Особенности налоговой базы по НДС при аренде имущества у органов власти (В. Федорович, журнал "Практический бухгалтерский учет. Официальные материалы и комментарии (720 часов)", N 9, сентябрь 2016 г.)

Особенности налоговой базы по НДС при аренде имущества у органов власти

В. Федорович,

консультант

Журнал "Практический бухгалтерский учет. Официальные материалы и комментарии (720 часов)", N 9, сентябрь 2016 г., с. 27-41.

Комментарий к письму Минфина России от 08.07.16 N 03-07-14/40271 "О выполнении арендатором функций налогового агента по НДС при аренде муниципального имущества".

Не столь уж редко организации арендуют муниципальное имущество у органов местного самоуправления. Согласно пункту 3 статьи 161 НК РФ арендаторы указанного имущества признаются налоговыми агентами. Данная норма обязывает их исчислить НДС, удержать сумму налога из доходов, уплачиваемых арендодателю, и перечислить её в бюджет. Вот и обратился налоговый агент в Минфин России с вопросом по определению налоговой базы по НДС.

Рекомендации чиновников

Финансисты, давая разъяснение на вопрос организации, последовали выражению "Краткость - сестра таланта". Минфин России в комментируемом письме от 08.07.16 N 03-07-14/40271 указал, что:

- пунктом 3 статьи 161 НК РФ установлен особый порядок применения НДС при предоставлении на территории РФ органами государственной власти и управления, органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества;

- налоговая база по НДС согласно такому порядку определяется налоговым агентом как сумма арендной платы с учётом налога;

- налоговыми же агентами в этом случае признаются арендаторы указанного имущества.

Возникающая обязанность агента

Похоже, данное разъяснение предназначено серьёзным налоговым агентам, поскольку "короткие мысли тем хороши, что заставляют серьёзного читателя самого думать".

Как видим, в случае если в аренду предоставляется федеральное имущество, имущество субъектов РФ или муниципальное имущество, причём предоставляется оно органами государственной власти и управления или органами местного самоуправления, именно арендаторы такого имущества признаются налоговыми агентами.

В определении Конституционного суда РФ от 02.10.03 N 384-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы ООО "Дизайн-группа "Интерьер Флора" на нарушение конституционных прав и свобод пунктом 3 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации" указано, что законодатель признал предоставление органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества операцией, облагаемой НДС.

Взимание данного налога при предоставлении публичного имущества в аренду обусловлено тем, что при этом появляется объект налогообложения, то есть операции по реализации услуг, имеющие стоимостную характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Освобождение таких операций от налогообложения означало бы изъятие из общего правового режима, несовместимое с конституционными принципами экономической нейтральности налогов и признания и защиты равным образом частной, государственной, муниципальной и иных форм собственности.

Порядок уплаты НДС, установленный пунктом 3 статьи 161 НК РФ, применяется в случае предоставления в аренду публичного имущества, не закреплённого на праве хозяйственного ведения либо оперативного управления за государственными унитарными предприятиями или учреждениями, то есть составляющего государственную казну (абз. 2 п. 4 ст. 214 ГК РФ), при непосредственном участии публичных собственников в гражданских правоотношениях. Законодатель, по мнению высших судей, вправе определить элемент юридического состава НДС, каковым является субъект данного налога (налогоплательщик), таким образом, как это осуществлено в пункте 3 статьи 161 НК РФ, поскольку органы государственной власти и управления и органы местного управления являются организациями, обладающими правами юридического лица.

На арендаторов при этом возлагаются обязанности:

- определять налоговую базу отдельно по каждому арендованному объекту имущества;

- исчислять, удерживать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплачивать в бюджет соответствующую сумму НДС.

