Комментарий к Федеральному закону от 23.11.2015 N 317-Ф3 "О внесении изменения в статью 218 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (А. Гусев, журнал "Бюджетные организации: акты и комментарии для бухгалтера", N 1, январь 2016 г.)

Комментарий к Федеральному закону от 23.11.2015 N 317-Ф3 "О внесении изменения в статью 218 части второй Налогового кодекса Российской Федерации"

А. Гусев,

к.п.н., редактор журнала "Бюджетные организации:

акты и комментарии для бухгалтера"

Журнал "Бюджетные организации: акты и комментарии для бухгалтера", N 1, январь 2016 г., с. 81-84.

В соответствии со ст. 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка в размере 13%, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению и уменьшенных на сумму налоговых вычетов.

Налоговые вычеты согласно ст. 18-221 НК РФ бывают:

- стандартные;

- социальные;

- имущественные;

- профессиональные.

Стандартные налоговые вычеты предоставляются налоговым агентом или налоговым органом налогоплательщикам по их заявлению с приложением документов, подтверждающих право на указанные вычеты.

Комментируемый Федеральный закон от 23.11.2015 N 317-ФЗ "О внесении изменения в статью 218 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" вносит изменения в порядок предоставления стандартных налоговых вычетов по НДФЛ.

В 2015 году согласно пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ при определении налоговой базы налогоплательщики, имеющие детей, вправе были получить налоговый вычет за каждый месяц налогового периода в таких размерах:

1) 1 400 руб. - на первого ребенка;

2) 1 400 руб. - на второго ребенка;

3) 3 000 руб. - на третьего и каждого последующего ребенка;

4) 3 000 руб. - на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, являющегося инвалидом, либо учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, интерна, студента в возрасте до 24 лет, если он является инвалидом I или II группы.

Начиная с 01.01.2016 налоговый вычет за каждый месяц налогового периода вправе применять родитель, супруг (супруга) родителя, усыновитель, на обеспечении которого находится ребенок, в таких размерах:

1) 1 400 руб. - на первого ребенка;

2) 1 400 руб. - на второго ребенка;

3) 3 000 руб. - на третьего и каждого последующего ребенка;

4) 12 000 руб. - на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, являющегося инвалидом, либо учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, интерна, студента в возрасте до 24 лет, если он является инвалидом I или II группы.

Кроме того, право на налоговый вычет за каждый месяц налогового периода имеет опекун, попечитель, приемный родитель, супруг (супруга) приемного родителя, на обеспечении которого находится ребенок, в таких размерах:

1) 1 400 руб. - на первого ребенка;

2) 1 400 руб. - на второго ребенка;

3) 3 000 руб. - на третьего и каждого последующего ребенка;

4) 6 000 руб. - на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, являющегося инвалидом, либо учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, интерна, студента в возрасте до 24 лет, если он является инвалидом I или II группы.

Соответственно, Федеральным законом N 317-ФЗ предусматривается с 01.01.2016 увеличение стандартного налогового вычета за каждый месяц налогового периода на каждого ребенка-инвалида родителям и усыновителям, на обеспечении которых находится ребенок, с 3 000 до 12 000 руб., а опекунам, попечителям и приемным родителям - с 3 000 до 6 000 руб.

Напомним, что налоговый вычет производится на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, интерна, студента, курсанта в возрасте до 24 лет. Налоговый вычет предоставляется в двойном размере единственному родителю (приемному родителю), усыновителю, опекуну, попечителю. Предоставление указанного налогового вычета единственному родителю прекращается с месяца, следующего за месяцем его вступления в брак.

Налоговый вычет предоставляется родителям, супругу (супруге) родителя, усыновителям, опекунам, попечителям, приемным родителям, супругу (супруге) приемного родителя на основании их письменных заявлений и документов, подтверждающих право на данный налоговый вычет. При этом физическим лицам, у которых ребенок (дети) находится (находятся) за пределами Российской Федерации, налоговый вычет предоставляется на основании документов, заверенных компетентными органами государства, в котором проживает (проживают) ребенок (дети).

Налоговый вычет может предоставляться в двойном размере одному из родителей (приемных родителей) по их выбору на основании заявления об отказе одного из родителей (приемных родителей) от получения вычета.

Напомним, что согласно п. 14 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации*(1), размер стандартного вычета, предоставляемого налогоплательщику, на обеспечении которого находится ребенок-инвалид, устанавливается путем сложения сумм, указанных в абз. 8-11 пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ. По мнению судей, из буквального содержания пп. 4 п. 1 ст. 218 вытекает, что общий размер стандартного налогового вычета (на первого и второго ребенка - 1 400 руб., на третьего и каждого последующего ребенка - 3 000 руб., на каждого ребенка-инвалида - 3 000 руб.) определяется двумя обстоятельствами: каким по счету для родителя стал ребенок и является ли он инвалидом.

Эти критерии не характеризуются в законе как альтернативные, в связи с чем размер вычета допустимо определять путем сложения названных сумм.

Следовательно, общая величина налогового вычета на ребенка-инвалида, родившегося первым, должна составлять 4 400 руб. в месяц исходя из суммы вычетов 1 400 и 3 000 руб. В то же время, по мнению Минфина, возможность применения налогового вычета на ребенка-инвалида не соотносится с тем, какой он по счету: первый, второй или третий, - а является самостоятельным основанием для предоставления налогового вычета в установленном размере 3 000 руб. при условии, что доход налогоплательщика, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода налоговым агентом, предоставляющим данный стандартный налоговый вычет, не превысил 280 000 руб. (письма Минфина РФ от 18.04.2013 N 03-04-05/13403, от 23.05.2013 N 03-04-05/18294).

Налоговый вычет действует до месяца, в котором доход налогоплательщика (за исключением доходов от долевого участия в деятельности организаций, полученных физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, в виде дивидендов), исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода (в отношении которого предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 НК РФ) налоговым агентом, предоставляющим данный стандартный налоговый вычет, превысил 350 000 руб.

Начиная с месяца, в котором указанный доход превысил 350 000 руб., налоговый вычет, предусмотренный пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ, не применяется.

Таким образом, для всех налогоплательщиков, на обеспечении которых находятся дети, увеличивается с 280 000 до 350 000 руб. предельный размер дохода, рассчитываемый с начала года нарастающим итогом, по достижении которого налоговый вычет не предоставляется.

Напомним, что уменьшение налоговой базы производится с месяца рождения ребенка (детей), или с месяца, в котором произошло усыновление, установлена опека (попечительство), или с месяца вступления в силу договора о передаче ребенка (детей) на воспитание в семью и до конца того года, в котором ребенок (дети) достиг (достигли) возраста, указанного в абз. 11 пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ, или с момента истечения срока действия либо досрочного расторжения договора о передаче ребенка (детей) на воспитание в семью, или с момента смерти ребенка (детей). Налоговый вычет предоставляется за период обучения ребенка (детей) в образовательном учреждении и (или) учебном заведении, включая академический отпуск, оформленный в установленном порядке в период обучения.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Утвержден Президиумом ВС РФ 21.10.2015.