В письме Минфина РФ от 18.03.2011 N 03-07-11/61 был рассмотрен вопрос о восстановлении суммы НДС по основным средствам, ликвидируемым в связи с аварией до окончания срока амортизации, в том числе остатки которых приходуются в качестве лома черных и цветных металлов. При рассмотрении данной ситуации финансовым ведомством был сделан вывод: суммы налога по основным средствам, ликвидируемым в связи с аварией до окончания срока амортизации, в том числе остатки которых приходуются в качестве лома черных и цветных металлов, подлежат восстановлению в общеустановленном порядке. При этом суммы налога, подлежащие восстановлению, исчисляются исходя из остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Имеются аргументы, подтверждающие и иную точку зрения. Так, по материалам постановления Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 29.10.2014 N Ф08-7499/2014 по делу N А53-17381/2013 суд при рассмотрении аналогичной ситуации пришел к выводу, что при списании недоамортизированного основного средства Налоговый кодекс РФ не обязывает налогоплательщика восстанавливать и уплачивать в бюджет суммы НДС, приходящиеся на остаточную стоимость имущества.

Дополним, что и налоговым ведомством принято решение учитывать материалы судебной практики по данному вопросу. В письмах ФНС России от 17.06.2015 N ГД-4-3/10451, от 21.05.2015 N ГД-4-3/8627 указывается, что НДС, принятый к вычету по недостающему ОС (похищенному, утраченному (например, в результате пожара) или испорченному), которое не было полностью самортизировано, восстанавливать не нужно.

Одним из оснований начисления НДС является реализация товаров, работ или услуг. В соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Списание компьютера по причине невозможности дальнейшего использования не является реализацией применительно к п. 1 ст. 39 НК РФ. Поэтому оснований для начисления НДС у хозяйствующего субъекта в данной ситуации не возникает.

Налоговые последствия по налогу на прибыль

Согласно нормам подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ при ликвидации основных средств в состав внереализационных расходов можно включить:

- остаточную стоимость ликвидируемого основного средства;

- расходы, связанные с выполнением работ по ликвидации основного средства.

Порядок признания расходов зависит от метода налогового учета, применяемого хозяйствующим субъектом (метод начисления или кассовый метод). Основное правило метода начисления - учет доходов и расходов не связан с фактическим движением денежных средств. Например: датой получения дохода от реализации признается дата перехода права собственности на товары, передачи результатов выполненных работ, оказанных услуг (п. 1 ст. 39, п. 3 ст. 271 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации при методе начисления расходы необходимо учесть в том периоде, в котором был подписан акт о выполнении работ по ликвидации основного средства, или (если работы по ликвидации объекта не выполнялись) на дату оформления акта о списании основного средства (подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, письма Минфина России от 09.07.2009 N 03-03-06/1/454, от 17.01.2006 N 03-03-04/1/27).

При кассовом методе расходы на ликвидацию необходимо отражать по мере их оплаты при наличии акта о выполнении работ по ликвидации (п. 3 ст. 273 НК РФ). Поскольку специального порядка списания недоначисленной амортизации при кассовом методе налоговым законодательством не предусмотрено, данные суммы следует относить на расходы так же, как и при методе начисления. То есть на дату оформления акта о списании основного средства.

Хотелось бы обратить внимание читателей на следующее существенное обстоятельство. В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму обоснованных и документально подтвержденных затрат. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Экономическая обоснованность расходов часто является оценочным понятием и может являться предметом споров. Если списывается исправный компьютер по причине морального устаревания, такие причины, как например: чрезмерное нагревание корпуса или небольшой объем жесткого диска, могут вызывать вопросы, если имеющегося функционала достаточно для выполнения той работы, которая на данном компьютере производилась.

Также необходимо принимать во внимание, что расходы нельзя учесть, если в течение эксплуатации основное средство использовали в деятельности, которая не направлена на извлечение доходов (письмо Минфина России от 03.04.2007 N 03-03-06/1/210).

В подавляющем большинстве случаев списание компьютера связано с необходимостью оплатить расходы на его утилизацию.

В деталях компьютера содержатся две категории веществ, в отношении которых нормы действующего законодательства РФ предусматривают особый порядок регулирования.

Во-первых, почти во всех компьютерах, мониторах и иной оргтехнике в небольшом количестве присутствуют драгоценные металлы (золото, серебро и др.). Порядок учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них и ведения отчетности при их производстве, использовании и обращении регулируется Инструкцией, утвержденной приказом Минфина России от 29.08.2001 N 68н (далее - Инструкция N 68н). Все хозяйствующие субъекты обязаны соблюдать положения указанной инструкции.

В соответствии с п. 3.2 Инструкции N 68н организация вправе:

- самостоятельно обрабатывать (перерабатывать) собранный лом, содержащий драгоценные металлы;

- реализовывать лом, содержащий драгоценные металлы;

- передавать на давальческой основе аффинажным организациям или организациям, осуществляющим деятельность по заготовке лома и отходов, первичной обработке и переработке, для дальнейшего производства и аффинажа.

Во-вторых, помимо драгоценных металлов в компьютерной технике часто содержатся ртуть, свинец и другие вредные для здоровья человека вещества.

Только специализированные организации могут осуществлять деятельность по сбору, использованию, обезвреживанию, транспортировке, размещению опасных отходов (постановление Правительства РФ от 26 августа 2006 г. N 524).