Президиум ВАС РФ в постановлении от 30.05.14 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" (п. 17) указал, что по смыслу положений пунктов 1 и 4 статьи 168 НК РФ сумма НДС, предъявляемая покупателю при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, должна быть учтена при определении окончательного размера указанной в договоре цены и выделена в расчётных и первичных учётных документах, счетах-фактурах отдельной строкой. Если в договоре отсутствует указание на то, что установленная в нём цена не включает в себя сумму НДС и иное не следует из обстоятельств, предшествующих заключению договора, или прочих условий договора, судам рекомендовано исходить из того, что предъявляемая покупателю продавцом сумма налога выделяется последней из указанной в договоре цены, для чего определяется она расчётным методом.

При удержании НДС налоговыми агентами в соответствии с пунктом 3 статьи 161 НК РФ сумма налога определяется расчётным методом. Налоговая ставка в этом случае определяется как процентное отношение налоговой ставки 18% к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки 118 (100 + 18) (п. 4 ст. 164 НК РФ), то есть 18/118.

Пример 1

Организация заключила с муниципалитетом договор аренды помещения, относящегося к муниципальному имуществу. Стоимость аренды - 100 300 руб./мес. Условиями договора предусмотрено, что сумма НДС включена в стоимость арендной платы.

Поскольку сумма НДС входит в стоимость арендной платы, то величина НДС определяется расчётным методом с использованием ставки налога 18/118. Исходя из этого сумма НДС равна 15 300 руб. (100 300 руб. х 18 : 118).

Муниципалитету перечисляется арендная плата за вычетом НДС - 85 000 руб. (100 300 - 15 300).

В условиях договора аренды может быть указана стоимость аренды и при этом уточнено, что арендатор уплачивает НДС самостоятельно. В таком случае сумма НДС определяется как произведение стоимости аренды и ставки налога 18%.

Пример 2

Организация заключила с областной администрацией договор аренды помещения, относящегося к имуществу субъекта РФ. В договоре указана стоимость арендной платы 90 000 руб. без учёта НДС.

Для определения суммы НДС арендатором используется ставка налога 18%. Искомая величина 16 200 руб. (90 000 руб. х 18%) перечисляется на счёт Федерального казначейства в качестве уплаты НДС, арендодателю же направляется сумма, указанная в договоре, 90 000 руб.

При аренде государственного (муниципального) имущества налоговый агент должен определить налоговую базу по НДС и исчислить суммы налога в момент оплаты (в полном объёме или частично) услуг по аренде (письмо Минфина России от 18.05.12 N 03-07-11/146). Исключений по исчислению и уплате в бюджет суммы НДС в отношении арендаторов, осуществляющих расчёты за услуги по аренде в безденежной форме, не установлено (письмо Минфина России от 16.04.08 N 03-07-11/147).

При изменении арендной платы (к примеру, при повышении) автоматически изменяется (увеличивается) и сумма НДС, подлежащая уплате налоговым агентом. Ведь конкретная сумма НДС, которую необходимо перечислять в бюджет при каждой выплате по такому договору аренды, определяется именно исходя из той суммы арендной платы, которая вносится арендатором - налоговым агентом.

Не исключена вероятность передачи организации в безвозмездное пользование рассматриваемого имущества по распоряжению исполнительного органа соответствующего уровня на основании договора безвозмездного пользования.

Объектом обложения НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ) признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ. При этом в целях главы 21 НК РФ оказание услуг на безвозмездной основе признаётся их реализацией.

По договору безвозмездного пользования одна сторона обязуется передать или передаёт вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне, а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она её получила, с учётом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором. При этом к договору безвозмездного пользования применяются правила, предусмотренные ГК РФ в отношении договора аренды (п. 1, 2 ст. 689 ГК РФ). Исходя из этого услуги по безвозмездной передаче имущества в пользование подлежат обложению НДС.

В этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества. Данные лица обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

В случае приобретения рассматриваемых услуг на безвозмездной основе НДС исчисляется арендатором в общеустановленном порядке, предусмотренном пунктом 1 статьи 167 НК РФ, то есть на момент оказания услуг (письмо Минфина России от 20.10.09 N 03-03-06/4/91).

