Обособленные подразделения: НДФЛ и страховые взносы (М.Н. Волкова, журнал "Оплата труда в государственном (муниципальном) учреждении: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, март 2016 г.)

Обособленные подразделения: НДФЛ и страховые взносы

М.Н. Волкова,

эксперт журнала "Оплата труда в государственном

(муниципальном) учреждении:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Оплата труда в государственном (муниципальном) учреждении: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, март 2016 г., с. 18-27.

Многие учреждения имеют обособленные подразделения, в которых также есть сотрудники. В связи с этим у бухгалтеров таких подразделений могут возникнуть вопросы, связанные с удержанием, перечислением НДФЛ и страховых взносов во внебюджетные фонды, а также с подготовкой отчетности. В статье ответим на наиболее часто встречающиеся из них.

Налог на доходы физических лиц

Пунктом 2 ст. 10 НК РФ установлено, что обособленное подразделение организации - любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Обособленное подразделение организации признается таковым независимо от того, отражено ли его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.

Необходимо ли ставить на учет в налоговом органе обособленное подразделение? Согласно п. 4 ст. 83 НК РФ организации, в состав которых входят обособленные подразделения, расположенные на территории РФ, подлежат постановке на учет в налоговых органах по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения. При этом данным пунктом предусмотрено, что в случае, если несколько обособленных подразделений организации находятся в одном муниципальном образовании, городах федерального значения Москве, Санкт-Петербурге и Севастополе на территориях, подведомственных разным налоговым органам, постановка организации на учет может быть осуществлена налоговым органом по месту нахождения одного из ее обособленных подразделений, определяемого этой организацией самостоятельно. Сведения о выборе налогового органа организация указывает в уведомлении, представляемом (направляемом) российской организацией в налоговый орган по месту ее нахождения, иностранной организацией - в выбранный ею налоговый орган.

Такие разъяснения приведены в Письме Минфина РФ от 19.11.2015 N 03-04-06/66970.

Являются ли обособленные подразделения налоговыми агентами по НДФЛ? В соответствии с п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, признаются налоговыми агентами и обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить исчисленную сумму налога. Кроме того, п. 7 данной статьи установлено, что налоговые агенты - российские организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы налога в бюджет как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения. Следовательно, обособленные подразделения являются налоговыми агентами в отношении выплат физическим лицам.

Такие разъяснения дали финансисты в Письме от 19.11.2015 N 03-04-06/66970.

В какой налоговый орган обособленные подразделения должны перечислять НДФЛ? 28.12.2015 вступил в силу Федеральный закон N 327-ФЗ*(1), которым внесены изменения в абз. 3 п. 7 ст. 226 НК РФ. Согласно этим поправкам сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения организации, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам данного обособленного подразделения, а также исходя из сумм доходов, начисляемых и выплачиваемых по договорам гражданско-правового характера, заключаемым с физическими лицами обособленным подразделением (уполномоченными лицами обособленного подразделения) от имени такой организации.

Следовательно, суммы НДФЛ, исчисленные и удержанные с доходов работников обособленного подразделения, должны быть перечислены в бюджет по месту учета данного подразделения независимо от того, имеет ли оно отдельный баланс и корреспондентский счет. Кроме того, такой порядок применяется независимо от того, по каким договорам выполняются работы в этом обособленном подразделении: трудовым договорам или договорам гражданско-правового характера.

Такие разъяснения представлены в письмах Минфина РФ от 07.12.2015 N 03-04-06/71293, 03-04-06/71413, от 08.12.2015 N 03-04-06/71584, ФНС РФ от 30.12.2015 N БС-4-11/23300@.

На что необходимо обратить внимание при заполнении платежного поручения для перечисления НДФЛ? В силу п. 1 ст. 83 НК РФ обособленные подразделения подлежат постановке на учет в налоговых органах по месту своего нахождения. При постановке на учет им присваивается КПП. Следовательно, если организация встала на учет в налоговом органе по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения, суммы НДФЛ, исчисленного и удержанного с доходов работников таких подразделений, должны быть перечислены в бюджет по месту учета каждого такого подразделения исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этих обособленных подразделений. Отметим, что в данном случае необходимо оформлять отдельные платежные поручения по каждому обособленному подразделению с указанием присвоенного ему при постановке на налоговый учет КПП и соответствующего кода ОКТМО муниципального образования, в бюджет которого перечисляется налог.

Об этом сказано в Письме ФНС РФ от 12.03.2014 N БС-4-11/4431@.

Должно ли обособленное подразделение представлять отчетность по НДФЛ в налоговый орган? Пунктом 2 ст. 230 НК РФ установлено, что налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета:

- документ, содержащий сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах налога, исчисленного, удержанного и перечисленного в бюджетную систему РФ за этот налоговый период по каждому физическому лицу, ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме (2-НДФЛ), форматам и в порядке, которые утверждены Приказом ФНС РФ от 30.10.2015 N ММВ-7-11/485@, если иное не предусмотрено п. 4 этой статьи;

- расчет сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом, за I квартал, полугодие, девять месяцев - не позднее последнего дня месяца, следующего за соответствующим периодом, а за год - не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме (6-НДФЛ), форматам и в порядке, которые утверждены Приказом ФНС РФ от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@.

Налоговые агенты - российские организации, имеющие обособленные подразделения, представляют документ, содержащий сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах налога, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему РФ, и расчет сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом, в отношении работников этих обособленных подразделений в налоговый орган по месту учета таких обособленных подразделений, а также в отношении физических лиц, получивших доходы по договорам гражданско-правового характера, в налоговый орган по месту учета обособленных подразделений, заключивших данные договоры.

Таким образом, налоговые агенты с 1 января 2016 года обязаны представлять форму 2-НДФЛ за 2015 год (не позднее 1 апреля 2016 года) и форму 6-НДФЛ за I квартал, полугодие, девять месяцев и год в налоговый орган по месту своего учета, в отношении работников обособленных подразделений - в налоговые органы по месту учета этих обособленных подразделений, а в отношении физических лиц, получивших доходы по договорам гражданско-правового характера, - в налоговые органы по месту учета обособленных подразделений, заключивших договоры от имени организации.

Данные разъяснения приведены в Письме ФНС РФ от 30.12.2015 N БС-4-11/23300@.

Как удержать и перечислить НДФЛ с доходов сотрудников, которые в течение месяца работают в разных обособленных подразделениях организации? Если работник в течение месяца работает в нескольких обособленных подразделениях, НДФЛ с его доходов перечисляется в соответствующие бюджеты по месту нахождения каждого обособленного подразделения с учетом отработанного им времени. При этом не имеет значения, в каком из обособленных подразделений сотрудник работает на дату выплаты дохода.

Такие разъяснения представлены в Письме Минфина РФ от 30.01.2015 N 03-04-06/3505.

Аналогичным образом уплачивается НДФЛ, если сотрудник в течение месяца работает как в головной организации, так и в обособленном подразделении (письма Минфина РФ от 21.09.2011 N 03-04-06/3-231, от 29.03.2010 N 03-04-06/55).

Как удержать и перечислить НДФЛ с доходов сотрудников, которые совмещают должности в головной организации и обособленном подразделении? В этом случае НДФЛ с доходов таких сотрудников необходимо удерживать и перечислять в следующем порядке: налог с доходов, выплачиваемых за работу в головной организации, перечислять в соответствующий бюджет по месту нахождения головной организации, а с доходов, выплачиваемых за работу в обособленном подразделении, - в соответствующий бюджет по месту нахождения подразделения.

Такие разъяснения привел Минфин в Письме от 14.04.2011 N 03-04-06/3-89.

