Накладная в валюте: нарушение или нет? (М.О. Денисова, журнал "Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, март 2016 г.)

Накладная в валюте: нарушение или нет?

М.О. Денисова,

главный редактор журнала

"Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, март 2016 г., с. 47-50.

Тема статьи - заполнение первичных документов по сделке, заключенной и оплачиваемой в иностранной валюте, в которой российская компания выступает поставщиком. Главный вопрос: можно ли указывать в документах стоимостное измерение товара в соответствии с валютой контракта, например в долларах США? Ответ на него неоднозначен, так как Минфин в свое время высказывался против составления первичных учетных документов в иностранной валюте.

Официальная версия

Выводы о том, что первичный учетный документ должен быть составлен в рублях, изложены в Письме Минфина РФ от 17.07.2007 N 03-03-06/2/127. Построены они на основании норм прежнего Закона о бухгалтерском учете (Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ) о реквизитах первичных документов в части измерителей хозяйственных операций (об их денежном выражении) и ведении учета имущества, обязательств и хозяйственных операций в валюте РФ - в рублях. Позиция ведомства сформулирована так: заполнение первичных документов в иностранной валюте является нарушением требований законодательства РФ. Однако доподлинно не известно, распространял ли ее Минфин на оформление "первички" абсолютно по всем сделкам (заключенным в рублях и оплачиваемым в рублях, заключенным в иностранной валюте (у.е.) и оплачиваемым в рублях, заключенным в иностранной валюте и оплачиваемым в иностранной валюте). Тем временем среди судей уже тогда встречалось прямо противоположное мнение, основанное, кстати, на тех же документах. Так, в Постановлении ФАС МО от 21.01.2008 N КА-А41/14395-07 арбитры констатировали, что законодательство о бухгалтерском учете закрепляет порядок перерасчета обязательств в иностранной валюте в рубли и тем самым напрямую допускает возможность составления первичных документов в иностранной валюте.

Любопытный факт. Если мы откроем Рекомендации по применению учетных регистров (утверждены Письмом Минфина РФ от 24.07.1992 N 59), то найдем в них косвенное подтверждение правильности судебной оценки норм бухгалтерского законодательства, что, надо сказать, встречается нечасто. Итак, согласно рекомендациям записи по сделкам в иностранной валюте отражаются в регистрах бухгалтерского учета в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, учитываемой в формах первичной учетной документации.

Экспертное мнение

В действующем законодательстве определенно существуют предпосылки для того, чтобы утверждать, что документ на отгрузку товара (в том числе составленный по форме ТОРГ-12) по контракту, цена которого согласована и подлежит оплате в иностранной валюте, например в долларах США, может и должен быть составлен в валюте контракта, то есть в долларах США.

Согласно действующему Закону о бухгалтерском учете (Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ) (см. ст. 12) предусмотрено, что денежное измерение объектов бухгалтерского учета производится в валюте РФ. При этом стоимость объектов бухгалтерского учета, выраженная в иностранной валюте, подлежит пересчету в валюту РФ (если иное не установлено законодательством РФ).

Случаи и правила осуществления пересчета стоимости активов и обязательств, выраженной в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности регламентированы ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте"*(1). Одновременно п. 24 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ*(2) установлено, что записи в бухгалтерском учете по валютным счетам организации, а также по операциям в иностранной валюте производятся в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату совершения операции. Указанные записи делаются в валюте расчетов и платежей.

Все перечисленные положения устанавливают необходимость и порядок пересчета стоимости объектов бухгалтерского учета, выраженной в иностранной валюте, в рубли исключительно для целей ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, но не для целей оформления первичных документов. На это обращено внимание в нескольких судебных решениях. В частности, в Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 20.05.2009 N 09АП-6992/2009-АК (оставлено без изменения Постановлением ФАС МО от 19.08.2009 N КА-А40/7963-09) сказано, что любая хозяйственная операция подлежит отражению в бухгалтерском учете в соответствии с данными первичных документов, оформленных либо в рублях (в этом случае отражение операции осуществляется, как правило, путем прямого переноса данных из соответствующего документа), либо в условных единицах (при этом операция подлежит отражению путем пересчета содержащихся в документе денежных измерителей, выраженных в иностранной валюте, в рубли в установленном порядке).

Таким образом, использование при составлении первичных документов денежных измерителей в условных денежных единицах или в иностранной валюте не противоречит ни требованию о наличии перечня обязательных реквизитов, ни требованию об отражении в бухгалтерском учете операций в рублях.

Аналогичное мнение выражено в Постановлении Десятого арбитражного апелляционного суда от 02.04.2008 по делу N А41-К2-4393/07.

Любопытный факт. Нам не удалось найти более поздних судебных решений, в которых предметом рассмотрения являлся бы вопрос правомерности составления первичной документации в иностранной валюте. Однако есть другие примеры, косвенно подтверждающие тот факт, что достоверно указать измеритель предмета сделки (иностранная валюта (и какая) или рубли) крайне важно для дальнейшего понимания каждой стороной контракта объема своих обязательств перед партнером (см. Постановление ФАС СКО от 24.02.2014 по делу N А32-2060/2013). В рассмотренной ситуации контракт был заключен в евро, накладная выписана в рублях. Как утверждал поставщик, указывая в накладной рублевую оценку товара, он ошибся и исчислил ее не из 100 евро (цифра условна), а из 100 долларов США. Ввиду чего покупатель недоплатил по сделке приличную сумму за товар, однако поставщику не удалось доказать свою правоту в суде.

* * *

По мнению автора, в случае, когда цена договора и расчеты по нему предусмотрены в иностранной валюте, российский поставщик вправе представить покупателю накладную на товар в валюте контракта, а не в рублях.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Утверждено Приказом Минфина РФ от 27.11.2006 N 154н.

*(2) Утверждено Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н.