Исключение составляет оказание услуг по передаче в безвозмездное пользование некоммерческим организациям на осуществление уставной деятельности:

- государственного имущества, не закреплённого за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну РФ, казну республики в составе РФ, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также

- муниципального имущества, не закреплённого за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, -

поскольку такие операции не признаются объектом обложения НДС (подп. 10 п. 2 ст. 146 НК РФ).

Случается, что арендатор при аренде рассматриваемого имущества перечисляет арендную плату позже установленного срока. В большинстве случаев договором аренды в таких случаях предусмотрено начисление неустойки (штрафов, пеней и проч.).

Налоговая база по НДС в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счёт увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Минфин России в письме от 04.03.13 N 03-07-15/6333 рекомендовал налоговым органам при принятии решений о правомерности применения (неприменения) налогоплательщиками нормы подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ руководствоваться позицией Президиума ВАС РФ, изложенной в постановлении от 05.02.08 N 11144/07.

В данном постановлении высшие судьи указали, что суммы неустойки как ответственности за просрочку исполнения обязательств, полученные обществом от контрагента по договору, не связаны с оплатой товара в смысле упомянутого положения статьи 162 НК РФ, поэтому обложению НДС они не подлежат.

Неустойкой (штрафом, пеней) согласно пункту 1 статьи 330 ГК РФ признаётся определённая законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения.

Поэтому в отношении сумм неустойки как ответственности за просрочку исполнения обязательств по оплате товаров, полученных продавцом от их покупателя, следует руководствоваться указанным постановлением Президиума ВАС РФ.

Данное письмо финансистов руководство ФНС России письмом от 03.04.13 N ЕД-4-3/5875 направило нижестоящим органам для сведения и использования в работе.

Хотя указанное постановление ВАС РФ было принято в начале 2008 года, финансисты долгое время придерживались противоположной позиции, настоятельно рекомендуя налоговым агентам исчислять и удерживать НДС с сумм неустойки (письма Минфина России от 18.05.12 N 03-07-11/146, от 14.02.12 N 03-07-11/41, от 09.08.11 N 03-07-11/214). При этом они ссылались на всё ту же норму подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ, относя штрафы и пени к суммам, связанным с оплатой услуг по аренде.

Уплата НДС и вычет налога

Удержанный НДС, который налоговый агент уплатил в бюджет, он может принять к вычету. Высшие судьи в упомянутом определении КС РФ N 384-О указали, что в силу пункта 3 статьи 171 НК РФ в тех случаях, когда покупатель является налоговым агентом продавца услуги и сам исчисляет, удерживает и уплачивает НДС, он соответственно имеет право на вычет уплаченных сумм. Документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном НК РФ, в соответствии с его статьёй 169 является счёт-фактура.

При аренде государственного или муниципального имущества органы государственной власти и управления РФ, органы государственной власти и управления субъектов РФ и органы местного самоуправления - в отличие от других арендодателей (частных лиц) - счета-фактуры не выписывают.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьёй 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами. Таким образом, счёт-фактура не является единственным документом для предоставления налогоплательщику вычетов по НДС. В данном случае налоговые вычеты могут предоставляться и на основании иных документов, подтверждающих уплату налога.

Исходя из этого, высшие судьи заключили, что арендатор государственного и муниципального имущества вправе получить вычеты по НДС на основании документов, подтверждающих уплату налога.

Продавцу товаров (работ, услуг), имущественных прав надлежит оформить счёт-фактуру не позднее пяти календарных дней, считая со дня их отгрузки (абз. 1 п. 3 ст. 168 НК РФ). В тот же срок требуется оформить счёт-фактуру и при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счёт предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Абзац же 2 указанного пункта 3 статьи 168 НК РФ обязывает налогового агента-арендатора рассматриваемого имущества при исчислении суммы НДС в соответствии с пунктом 3 статьи 161 НК РФ составить счёт-фактуру. Срок составления счёта-фактуры для лиц, которые признаются налоговыми агентами, законодательством не установлен. Однако фискалы настоятельно рекомендуют оформлять документ при исчислении суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет. Исчисление же суммы налога производится налоговым агентом при оплате товаров (работ, услуг):

- либо в момент их предварительной оплаты (в полном объёме или частично),

- либо в момент оплаты принятых на учёт товаров (работ, услуг).