Как удержать и перечислить НДФЛ с доходов сотрудников, которые были направлены в другой субъект РФ для открытия обособленного подразделения? С доходов таких работников НДФЛ нужно перечислять по месту нахождения головной организации до постановки на учет в налоговом органе нового обособленного подразделения. После этого налог с их доходов подлежит перечислению в бюджет по месту нахождения открытого подразделения.

Такие разъяснения даны в Письме Минфина РФ от 08.08.2012 N 03-04-06/3-223.

Как перечислить НДФЛ с доходов сотрудников-надомников? Суммы НДФЛ с доходов таких работников должны быть перечислены либо по месту нахождения головной организации, если трудовой договор заключен с ней, либо по месту нахождения обособленного подразделения, если трудовой договор заключен с подразделением.

При этом на указанный порядок перечисления НДФЛ не влияют место проживания работника, а также то обстоятельство, что в данном месте организация поставлена на учет по месту нахождения подразделения, не производящего выплаты по такому договору сотруднику-надомнику.

Минфин разъяснил это в Письме от 14.04.2011 N 03-04-06/3-89.

Как перечислить НДФЛ с доходов сотрудников, работающих дистанционно? НДФЛ, удержанный с доходов таких сотрудников, подлежит перечислению в бюджет по месту учета в налоговом органе организации, с которой заключен трудовой договор.

Такие разъяснения даны финансистами в Письме от 01.12.2014 N 03-04-06/61300.

Обратите внимание на следующие нюансы:

- в случае, когда сотрудник, отработавший в течение налогового периода в нескольких обособленных подразделениях, уходит в отпуск, НДФЛ с доходов такого сотрудника, включая отпускные выплаты, должен быть перечислен в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, в котором ему был оформлен отпуск (Письмо Минфина РФ от 17.08.2012 N 03-04-06/8-250);

- при командировании сотрудника из одного подразделения организации в другое НДФЛ с его доходов необходимо уплачивать по месту нахождения подразделения, работником которого он является (Письмо Минфина РФ от 11.04.2013 N 03-04-06/11990).

Страховые взносы во внебюджетные фонды

В силу п. "а" ч. 1 ст. 5 Федерального закона N 212-ФЗ*(2) плательщиками страховых взносов являются страхователи, определяемые в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, в частности, организации.

Кроме того, ч. 11 ст. 15 Федерального закона N 212-ФЗ предусмотрено, что обособленное подразделение исполняет обязанности организации по уплате страховых взносов (ежемесячных обязательных платежей), а также по представлению расчетов по страховым взносам по месту своего нахождения, если оно обладает следующими признаками:

- подразделение имеет отдельный баланс;

- для совершения операций ему открыты счета в банках;

- оно начисляет выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц;

- подразделение расположено на территории РФ.

Обратите внимание! При наличии у организации обособленных подразделений, расположенных за пределами территории РФ, уплата страховых взносов (ежемесячных обязательных платежей), а также представление расчетов по страховым взносам по данным обособленным подразделениям осуществляются организацией по месту своего нахождения (ч. 14 ст. 15 Федерального закона N 212-ФЗ).

Как формируется база для начисления страховых взносов у обособленного подразделения? В соответствии с ч. 12 ст. 15 Федерального закона N 212-ФЗ сумма страховых взносов (ежемесячных обязательных платежей), подлежащая уплате по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из величины базы для начисления страховых взносов, относящейся к этому обособленному подразделению.

Как формируется база для начисления страховых взносов во внебюджетные фонды, если в течение года работник переводится из одного обособленного подразделения учреждения в другое? В данном случае при определении базы для начисления страховых взносов должны учитываться выплаты и иные вознаграждения, начисленные данному работнику с начала расчетного периода. При этом в базе для начисления страховых взносов каждого обособленного подразделения учитываются только те выплаты, которые начислены за период работы сотрудника в подразделении. Отметим, что для учета сумм начисленных выплат и вознаграждений плательщикам страховых взносов рекомендовано использовать форму карточки индивидуального учета в отношении каждого физического лица, утвержденную Письмом ПФР N АД-30-26/16030, ФСС РФ N 17-03-10/08/47380 от 09.12.2014 "О карточке учета взносов".

Такие разъяснения приведены в письмах Минтруда РФ от 26.02.2013 N 17-3/326, Минздравсоцразвития РФ от 12.03.2010 N 551-19.

Как формируется база для начисления страховых взносов во внебюджетные фонды, если в течение расчетного периода сотрудник работает на постоянной основе и по совместительству в разных обособленных подразделениях одной организации? Частью 3 ст. 8 Федерального закона N 212-ФЗ установлено, что плательщики страховых взносов, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, определяют базу для начисления страховых взносов отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода по истечении каждого календарного месяца нарастающим итогом. При этом расчетный период по страховым взносам - календарный год (ч. 1 ст. 10 Федерального закона N 212-ФЗ). Таким образом, если сотрудник в течение расчетного периода работает в одной организации, но в ее разных обособленных подразделениях, данная организация для определения базы для начисления страховых взносов в государственные внебюджетные фонды в отношении работника учитывает все выплаты в его пользу суммарно по всем основаниям, в том числе по совместительству, начисленные с начала и до конца расчетного периода (календарного года). При этом каждое обособленное подразделение уплачивает взносы только с тех выплат работнику, которые оно начислило само.

Данные разъяснения привел Минтруд в Письме от 26.02.2013 N 17-3/326.

Как формируется база для начисления страховых взносов во внебюджетные фонды, если работнику в течение года производятся выплаты по разным договорам (трудовому и гражданско-правовому)? В этом случае при формировании базы для начисления страховых взносов в отношении данного работника учитываются все выплаты в его пользу суммарно по всем основаниям, начисленные с начала и до конца расчетного периода (календарного года).

Такие разъяснения приведены в Письме Минздравсоцразвития РФ от 17.01.2011 N 76-19.

Как формируется база для начисления страховых взносов во внебюджетные фонды, если работник в течение года был уволен и вновь принят на работу в эту же организацию? В соответствии с ч. 3 ст. 8 и ч. 1 ст. 10 Федерального закона N 212-ФЗ плательщик страховых взносов при определении базы для их начисления учитывает все выплаты, производимые в пользу конкретного физического лица в рамках трудовых отношений, начисленные в его пользу с начала и до конца расчетного периода (календарного года).

Следовательно, в базу для начисления страховых взносов по выплатам физическому лицу, которое было уволено и принято на работу в эту же организацию в течение одного расчетного периода, включаются все выплаты, начисленные в его пользу в течение календарного года по всем основаниям за период работы в организации в целом.

Чиновники Минтруда разъяснили это в Письме от 05.03.2014 N 17-3/В-96.

Должны ли представлять расчет по форме РСВ-1 обособленные подразделения? Обособленные подразделения, которые имеют отдельный баланс, расчетный счет и начисляют выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, должны представлять отчетность по страховым взносам по месту своего нахождения, за исключением обособленных подразделений, расположенных за пределами территории РФ (за них отчетность подает организация по месту своего учета) (ч. 11 и 14 ст. 15 Федерального закона N 212-ФЗ).

* * *

В заключение еще раз обратим ваше внимание на то, что обособленные подразделения организации являются налоговыми агентами в отношении физических лиц, которым они производят выплаты. При этом суммы НДФЛ, исчисленные и удержанные с доходов работников обособленного подразделения, должны быть перечислены в бюджет по месту учета такого обособленного подразделения независимо от того, имеет ли оно отдельный баланс и корреспондентский счет. Что касается страховых взносов, обособленное подразделение исполняет обязанность по их исчислению и уплате только в том случае, если оно имеет отдельный баланс, для совершения операций ему открыты счета в банках, подразделение начисляет выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, а также расположено на территории РФ.

*(1) Федеральный закон от 28.11.2015 N 327-Ф3 "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации".

*(2) Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования".