Кредит на капитальный ремонт: учет у ТСЖ - владельца спецсчета (С.Н. Козырева, журнал "Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 9, сентябрь 2016 г.)

Кредит на капитальный ремонт: учет у ТСЖ - владельца спецсчета

С.Н. Козырева,

эксперт журнала "Жилищно-коммунальное

хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 9, сентябрь 2016 г., с. 63-74.

Жилищный кодекс очерчивает некоторые основные рамки получения и использования кредита на капитальный ремонт ТСЖ, выбранным в качестве владельца специального счета. Посмотрим, каковы они. Также ответим на вопросы, каковы права и обязанности заемщика, какова судьба кредита при смене способа управления домом, и, конечно, рассмотрим налоговые обязательства ТСЖ в связи с проведением капитального ремонта в кредит, порядок отражения операций в бухгалтерском учете.

Идея проведения капитального ремонта МКД за счет заемных средств давно муссировалась чиновниками и в прессе. Но если такие проекты и были реализованы на практике, их было довольно мало. Однако с тех пор, как законом установлена обязанность собственников помещений уплачивать взносы на капитальный ремонт (гарантированно - в минимальном размере, по решению собрания - в большем размере), для погашения кредитов появился более или менее надежный источник финансирования. В настоящее время, как нам известно из сообщений в СМИ, некоторые банки предоставляют ТСЖ кредиты на проведение капитального ремонта. Рассмотрим правовые предпосылки для развития кредитования капитального ремонта, а также ограничения, которые необходимо учитывать, если кредит был получен и использован.

Правовое основание - решение общего собрания

Поскольку целью кредита является финансирование капитального ремонта, то есть обеспечение выполнения обязательств собственников помещений, а погашаться кредит будет за счет взносов собственников помещений в фонд капитального ремонта, вносимых на специальный счет, единственно возможным правовым основанием для заключения такого договора может быть решение общего собрания собственников помещений в МКД (п. 1.2 ч. 2 ст. 44 ЖК РФ). Поскольку в ЖК РФ предусмотрены формулировки вопросов, по которым принимается решение на общем собрании, именно они должны быть отражены в повестке дня (п. 16 Требований к оформлению протоколов общих собраний собственников помещений в МКД, утвержденных Приказом Минстроя РФ от 25.12.2015 N 937/пр).

Итак, на повестку дня выносятся следующие вопросы:

- о получении кредита или займа на капитальный ремонт общего имущества конкретным лицом (УК, ТСЖ, ЖК, ЖСК и т.д.);

- об определении существенных условий кредитного договора или договора займа (исходя из положений ст. 819 ГК РФ к существенным условиям кредитного договора относятся условия о сумме кредита, сроке и порядке его предоставления заемщику, размере процентов за пользование кредитом, сроке и порядке уплаты процентов по кредиту и возврата суммы кредита*(1));

- о получении лицом, выступающим в качестве заемщика, гарантии, поручительства по этому кредиту или займу и об условиях получения гарантии, поручительства;

- о погашении за счет средств фонда капитального ремонта кредита или займа, использованного на оплату расходов на капитальный ремонт общего имущества в МКД;

- об уплате процентов за пользование данным кредитом или займом;

- об оплате за счет средств фонда капитального ремонта расходов на получение указанных гарантии, поручительства.

Из положений п. 1 ч. 5 ст. 177 ЖК РФ (норма о том, какие документы необходимы для списания средств со специального счета на погашение кредита) следует, что в протоколе должны быть указаны:

- банк, с которым заключается кредитный договор;

- сумма кредита;

- цель кредита.

В пункте 1.2 ч. 2 ст. 44 ЖК РФ, носящем общий характер, говорится о получении ТСЖ кредита на основании решения общего собрания собственников помещений. Одновременно согласно п. 6 ст. 145 ЖК РФ принятие решения о получении заемных средств, в том числе банковских кредитов, относится к компетенции общего собрания членов ТСЖ. Причем такое решение принимается не менее чем 2/3 голосов от общего числа голосов членов товарищества (ч. 4 ст. 146 ЖК РФ). Налицо коллизия норм. Очевидно, что 2/3 голосов всех собственников помещений в доме не меньше 2/3 голосов членов ТСЖ. Однако во избежание возможных осложнений считаем целесообразным оформить принятие данного решения одновременно двумя собраниями.