Исходя из этого счёт-фактура выписывается не позднее пяти календарных дней, считая со дня указанной выше предварительной оплаты или оплаты принятых на учёт товаров (работ, услуг) (письмо ФНС России от 12.08.09 N ШС-22-3/634).

Счёт-фактура заполняется по правилам, которые действуют для плательщиков НДС (п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ), но с учётом следующих особенностей, приведённых в подпунктах "в"-"д", "з" пункта 1 правил заполнения счёта-фактуры (раздел II приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26.12.11 N 1137):

- по строкам 2 и 2а счёта-фактуры указывается полное или сокращённое наименование продавца (указанного в договоре с налоговым агентом), за которого налоговый агент исполняет обязанность по уплате налога, и место его нахождения;

- по строке 2б счёта-фактуры приводится ИНН и КПП продавца (указанного в договоре с налоговым агентом), за которого налоговый агент исполняет обязанность по уплате налога;

- в строке 5 счёта-фактуры заносится номер и дата платёжно-расчётного документа, свидетельствующего об оплате приобретённых услуг и (или) имущества.

В остальном правила заполнения счетов-фактур налоговыми агентами, арендующими государственное (муниципальное) имущество, аналогичны общему порядку оформления счетов-фактур.

При обнаружении ошибок в счёте-фактуре налоговый агент вправе их исправить. Для этого ему следует составить новый экземпляр счёта-фактуры (абз. 2 п. 7 правил заполнения счёта-фактуры).

Составленные при исчислении НДС счета-фактуры (при осуществлении оплаты или частичной оплаты, в том числе с применением безденежных форм расчётов, в счёт предстоящего оказания услуг) регистрируются в книге продаж, применяемой при расчётах по НДС (п. 15 правил ведения книги продаж, приведённых в разделе II приложения 5 к постановлению Правительства РФ N 1137).

После уплаты налога они регистрируются в книге покупок, применяемой при расчётах по НДС (п. 23 правил ведения книги покупок, приведённых в разделе II приложения 4 к постановлению Правительства РФ N 1137).

Исчисленная налоговым агентом сумма НДС подлежит уплате в бюджет в полном объёме (п. 4 ст. 173 НК РФ). И перечислить её необходимо равными долями не позднее 25-го числа каждого из трёх месяцев квартала, следующего за налоговым периодом. Уплату суммы налога налоговые агенты производят по месту своего нахождения (п. 1, 3 ст. 174 НК РФ).

ФНС России в письме от 13.09.11 N ЕД-4-3/14814 подтвердила необходимость уплаты организациями и индивидуальными предпринимателями, признаваемыми налоговыми агентами по НДС, при приобретении у органов государственной власти и органов местного самоуправления услуг по предоставлению в аренду федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества суммы налога, исчисленного за соответствующий налоговый период по указанным услугам, равными долями не позднее 20-го числа каждого из трёх месяцев, следующих за этим налоговым периодом. На момент издания письма действовала прежняя редакция абзаца 1 пункта 1 статьи 174 НК РФ, согласно которой уплачивать НДС следовало до 20-го числа каждого месяца.

Налоговые агенты вправе воспользоваться налоговыми вычетами (п. 3 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ).

При этом ими должны быть соблюдены следующие условия:

- налоговый агент должен состоять на учёте в налоговых органах и являться плательщиком НДС;

- арендованное имущество должно использоваться им для деятельности, облагаемой НДС;

- в наличии должен быть надлежаще оформленный счёт-фактура, выписанный агентом;

- в наличии должны быть:

- платёжные документы, подтверждающие перечисление в бюджет удержанного налога;

- первичные документы, подтверждающие факт принятия услуг по аренде на учёт.

Руководство ФНС России в упомянутом письме N ЕД-4-3/14814 пояснило, что, поскольку уплата НДС, исчисленного покупателем - налоговым агентом при приобретении услуг по предоставлению в аренду федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества за соответствующий налоговый период, производится в следующем налоговом периоде, в том же периоде возникает и право на вычет уплаченной суммы налога при соблюдении установленных законодательством условий.

Но удержанную с арендной платы сумму НДС налоговые агенты обычно перечисляют в бюджет одновременно с направлением денежных средств арендодателю, то есть в квартале, когда осуществляется исчисление налога.

Минфин России в письме от 26.01.15 N 03-07-11/2136 уточнил, что организация, уплатившая в качестве налогового агента НДС по услугам аренды муниципального имущества в четвёртом квартале, имеет право на вычет этого налога в том налоговом периоде, в котором фактически произведена его уплата в бюджет, при условии что приобретённые услуги по аренде приняты к учёту.

На покупателей-налогоплательщиков, исполняющих обязанности налогового агента в соответствии с пунктом 3 статьи 161 НК РФ, распространяются положения пункта 5 статьи 171 НК РФ (абз. 3 п. 5 ст. 171 НК РФ). Согласно указанной норме вычетам подлежат суммы НДС, исчисленные арендатором и уплаченные им в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счёт предстоящего оказания услуг в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

Таким образом, в случае расторжения рассматриваемых договоров аренды имущества и возврата арендатору перечисленной суммы предоплаты налоговый агент (арендатор) может принять к вычету НДС, перечисленный в бюджет.

Для принятия к вычету НДС, уплаченного с предоплаты, должны выполняться следующие условия:

- налоговый агент должен быть плательщиком НДС;

- в договор должны быть внесены изменения или он должен быть расторгнут;

- аванс должен быть возвращён арендатору.

Заполнение налоговой декларации

При составлении налоговой декларации по НДС (форма приведена в приложении 1 к приказу ФНС России от 29.10.14 N ММВ-7-3/558) за соответствующий налоговый период налоговому агенту (арендатору) надлежит заполнить раздел 2 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогового агента". Данный раздел налоговый агент заполняет отдельно по каждому арендодателю (органу государственной власти и управления и органу местного самоуправления, предоставляющему в аренду федеральное имущество, имущество субъектов РФ и муниципальное имущество). При наличии нескольких договоров с одним налогоплательщиком, в частности с одним арендодателем, раздел 2 декларации заполняется налоговым агентом на одной странице (п. 36 Порядка заполнения налоговой декларации по НДС (приведён в приложении 2 к упомянутому приказу ФНС России N ММВ-7-3/558)).

По строке 020 "Наименование налогоплательщика-продавца" указывается наименование арендодателя (органа государственной власти и управления и органа местного самоуправления, предоставляющего в аренду федеральное имущество, имущество субъектов РФ и муниципальное имущество), по строке 030 "ИНН налогоплательщика-продавца" - его ИНН.

Сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, следует указать по строке 060 с одноимённым названием.

Операциям по предоставлению органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества соответствует код 1011703. Он берётся из справочника "Коды операций", приведённого в приложении 1 к правилам заполнения. Этот код следует указывать по строке 070 "Код операций" (п. 37.2, 37.3, 37.6, 37.7 порядка заполнения).

Раздел 9 "Сведения из книги продаж об операциях, отражаемых за истекший налоговый период" декларации заполняется экономическим субъектом во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению НДС. Такая обязанность у налогового агента существует. В разделе 9 налоговой декларации при этом фиксируются данные книги продаж, в том числе в части счёта-фактуры, составленного при исчислении налога с арендной платы.

При формировании показателя, вносимого по строке 180 "Сумма налога, уплаченная в бюджет налогоплательщиком в качестве покупателя - налогового агента, подлежащая вычету" раздела 3 "Расчёт суммы налога, подлежащей уплате в бюджет по операциям, облагаемым по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2-4 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации" учитывается сумма НДС, принятая к вычету налоговым агентом по арендному платежу.

Раздел 8 "Сведения из книги покупок об операциях, отражаемых за истекший налоговый период" декларации заполняется экономическим субъектом в случаях возникновения права на налоговые вычеты за истекший налоговый период. В разделе отражаются данные книги покупок, в том числе в части счёта-фактуры, составленного при исчислении налога с арендной платы.

Бухгалтерский учёт и налог на прибыль

Затраты на аренду имущества в бухгалтерском учёте являются расходами по обычным видам деятельности при условии, что арендованный объект недвижимости используется в процессе производства и (или) реализации продукции, товаров (работ, услуг). Данные расходы признаются в том отчётном периоде, в котором они имели место. Расходы в виде арендной платы (без учёта НДС) учитываются в размере, установленном договором (п. 5, 6, 6.1, 7, 16, 18 Положения по бухгалтерскому учёту "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утв. приказом Минфина России от 06.05.99 N 33н). Такие расходы отражаются арендатором по дебету счёта учёта затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счёта учёта расчётов с арендодателем (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организации, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

В бухгалтерском учёте операции по исчислению НДС, его удержанию и уплате в бюджет сопровождаются следующими записями:

- на последнее число текущего месяца аренды:

Дебет 20 (44, др.) Кредит 76

- признаны расходы по аренде;

Дебет 19 Кредит 76

- отражена сумма НДС с арендной платы;

- на дату перечисления арендной платы арендодателю:

Дебет 76 Кредит 68 субсчёт "Расчёты по НДС"

- удержана сумма НДС с арендной платы;

Дебет 76 Кредит 51

- перечислена арендная плата арендодателю;

- в момент уплаты НДС в бюджет.:

Дебет 68 субсчёт "Расчёты по НДС" Кредит 51

- перечислена в бюджет удержанная из доходов арендодателя сумма НДС;

Дебет 68 субсчёт "Расчёты по НДС" Дебет 19

- принята к вычету исчисленная сумма НДС.

Если арендованный объект недвижимости не используется в процессе производства и (или) реализации продукции, товаров (работ, услуг), затраты на аренду имущества признаются прочими расходами (п. 4 ПБУ 10/99).

При применении метода начисления в налоговом учёте сумма арендных платежей включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией. В целях налогообложения арендная плата учитывается на последнее число отчётного (налогового) периода (подп. 10 п. 1 ст. 264, подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций, согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ должны быть обоснованны, документально подтверждены и направлены на получение дохода.

Финансисты считают, что документами, подтверждающими осуществление расходов по аренде, могут быть:

- заключённый договор аренды (субаренды);

- акт приёмки-передачи арендованного имущества;

- документы, подтверждающие оплату арендных платежей.

При этом ежемесячного оформления актов оказанных услуг по договору аренды (субаренды) для целей документального подтверждения расходов в виде арендных платежей в целях налогообложения прибыли, на их взгляд, не требуется (письмо Минфина России от 15.06.15 N 03-07-11/34410).

Акт приёмки оказанных услуг по аренде понадобится лишь в случае, если его оформление предусмотрено договором аренды (письмо Минфина России от 24.03.14 N 03-03-06/1/12764).

Отсутствие ежемесячно оформленных актов оказанных услуг по предоставлению имущества в аренду, по мнению чиновников, не является основанием для отказа в принятии сумм НДС к вычету.

При применении в налоговом учёте метода начисления различий между порядком признания расходов на аренду в бухгалтерском и налоговом учёте не возникает.

Если экономический субъект не удержал и (или) не перечислил (полностью или частично) НДС как налоговый агент, его могут привлечь к налоговой ответственности. Неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в силу статьи 123 НК РФ влечёт взыскание штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Пленум ВАС РФ рекомендовал судам при рассмотрении споров по начислению штрафных санкций за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный срок сумм налога, подлежащего удержанию с налогоплательщика, учитывать, что такое правонарушение может быть вменено налоговому агенту только в том случае, когда он имел возможность удержать и перечислить соответствующую сумму, имея в виду, что удержание осуществляется из выплачиваемых налогоплательщику денежных средств (п. 21 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.13 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации").