Получаем вычет через работодателя (Л.А. Евстратова, журнал "Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2016 г.)

Получаем вычет через работодателя

Л.А. Евстратова,

эксперт журнала "Промышленность:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2016 г., с. 53-60.

Как показывает практика, не все плательщики НДФЛ пользуются возможностью получить налоговые вычеты у работодателя в течение года, а не по его завершении в налоговой инспекции. А зря - сразу минимизировать налоговые обязательства выгоднее, чем делать это через год, ожидая возврата НДФЛ. В статье расскажем о том, что нужно сделать работодателю как налоговому агенту, чтобы предоставить работнику имущественные и социальные налоговые вычеты.

Какие вычеты предоставляет работодатель, а какие - налоговая инспекция?

Ответ на этот вопрос имеет первостепенную важность, так как если работник обратится к работодателю за вычетом, который тот предоставлять не уполномочен, то попросту получит отказ, причем даже не от работодателя - от налогового органа. Налоговики должны подтвердить право на получение вычета.

                /---------------------------------------\

                | Виды налоговых вычетов, которые можно |

                |        получить у работодателя        |

                \---------------------------------------/

Социальные вычеты

/---------------\ /-----------------\ /---------------\ /------------------\

|   В суммах,   | |    В суммах,    | |    В сумме    | |    В размере     |

| уплаченных за | |  уплаченных за  | |   взносов,    | |  дополнительных  |

|обучение себя и| |   медицинские   | | уплаченных по | |     взносов,     |

|  (или) своих  | |услуги для себя и| |негосударствен-| |  уплаченных на   |

|    детей в    | |членов семьи, за | |     ному      | |  накопительную   |

|возрасте до 24 | |  приобретение   | |  пенсионному  | |  часть трудовой  |

|     лет в     | |  лекарственных  | |  обеспечению  | |пенсии гражданина |

|образовательных| |   препаратов    | |(добровольному | |                  |

|  учреждениях  | |                 | |  страхованию  | |                  |

|               | |                 | |    жизни)     | |                  |

\---------------/ \-----------------/ \---------------/ \------------------/

Имущественные вычеты

/-----------------------------------\ /------------------------------------\

|   В суммах, израсходованных на    | |   В размере средств на погашение   |

|   приобретение (строительство)    | |   процентов по целевым кредитам    |

|           недвижимости            | |              (займам)              |

\-----------------------------------/ \------------------------------------/

Сразу отметим, что работники могут реализовать свое право на получение социальных вычетов по расходам на лечение и обучение у работодателя только с начала 2016 года, когда вступили в силу обновленные Федеральным законом от 06.04.2015 N 85-ФЗ положения п. 2 ст. 219 НК РФ. Все остальные вычеты могли быть предоставлены работодателем работникам и в прошедшем 2015 году.

Итак, данные вычеты предоставляются налоговым агентом. Другая их особенность в том, что они все производятся по осуществленным налогоплательщиком расходам. Причем их размер может быть различным, и законодатель предусмотрел ограничение по максимальной сумме вычета. Так, социальный вычет на обучение детей налогоплательщика предоставляется в размере не более 50 тыс. руб. на каждого ребенка в общей сумме на обоих родителей (опекуна или попечителя). Все остальные социальные налоговые вычеты предоставляются в размере фактически произведенных расходов, но в совокупности не более 120 тыс. руб. за год (п. 2 ст. 219 НК РФ). Если в течение одного налогового периода понесены расходы на обучение, медицинские услуги, расходы по договору (договорам) негосударственного пенсионного обеспечения, по договору (договорам) добровольного пенсионного страхования, по договору (договорам) добровольного страхования жизни (если такие договоры заключаются на срок не менее пяти лет) или по уплате дополнительных страховых взносов на накопительную пенсию, налогоплательщик самостоятельно, в том числе при обращении к налоговому агенту, выбирает, какие виды расходов и в каких суммах учитываются в пределах максимальной величины вычета.

Исключение из этого правила - расходы на оплату дорогостоящего вида лечения в медицинских организациях, у индивидуальных предпринимателей, осуществляющих медицинскую деятельность. По ним социальный вычет определяется в размере фактически перечисленных средств на оплату медицинских услуг без ограничений. Постановлением Правительства РФ от 19.03.2001 N 201 утвержден перечень дорогостоящих видов лечения, в отношении которых вычет не лимитируется.

Что касается имущественных вычетов, они тоже нормируются. Вычеты по фактически произведенным расходам на приобретение (строительство) жилья ограничены суммой в 2 млн. руб. (пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ), а вычет по затратам на погашение процентов по целевым займам (кредитам), выданным для улучшения жилищных условий, может быть не более 3 млн. руб. (п. 4 ст. 220). Причем налоговые вычеты этих видов предоставляются налогоплательщику однократно (п. 11 ст. 220).

Все сказанное нужно помнить бухгалтеру, который, выполняя функции налогового агента, вправе предоставить вычет работнику - плательщику НДФЛ. Следует также знать, что возможность предоставления имущественного налогового вычета налоговым агентом, не являющимся работодателем налогоплательщика, нормами НК РФ не предусмотрена (Письмо Минфина РФ от 11.03.2015 N 03-04-05/12835).

Что нужно знать о подтверждении вычетов налоговым органом?

В отличие от стандартных, социальные и имущественные вычеты требуют дополнительного подтверждения, которое выдается налоговым органом при обращении гражданина, претендующего на эти вычеты. Для социальных вычетов по обучению и лечению налогоплательщика форма уведомления утверждена Приказом ФНС РФ от 27.10.2015 N ММВ-7-11/473@. Рекомендуемая форма заявления о подтверждении права налогоплательщика на получение социальных налоговых вычетов направлена налоговикам на местах Письмом ФНС РФ от 07.12.2015 N 3H-4-11/21381@. Для социальных вычетов по добровольному страхованию и негосударственному пенсионному обеспечению не требуется налоговое уведомление, но должна быть подтверждена документально уплата взносов, которые удерживались из выплат в пользу налогоплательщика и перечислялись в соответствующие фонды или страховые компании. Для имущественных вычетов по приобретению жилья и погашению целевых кредитов бланк уведомления утвержден Приказом ФНС РФ от 14.01.2015 N ММВ-7-11/3@.

Понятно, что для получения уведомления работнику нужно представить документы, подтверждающие его право на социальный или имущественный вычет. В таблице приведем в качестве памятки краткий перечень таких документов.

Документы, подтверждающие получение социального вычета на лечение

Документы, подтверждающие получение социального вычета на медикаменты

- заявление на предоставление налогового вычета; - справка об оплате медицинских услуг для представления в налоговые органы; - платежные документы (их копии), отражающие перечисление денег медучреждению; - договор с медицинским учреждением об оказании медицинских услуг или дорогостоящих видов лечения; - копия лицензии медицинского учреждения на осуществление медицинской деятельности; - копия свидетельства о браке, если налогоплательщиком оплачены медицинские услуги и лечение за своего супруга; - копия свидетельства о рождении налогоплательщика, если им оплачены медицинские услуги и лечение за своего родителя (родителей), или иной документ, подтверждающий родство; - копия свидетельства о рождении ребенка (детей) налогоплательщика, если им оплачены медицинские услуги и лечение за своего ребенка (детей) в возрасте до 18 лет; - справки по форме 2-НДФЛ о сумме полученного дохода и удержанного с него налога на доходы физических лиц

- заявление на предоставление налогового вычета; - рецептурные бланки с назначениями лекарственных средств с проставлением штампа "Для налоговых органов Российской Федерации, ИНН налогоплательщика", выписанных лечащим врачом налогоплательщику и (или) его родственникам; - платежные документы, подтверждающие оплату налогоплательщиком назначенных лекарственных средств; - копии свидетельства о браке, если налогоплательщиком оплачены лекарственные средства, назначенные его супругу (супруге); - копии свидетельства о рождении налогоплательщика, если им оплачены лекарственные средства, назначенные его родителю (родителям), или иной документ, подтверждающий родство; - копии свидетельства о рождении ребенка (детей) налогоплательщика, если им оплачены лекарственные средства, назначенные его ребенку (детям) в возрасте до 18 лет; - справки по форме 2-НДФЛ о сумме полученного дохода и удержанного с него налога на доходы физических лиц

Документы, подтверждающие право на социальный вычет на обучение

- заявление на предоставление налогового вычета; - договор (контракт) (его копия) на обучение; - платежные документы (копии), которые подтверждают внесение (перечисление) денежных средств образовательному учреждению за обучение налогоплательщика, за обучение его детей (ребенка, подопечных) и в которых указаны персональные данные налогоплательщика, оплатившего обучение; - документы либо их копии, подтверждающие данные о рождении детей; - документы либо копии документов, подтверждающих факт опекунства или попечительства; - справки о доходах по форме 2-НДФЛ о сумме полученного дохода и удержанного с него налога на доходы физических лиц

Документы, подтверждающие получение имущественного вычета по расходам на покупку жилья и уплату процентов по кредитам на улучшение жилищных условий

- договор о приобретении жилого дома или доли (долей) в нем, документы, подтверждающие право собственности налогоплательщика на объект недвижимости; - договор о приобретении квартиры, комнаты или доли (долей) в них и документы, подтверждающие право собственности налогоплательщика на объект недвижимости; - документы, подтверждающие право собственности налогоплательщика на земельный участок или долю (доли) в нем, и документы, подтверждающие право на землю; - договор участия в долевом строительстве и передаточный акт или иной документ о передаче объекта долевого строительства застройщиком и принятие его участником долевого строительства, подписанный сторонами; - свидетельство о рождении ребенка (при приобретении родителями жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, земельных участков или доли (долей) в них, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков или доли (долей) в них в собственность своих детей в возрасте до 18 лет); - решение органа опеки и попечительства об установлении опеки или попечительства (при приобретении опекунами (попечителями) жилья и земельных участков или доли (долей) в них, на которых расположены приобретаемые жилые дома или доля (доли) в них, в собственность своих подопечных в возрасте до 18 лет; - документы, подтверждающие произведенные расходы (квитанции к приходным ордерам, банковские выписки о перечислении денежных средств со счета покупателя на счет продавца, товарные и кассовые чеки, акты о закупке материалов у физических лиц с указанием в них адресных и паспортных данных продавца и другие документы); - договоры займа (кредита), а также документы, подтверждающие факт уплаты денежных средств налогоплательщиком в погашение процентов

Право на получение налогоплательщиком социальных и имущественных налоговых вычетов у налоговых агентов должно быть подтверждено налоговым органом в срок, не превышающий 30 календарных дней со дня подачи заявления налогоплательщика и документов, подтверждающих право на такие вычеты (Письмо ФНС РФ от 18.05.2015 N БС-4-11/8256@). В случае возникновения подозрения в части неправомерной выдачи работнику уведомления о подтверждении права на вычет или его фиктивности бухгалтер вправе запросить у налогового органа, выдавшего уведомление, подтверждение его выдачи (Письмо ФНС РФ от 27.10.2015 N БС-4-11/18740@).

Если использован не весь имущественный вычет, то остаток может быть перенесен на следующие налоговые периоды, для чего работнику вновь понадобится подтверждение от налоговиков, для получения которого нужен минимум документов. В целях получения нового подтверждения в налоговом органе на получение остатка неиспользованного имущественного налогового вычета у работодателя достаточно представить в налоговый орган вместе с заявлением справку о доходах по форме 2-НДФЛ, которую налоговый агент может выдать в конце года. В новой справке, утвержденной Приказом ФНС РФ от 30.10.2015 N ММВ-7-11/485@, есть не только раздел, посвященный налоговым вычетам, но и место для указания реквизитов уведомления, подтверждающего право на получение имущественных вычетов у работодателя. Налоговики как ревизоры по данной отчетности проконтролируют предоставление вычета и при наличии неиспользованного остатка выдадут новое уведомление на следующий год.

Как предоставлять налоговый вычет?

Указанные выше социальные и имущественные вычеты предоставляются по тем же правилам, которые применяются при использовании налогоплательщиком стандартных вычетов. А именно, вычет предоставляется путем уменьшения доходов, выплачиваемых налоговым агентом в каждом месяце и подлежащих налогообложению по ставке 13%, на сумму (ее части) предоставляемого вычета (п. 3 ст. 210 НК РФ, Письмо Минфина РФ от 22.04.2015 N 03-04-05/23108). Все просто, если заявление и уведомление о подтверждении права на получение работником вычета у налогового агента представлены в начале года. Если же указанные документы представлены в течение налогового периода, то вычет следует предоставлять с месяца их получения налоговым агентом. Такое правило сформулировано для социальных вычетов в абз. 3 п. 2 ст. 219 НК РФ.

А что делать с ранее исчисленными и удержанными суммами НДФЛ за месяцы до обращения работника к работодателю за социальным вычетом? К сожалению, в ст. 219 нет ответа на данный вопрос. В абзаце 4 ее п. 2 сказано, что если после обращения работника к работодателю за налоговыми вычетами налоговый агент удержал НДФЛ без учета таких вычетов, сумма излишне удержанного после получения заявления налогоплательщика налога подлежит возврату ему в порядке, установленном ст. 231 НК РФ. Но это возврат при непредоставлении агентом социальных вычетов, а не при более позднем их предоставлении.

Полагаем, из норм ст. 219 НК РФ следует, что право налогоплательщика на налоговый вычет с начала календарного года не зависит от способа его получения (обращения в налоговый орган или к работодателю). Значит, работодатель в случае обращения к нему налогоплательщика в установленном порядке за социальным вычетом обязан учитывать последний с начала налогового периода. Сумма же НДФЛ, удержанная налоговым агентом с доходов налогоплательщика до получения подтверждения права на вычет, является по своей правовой природе излишне взысканной и подлежит возврату налогоплательщику по правилам ст. 231 НК РФ.

Напоминаем, что описанный нами подход пока не подтвержден ни разъяснениями чиновников, ни арбитражной практикой. Ведь право плательщика на получение вычета у работодателя стало действовать только с начала 2016 года.

А вот по поводу предоставления имущественного вычета не с начала налогового периода есть и мнения чиновников, и арбитражная практика.

Обратимся к Обзору практики рассмотрения судами дел, связанных с применением гл. 23 НК РФ, утвержденному Президиумом ВС РФ 21.10.2015. В нем сказано, что исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода (года) за каждый месяц применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка 13%, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога (п. 3 ст. 226 НК РФ).

Соответственно, при обращении физического лица к работодателю с заявлением о предоставлении имущественного налогового вычета не в первом, а в одном из последующих месяцев календарного года налог исчисляется за весь истекший с начала года период с применением имущественного налогового вычета.

Если, например, налогоплательщик обратился к работодателю - налоговому агенту за вычетом в марте, тот при определении налоговой базы нарастающим итогом за период январь-март должен учесть все доходы, полученные работником с начала года, и к этой сумме применить имущественный налоговый вычет. Если предположить, что зарплата сотрудника - 50 тыс. руб., то за 3 месяца облагаемый доход составит 150 тыс. руб., который уменьшит до нуля имущественный вычет в том же размере. За 2 месяца облагаемый доход - 100 тыс. руб., а ранее удержанный налог - 13 тыс. руб.

Разница между суммой налога, рассчитанной и удержанной до предоставления вычета, и суммой налога, определенной по указанным правилам с учетом вычета, в том месяце, в котором от работника поступило заявление о его предоставлении, образует сумму налога, перечисленную в бюджет излишне. В нашем примере это 13 тыс. руб. Данная сумма подлежит возврату налоговым агентом на основании заявления работника. Все просто и ясно в подходе судебных инстанций, с которым согласился Верховный суд.

Однако финансисты в письмах от 30.10.2015 N 03-04-05/62629, от 25.09.2015 N 03-04-05/55051, от 07.09.2015 N 03-04-05/51303 усложняют ситуацию, ссылаясь на нормы ст. 231 НК РФ, в которых прописан в том числе порядок возврата налога. Излишне удержанным считается налог, удержанный налоговым агентом после получения заявления о предоставлении налогоплательщику имущественного вычета. Возврат удержанных агентом сумм налога до получения от плательщика указанного заявления и от налогового органа подтверждения права плательщика на вычеты на основании ст. 231 НК РФ невозможен, поскольку правомерно удержанные суммы налога не могут быть квалифицированы как излишне удержанные. Раз так, перерасчет налоговой базы и исчисленных сумм налога за предшествующие месяцы не производится. То же мнение высказано и в Письме ФНС РФ от 22.09.2015 N БС-19-11/233: в случае обращения к работодателю за имущественным налоговым вычетом не с первого месяца налогового периода вычет предоставляется начиная с месяца, в котором налогоплательщик обратился за ним. По такой логике вся перечисленная налоговым агентом в бюджет сумма за 2 месяца (13 тыс. руб.) является правомерно удержанным НДФЛ. Финансисты советуют обратиться за ее возвратом в налоговый орган, указав суммы налога, удержанные агентом, в декларации по НДФЛ.

А мы отметим Письмо ФНС РФ от 03.11.2015 N СА-4-7/19206@, которым направлен в нижестоящие налоговые органы упомянутый Обзор практики рассмотрения судами дел, связанных с применением гл. 23 НК РФ. Значит, есть основания полагать, что спорный вопрос будет решаться в пользу налогоплательщика.