Заемщик - не только ТСЖ

Обратим внимание, что в нормах ЖК РФ о компетенции общего собрания нет условия о том, что кредит может быть получен только ТСЖ. Напротив, в роли заемщика может выступить ТСЖ, ЖСК, ЖК, иной специализированный потребительский кооператив, УК, при непосредственном управлении МКД - лицо, уполномоченное решением общего собрания собственников помещений. Однако реалии таковы, что банки доверяют именно реально функционирующим ТСЖ. Известно, что для получения кредита управляющей компанией один из банков предъявлял требование о залоге. Между тем нужно понимать, что реализация права собственников помещений на смену способа управления (отказ от ТСЖ в пользу УК) не может быть поставлена в зависимость от принятого ими решения о кредитовании капитального ремонта. Это подтверждает, в частности, положение ч. 10 ст. 175 ЖК РФ о том, что при смене владельца специального счета все права и обязанности (в том числе по кредитному договору) переходят к новому владельцу.

Смена способа формирования фонда

Согласно ч. 2 ст. 173 ЖК РФ в случае, если на проведение капитального ремонта общего имущества в МКД предоставлены и не возвращены кредит, заем, принятие собственниками помещений в МКД решения об изменении способа формирования фонда капитального ремонта в отношении этого дома допускается при условии полного погашения такой задолженности. Напомним, что существуют два способа формирования фонда капитального ремонта:

- на специальном счете;

- на счете регионального оператора.

Замена владельца специального счета в особых случаях

Смена владельца специального счета не является изменением способа формирования фонда. Положения о смене владельца спецсчета были введены в ЖК РФ (ч. 8-10 ст. 175) Федеральным законом от 29.06.2015 N 176-ФЗ. Представим их схематично.

/------------------\  /-------------------\  /----------------------\

|Принятие решения о|  |Признание владельца|  |  Владелец спецсчета  |

|ликвидации и (или)|  |специального счета |  |     (УК, ТСЖ, ЖК)    |

|  реорганизации   |  |     банкротом     |  | прекратил управление |

|    владельца     |  |                   |  |    МКД (по решению   |

|специального счета|  |                   |  | общего собрания, на  |

|                  |  |                   |  |      основании       |

|                  |  |                   |  | законодательства или |

|                  |  |                   |  |  решения суда) (дата |

|                  |  |                   |  |прекращения управления|

|                  |  |                   |  |    определяется в    |

|                  |  |                   |  |    соответствии со   |

|                  |  |                   |  | ст. 162 и 200 ЖК РФ) |

\------------------/  \-------------------/  \----------------------/

        \-----------------------+------------------------/

   /------------------------------------------------------------\

   |В течение двух месяцев с даты прекращения управления принято|

   |  и реализовано решение общего собрания о выборе владельца  |

   | специального счета или изменении способа формирования фонда|

   \------------------------------------------------------------/

                    Да          |       Нет

             /------------------------------------\

             |                                    

             |                   /----------------------------\

             |                   |   ОМСУ принимает решение   |

             |                   |об определении регионального|

             |           /-------|    оператора в качестве    |

             |           |       |владельца специального счета|

             |           |       \----------------------------/

 /-----------------------------\

 | С момента принятия решения  |

 | общим собранием или ОМСУ к  |

 |       новому владельцу      |

 |      специального счета     |

 |переходят права и обязанности|

 |      прежнего владельца     |

 \-----------------------------/

При смене владельца спецсчета в изложенных случаях с момента принятия решения общим собранием или ОМСУ к новому владельцу переходят все права и обязанности прежнего владельца специального счета, включая права и обязанности, возникшие:

- по договорам, заключенным с российской кредитной организацией, в которой открыт специальный счет (здесь имеются в виду как договоры банковского счета, так и кредитные договоры, поскольку чаще всего условием выдачи кредита является перевод специального счета в тот же банк);

- по иным договорам займа и (или) кредитным договорам, по которым погашение соответствующих займов и (или) кредитов осуществляется за счет средств, поступающих на специальный счет (при их наличии).

Прежний владелец передает новому все документы, связанные с ведением специального счета, в том числе кредитные договоры, по которым погашение осуществляется за счет поступлений на специальный счет.

Таким образом, несмотря на то что п. 1.2 ч. 2 ст. 44 ЖК РФ прямо не предусматривает принятие решения о получении кредита региональным оператором (хотя при непосредственном управлении домом это может быть именно региональный оператор), он все же может приобрести статус заемщика по такому договору в силу закона.

Замена владельца специального счета или банка по решению собрания

Описанные случаи следует отличать от замены владельца специального счета или кредитной организации по решению общего собрания собственников помещений. Часть 3 ст. 176 ЖК РФ запрещает расторжение договора специального счета по заявлению владельца счета на основании такого решения общего собрания, если существует задолженность по полученному в этой кредитной организации кредиту на проведение капитального ремонта общего имущества в МКД.

Значит, если кредит на капремонт получен в ином банке, сменить кредитную организацию можно в общем порядке. Что касается произвольной замены владельца специального счета (в рамках неизменного способа управления домом это возможно, к примеру, если фонд передается со специального счета ТСЖ на специальный счет регионального оператора), в ч. 3 ст. 176 ЖК РФ есть специальные правила на этот счет.

Во-первых, договор специального счета сохраняется в силе, при этом права и обязанности по указанному договору переходят к новому владельцу специального счета.

Во-вторых, замена владельца специального счета не является основанием для прекращения или изменения существовавших до такого перехода прав заимодавца, кредитора в отношении средств на этом счете, обеспечивающих возврат займа, кредита, полученных на проведение капитального ремонта. Логично, что данные обстоятельства должны быть предусмотрены в кредитном договоре. Это еще одно соображение в пользу открытия специального счета и получения кредита в одном и том же банке. Однако Жилищный кодекс устанавливает особые требования к кредитным организациям, в которых можно открывать специальные счета, а именно величина их собственных средств должна быть не менее 20 млрд. руб. (ч. 2 ст. 176 ЖК РФ). Банки с меньшим объемом капитала заинтересованы в продаже рассматриваемого продукта, поэтому подобные ситуации все же будут возникать.

Долги по взносам на специальный счет

С середины 2015 года в ст. 173 ЖК РФ введены новые ч. 8-10, посвященные порядку контроля платежной дисциплины собственников помещений по уплате взносов на капитальный ремонт на специальный счет. Ключевая роль отводится органу ГЖН, который оперирует данными, полученными от владельцев специального счета, о движении средств на счете. Механизм запускается, если размер фактически поступивших взносов меньше 50% размера представленных к оплате счетов. Орган ГЖН дает владельцу спецсчета пять месяцев для принятия мер по погашению задолженности. Если задолженность не погашена, в соответствии с ч. 10 ст. 173 ЖК РФ ОМСУ принимает решение о формировании фонда капитального ремонта на счете регионального оператора. Однако данный порядок (о принудительной передаче фонда в "котел") не применяется в случае наличия займа и (или) кредита за проведенный капитальный ремонт, который не погашен в сроки, установленные договором займа и (или) кредитным договором, и погашение которого осуществляется за счет средств, поступающих на специальный счет.

Представляется, что при наличии кредита лицом, прежде всего заинтересованным в его погашении, является банк. Именно он будет предъявлять владельцу специального счета требования о соблюдении графика платежей по договору. Обратим внимание, что собственники помещений не являются стороной кредитного договора, банк не вправе адресовать им какие-либо претензии.

Согласно ч. 6 ст. 175 ЖК РФ на денежные средства, находящиеся на специальном счете, не может быть обращено взыскание по обязательствам владельца счета, за исключением обязательств, вытекающих из кредитных договоров, заключенных на основании решения общего собрания (п. 1.2 ч. 2 ст. 44 ЖК РФ), а также договоров на выполнение работ по капитальному ремонту общего имущества. Но эта норма не запрещает взыскание задолженности по кредитному договору за счет любого иного имущества должника.

Таким образом, владелец специального счета, выступивший в роли заемщика по кредиту на проведение капитального ремонта, в первую очередь заинтересован в повышении платежной дисциплины по уплате взносов на капитальный ремонт. Именно он будет взыскивать их с собственников помещений.

Проведение капитального ремонта ранее сроков, установленных региональной программой, при формировании фонда на специальном счете

Кредит на капитальный ремонт МКД берут, когда нужно выполнить некоторые работы до того, как в фонде будут накоплены необходимые суммы. Срок проведения ремонта в любом случае должен быть не позднее установленного региональной программой. Если этот срок совпадает с предусмотренным региональной программой, порядок действий управляющего четко прописан (ч. 3 ст. 169 ЖК РФ): управляющий обязан представить собственникам помещений предложение, они должны рассмотреть его и принять решение на общем собрании.

Для ситуации, когда по решению общего собрания (собственники помещений вправе принять его в любое время) ремонт должен быть проведен раньше, чем это установлено региональной программой, никакого специального алгоритма действий не предусмотрено. Имея решение общего собрания о проведении капитального ремонта, управляющий МКД (он же владелец спецсчета, который по другому решению общего собрания выступает в качестве заемщика) не должен получать никаких дополнительных согласований ни от каких контрольных органов. Жилищным кодексом это не предусмотрено.

Обратите внимание! В решении общего собрания собственников помещений о проведении капитального ремонта в качестве источника финансирования (п. 4 ч. 5 ст. 189 ЖК РФ) следует указать:

- средства фонда капитального ремонта, находящиеся на специальном счете;

- средства, предоставленные банком управляющему на основании кредитного договора, заключенного в соответствии с решением общего собрания, принятым согласно п. 1.2 ч. 2 ст. 44 ЖК РФ.

Внесение изменений в региональную программу до выполнения работ не требуется. Согласно п. 2 ч. 4 ст. 168 ЖК РФ проведение запланированного перечня работ до наступления срока, установленного программой, впоследствии является основанием для ее актуализации.

Контроль за целевым использованием средств фонда на капитальный ремонт осуществляется:

- банком при получении платежных поручений владельца специального счета (владелец представляет определенные документы согласно ч. 3-6 ст. 177 ЖК РФ);

- органом, уполномоченным региональными властями осуществлять контроль за целевым расходованием и обеспечением сохранности средств фонда капитального ремонта (региональные власти могут назначить таким органом орган ГЖН, ОМСУ, орган власти субъекта РФ), уже постфактум (п. 8 ч. 1 ст. 167 ЖК РФ).

Бухгалтерский учет

Из всего изложенного выше следует, что ТСЖ как заемщик по кредитному договору будет нести собственные обязательства перед банком, а также как заказчик - собственные обязательства перед подрядчиком. Одновременно у ТСЖ есть права требовать от собственников помещений уплаты взносов на капитальный ремонт на специальный счет. Хоть эти обязательства и взаимосвязаны, они все же являются разнородными, и нет оснований считать ТСЖ посредником между собственниками помещений и банком (подрядчиком). Данные обстоятельства должны найти отражение в бухгалтерском учете.

Пример

Согласно решению общего собрания собственников помещений ТСЖ заключило с банком кредитный договор, по которому банк предоставляет ТСЖ 1 000 000 руб. на проведение капитального ремонта общего имущества, процентная ставка - 14% годовых, срок кредита - пять лет. В соответствии с решением общего собрания и условиями договора обязательства ТСЖ погашаются равными платежами в размере 27 922 руб. ежемесячно за счет поступлений от собственников помещений на специальный счет.

В этом же банке ТСЖ открыт специальный счет, на котором формируется фонд капитального ремонта. Решением общего собрания о проведении капитального ремонта утверждена смета расходов на ремонт в сумме 1 500 000 руб. (НДС не предъявляется), источники финансирования - средства фонда на специальном счете (500 000 руб.) и заемные средства (1 000 000 руб.). Подрядчику был перечислен аванс в размере 30% (500 000 руб. со специального счета). После приемки работ осуществлен полный расчет (сумма кредита перечислена на расчетный счет ТСЖ после приемки работ).

Общая площадь помещений в доме составляет 4 610 кв. м, собственники уплачивают взносы на капитальный ремонт исходя из минимального размера (6,5 руб. на 1 кв. м), платежная дисциплина - 94%.

График платежей за первые три месяца после выдачи кредита выглядит так (для упрощения округлим суммы до целых чисел).

Сумма ежемесячного платежа, руб.	Сумма основного долга, руб.	Сумма процентов, уплачиваемая в составе ежемесячного платежа, руб.	Сумма основного долга, уплачиваемая в составе ежемесячного платежа, руб.
27 922	1 000 000	11 667	16 255
27 922	983 745	11 477	16 445
27 922	967 300	11 285	16 637

В рабочем плане счетов ТСЖ:

- к счету 20 "Основное производство" открыт субсчет 20-5 "Капитальный ремонт";

- к счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" открыты субсчета 60-1 "Расчеты за выполненные работы, оказанные услуги", 60-2 "Авансы выданные";

- к счету 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" открыты субсчета 67-1 "Расчеты по основной сумме кредита", 67-2 "Расчеты по начисленным процентам";

- к счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" открыт субсчет 76-6-5 "Задолженность собственников помещений по взносам на капитальный ремонт";

- к счету 86 "Целевое финансирование" открыты субсчета 86-5 "Фонд капитального ремонта", 86-6 "Задолженность по финансированию выполненного капитального ремонта".

В бухгалтерском учете ТСЖ будут составлены следующие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Начислены взносы на капитальный ремонт (6,5 руб./кв. м х 4 610 кв. м)	76-6-5	86-5	29 965
Поступили взносы на специальный счет (29 965 руб. х 94%)	55	76-6-5	28 166
Перечислен аванс подрядной организации на основании договора	60-2	55	500 000
Приняты работы по капитальному ремонту	20-5	60-1	1 500 000
Зачтен выплаченный ранее подрядчику аванс	60-1	60-2	500 000
Получены кредитные средства на расчетный счет	51	67-1	1 000 000
Перечислена оплата работ подрядчику	60-1	51	1 000 000
Отражено использование средств целевого финансирования в размере средств фонда капитального ремонта, фактически перечисленных подрядчику	86-5	20-5	500 000
Отражено осуществление ремонта за счет целевых средств, источник по которым еще не сформирован	86-6	20-5	1 000 000
Далее ежемесячно (на примере первого месяца пользования кредитом)
Начислены взносы на капитальный ремонт	76-6-5	86-5	29 965
Поступили взносы на специальный счет	55	76-6-5	28 166
Начислены проценты за пользование кредитом согласно графику платежей	20-5	67-2	11 667
Перечислен платеж по кредитному договору	67-2	55	11 667
	67-1	55	16 255
Отражено использование средств целевого финансирования в сумме начисленных процентов	86-5	20-5	11 667
Отражено восполнение источника финансирования, за счет которого ранее были проведены работы	86-5	86-6	16 255

Обратим внимание: представленная в примере корреспонденция счетов не предусмотрена Инструкцией по применению Плана счетов и является результатом профессионального суждения автора. Если ТСЖ решит отражать операции именно так, в учетной политике их необходимо описать, опираясь на следующее обоснование. Расплачиваясь с подрядчиком за счет кредитных средств (которые по решению общего собрания будут возвращаться за счет поступлений в фонд капитального ремонта), ТСЖ тем самым использовало источник финансирования, который возникнет в будущем. Перерасход источника финансирования следует показывать в пассиве баланса в круглых скобках как отрицательный показатель. У ТСЖ нет оснований фиксировать незавершенное производство (не списывать суммы со счета 20) либо отражать дебиторскую задолженность собственников помещений в суммах, которые еще не были предъявлены к уплате и, значит, не могут быть взысканы.

Налогообложение

Средства собственников помещений в МКД, поступающие на счета ТСЖ на финансирование проведения ремонта, капитального ремонта общего имущества в МКД, признаются средствами целевого финансирования (пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). Эти суммы не учитываются при налогообложении прибыли (а также при применении УСНО) при условии ведения раздельного учета доходов и расходов, а также целевого использования средств. Расходы, понесенные за счет средств целевого финансирования, не уменьшают налогооблагаемые доходы.

Раздельный учет поступлений и выплат за счет целевых средств осуществляется в рамках бухгалтерского учета путем введения субсчетов к счетам 20 и 86. Целевое использование средств собственников помещений заключается в их направлении на цели, обозначенные в ч. 1 ст. 174 ЖК РФ (на оплату выполненных работ по капитальному ремонту общего имущества в МКД, погашение кредитов, полученных и использованных в целях оплаты указанных работ, уплату процентов за пользование такими кредитами).

В листе 07 декларации по налогу на прибыль*(2), а также в разд. 3 декларации по налогу при УСНО*(3) рассматриваемые средства целевого финансирования показываются с кодом "112". Данные отчеты заполняются "кассовым" методом. Поэтому в составе поступивших сумм следует показать взносы собственников помещений, фактически зачисленные на специальный счет, а в составе использованных сумм - лишь суммы, фактически списанные со специального счета по назначению (в адрес подрядчика и банка, предоставившего кредит на проведение капитального ремонта).

Говоря о налоговых обязательствах ТСЖ по НДС, необходимо вспомнить общие тенденции, связанные с налогообложением ТСЖ, изложенные в статье Н.М. Софийской "Налоговые обязательства ТСЖ" (N 3, 2016). Безусловно, все ТСЖ, кто мог, начали применять УСНО либо заявили об освобождении от исполнения обязанностей налогоплательщика согласно ст. 145 НК РФ. Те товарищества, которые не смогли (не успели) этого сделать, могут столкнуться с претензиями налоговиков.

С одной стороны, можно попытаться доказать, что у ТСЖ вовсе не возникает никаких обязательств по НДС в связи с осуществлением уставной деятельности. Примеры, когда суды поддерживают такой подход, существуют.

С другой стороны, начислять НДС на средства фонда при их поступлении (пп. 1 п. 3 ст. 162 НК РФ) и на стоимость выполненных работ (пп. 30 п. 3 ст. 149 НК РФ) не следует. Однако использование освобождения от налогообложения по ст. 149 НК РФ неминуемо ведет к необходимости ведения раздельного учета НДС, если ТСЖ осуществляет хоть какие-то расходы, кроме расходов на оплату счетов РСО и услуг (работ) подрядчиков по содержанию и ремонту общего имущества*(4). В рамках данной проблемы каждое товарищество самостоятельно оценивает свои возможности и возникающие риски.

* * *

При проведении капитального ремонта за счет кредитных средств необходимо как минимум два решения общего собрания собственников помещений (о получении кредита и проведении капитального ремонта). Никаких дополнительных согласований получать не требуется. Если собственники решат сменить способ управления и выберут УК, все права и обязанности по кредиту перейдут к ней. В определенных ситуациях получить статус заемщика может и региональный оператор как владелец специального счета. Автор предложил отражать проведенный капитальный ремонт за счет заемных средств через формирование дефицита источника финансирования на отдельном субсчете к счету 86. От уплаты налогов на доходы по операциям, связанным с капитальным ремонтом, ТСЖ освобождено положениями НК РФ. Однако при применении общей системы налогообложения могут возникнуть вопросы относительно НДС.

------------------------------------------------------------------------

*(1) См. пункт 12 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 13.09.2011 N 147.

*(2) Форма утверждена Приказом ФНС РФ от 26.11.2014 N ММВ-7-3/600@.

*(3) Форма утверждена Приказом ФНС РФ от 26.02.2016 N ММВ-7-3/99@.

*(4) Подробнее см. статью Е.В. Емельяновой "Раздельный учет НДС" (N 2, 2016).