Два в одном: выгода или проблемы? (М. Кузина, журнал "Трудовое право", N 12, декабрь 2015 г.)

Два в одном: выгода или проблемы?

М. Кузина,

юрист ООО "Лё нет Нет"

Журнал "Трудовое право", N 12, декабрь 2015 г., с. 81-91.

В ситуации экономической нестабильности все большее число компаний стремится минимизировать расходы. Выбирая такой курс, организации прибегают к различным способам и применяют всевозможные меры. Однако не стоит забывать, что подобные действия должны производиться в рамках закона и, если пути минимизации расходов больше напоминают схемы ухода от налогов, интерес контролирующих органов таким компаниям обеспечен.

Например, не так давно появилась "схема", по которой производится увольнение сотрудников с последующей их регистрацией в качестве индивидуальных предпринимателей с упрощенной системой налогообложения и заключением с ними гражданско-правовых договоров. Такой способ снижает налоговую нагрузку (нет необходимости платить НДФЛ как если бы такой специалист состоял в штате), однако может вызвать интерес контролирующих органов, в частности, налоговых инспекций.

И хотя согласно законодательству ФНС следует исходить из принципов презумпции добросовестности налогоплательщиков, достоверности налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, тем не менее, налоговые проверки призваны следить за тем, чтобы получение налоговой выгоды было оправдано, а не превращалось в цель компании. Получение налоговой выгоды не может являться самостоятельной задачей компании. И если главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно за счет такой выгоды без намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. А значит, выявление экономических схем по превращению сотрудников в может обернуться компании штрафами и взысканиями недоимок.

Не стоит забывать и о том, что подобная схема может не устраивать самих ее участников, то есть вчерашних работников. Если, приобретая статус ИП, сотрудник продолжает осуществлять трудовую функцию в штатном режиме, выполнять работу лично на территории работодателя, от регистрации ИП он ничего не приобретает, а, возможно, даже теряется ряд гарантий, предусмотренных трудовым договором. Видимо, желая прийти к "Соломонову решению", некоторые компании оставляют работников в штате и в то же время заключают с ними договоры гражданско-правового характера как с ИП. И хотя ИП не запрещено работать по трудовому договору, такая ситуация все же вызывает подозрения у контролирующих органов. Чтобы избежать проблем с ними, необходимо понимать, что предмет договора между компанией и ИП не должен совпадать с трудовой функцией, выполняемой работником, кроме того, следует внимательно отнестись к оформлению документов по каждому из договоров, поскольку в противном случае данные отношения судами воспринимаются как одно целое.

Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.09.2012 г. по делу N А62-2384/2011 установлено:

ОАО N 1 обратилось в арбитражный суд с заявлением о взыскании с ОАО N 2 судебных издержек, в том числе расходов на оплату услуг представителя.

Определением Арбитражного суда Смоленской области от 18.06.2012 заявление ответчика удовлетворено частично. С ОАО N 2 в пользу ОАО N 1 взысканы почтовые расходы. В удовлетворении заявления в части взыскания судебных расходов на оплату услуг представителя отказано.

Отказ в удовлетворении заявления мотивирован тем, что представитель ответчика по доверенности, которому ОАО N 1 оплатила оказанные юридические услуги в рамках рассматриваемого дела, является работником указанного общества.

Не согласившись с принятым в части отказа удовлетворения требования о взыскании расходов на представителя, истец обратился в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит определение в указанной части отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении заявления в полном объеме.

В жалобе заявитель указывает на необоснованность вывода суда первой инстанции о том, что судебные расходы представителю, работающему по трудовому договору в той организации, интересы которой он представлял в суде, возмещению не подлежат, поскольку должностные обязанности работника не включают в себя представительство интересов общества в суде.

В отзыве на апелляционную жалобу истец просил оставить определение суда без изменения, ссылаясь на его законность и обоснованность.

На основании п. 5 ст. 268 АПК РФ, учитывая, что заявитель обжалует определение суда лишь в части отказа в удовлетворении требования о взыскании судебных расходов на представителя, суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд полагает, что оспариваемый судебный акт подлежит оставлению без изменения по следующим основаниям:

Из материалов дела следует: между ОАО N 1 (заказчик) и индивидуальным предпринимателем С. заключен договор от 14.06.2011 б/н, согласно которому ИП С. (исполнитель) обязался оказать ответчику услуги по представлению интересов общества по гражданскому делу по иску об истребовании из владения общества нежилых помещений административного здания, в том числе по представлению интересов в судебных разбирательствах, подготовке отзывов и иных процессуальных документов.

В доказательство перечисления денежных средств предпринимателю ответчиком представлено платежное поручение.

Из материалов дела усматривается, что С., зарегистрированный в качестве индивидуального предпринимателя, одновременно является работником ОАО N 1 и состоит в штате организации в качестве ведущего юрисконсульта.

Согласно примечаниям, содержащимся в должностной инструкции, в должностные обязанности работника С. не входит деятельность, связанная с участием в разрешении споров судом. Его участие в разрешении судебных споров, возникающих между ОАО N 1 и иными лицами, возможно по гражданско-правовому договору при условии регистрации С. в качестве ИП.

Отказывая в удовлетворении заявления в обжалуемой части, суд первой инстанции указал на то, что понесенные обществом расходы по оплате услуг представителя не могут быть отнесены к судебным расходам, поскольку С. в период рассмотрения настоящего дела в суде первой инстанции являлся работником ответчика по трудовому договору.

Судебная коллегия согласна с вышеуказанным выводом суда первой инстанции по следующим основаниям.

Согласно положениям ст. 59 и 61 АПК РФ в арбитражном суде представителями организаций могут выступать их руководители, лица, состоящие в штате организаций, адвокаты и иные оказывающие юридическую помощь лица.

При этом в соответствии со ст. 106 АПК РФ к судебным издержкам, о распределении которых между участвующими в деле лицами может быть заявлено соответствующее требование, относятся расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, оказывающих юридическую помощь.

Как разъяснено в информационном письме Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 05.12.2007 N 121 "Обзор судебной практики по вопросам, связанным с распределением между сторонами судебных расходов на оплату услуг адвокатов и иных лиц, выступающих в качестве представителей в арбитражных судах", выплата штатным работникам заработной платы, а также премий и иных выплат поощрительного характера в связи с исполнением ими трудовых обязанностей, не отнесена данной статьей АПК РФ к категории судебных расходов.

Таким образом, выплаченные юрисконсульту премии не относятся к судебным расходам, распределяемым в соответствии со ст. 110 АПК РФ.

Довод заявителя апелляционной жалобы о том, что представительство интересов общества в суде не относится к должностным обязанностям С. был заявлен в суде первой инстанции, рассмотрен последним и обоснованно отклонен.

Несмотря на положения должностной инструкции и наличие у С статуса ИП, последний представлял интересы ОАО N 1 в судах, как штатный работник общества.

Из пункта 1.1 договора б/н от 14.06.2011 на представление интересов в суде следует, что исполнитель обязался представлять интересы ответчика с конкретными полномочиями и в рамках дела об истребовании недвижимого имущества.

Согласно пункту 2.2.1 указанного договора заказчик обязан выдать исполнителю доверенность.

Вместе с тем, на протяжении всего судебного процесса С. представлял интересы ОАО N 1 на основании доверенности, выданной ранее заключения договора. Данная доверенность является общей, в то время как в договоре специально указан круг полномочий представителя, ограниченный рамками конкретного спора.

С учетом изложенного, правильно оценив имеющиеся в материалах дела письменные доказательства, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу об отсутствии оснований для взыскания с истца заявленной суммы судебных расходов на оплату услуг представителя.

Существуют и другие очевидные основания считать "совмещение" очередной схемой для получения налоговой выгоды компанией. Однако отказ суда в возмещении суммы расходов - далеко не самый большой риск организации, оформляющей подобные договоры. Серьезней дело обстоит, когда такая ситуация выявляется налоговыми органами и оборачивается начислением недоимок и обязанностью уплаты штрафов. Наиболее ярко эти признаки можно выделить на примере следующего дела.

Постановлением от 28.01.2014 г. по делу N А09-7272/2012 Двадцатым арбитражным апелляционным судом установлено:

ООО (заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Брянской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 4 по Брянской области (ответчик, налоговый орган, инспекция) от 29.05.2012 N 5 в части предложения уплатить налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), пени за несвоевременную уплату НДФЛ, штраф по НДФЛ по ст. 123 НК РФ, единый социальный налог (далее - ЕСН), пени за несвоевременную уплату ЕСН, штраф за неполную уплату ЕСН по п. 1 ст. 122 НК РФ.

Решением Арбитражного суда Брянской области от 28.10.2013 в удовлетворении заявленных требований отказано. Судебный акт мотивирован тем, что налоговым органом доказано в действиях общества намерение получить необоснованную налоговую выгоду, путем искусственного вовлечения в свои правоотношения с заказчиками электромонтажных работ в Московском регионе предпринимателей К.В.О., К.А.В. и Д.Э.В., применяющих упрощенную систему налогообложения.

В апелляционной жалобе ООО просит решение суда отменить. В обоснование позиции указывает на то, что материалами дела установлены факты, свидетельствующие о выполнении электромонтажных работ ИП К.В.О., ИП К.А.В. и ИП Д.Э.В.

В отзывах на апелляционную жалобу Инспекция, опровергая доводы жалобы, в обоснование своих возражений указывает на притворность сделок, заключенных обществом с указанными ИП.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд пришел к выводу об отсутствии оснований для отмены либо изменения решения суда первой инстанции ввиду следующего.

Как усматривается из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов.

Выявленные инспекцией нарушения зафиксированы в акте выездной налоговой проверки.

По результатам рассмотрения материалов проверки и представленных обществом возражений Инспекцией принято решение о привлечении ООО к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату НДС в виде штрафа, за неполную уплату ЕСН в виде штрафа; по ст. 123 НК РФ - за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и перечислению налогов.

Кроме того, указанным решением ООО доначислен НДС, ЕСН; предложено удержать и перечислить в бюджет сумму НДФЛ; начислены пени за несвоевременную уплату налогов.

На основании ст. 101, 101.2 НК РФ налогоплательщик обратился в УФНС с апелляционной жалобой на решение инспекции.

Решением УФНС оспариваемое решение инспекции оставлено без изменения.

Частично не согласившись с решением ИФНС, ООО обратилось в суд с настоящим заявлением.

Из оспариваемого решения инспекции следует, что основанием для доначисления спорных сумм налогов, пени и штрафов послужили выводы инспекции о создании ООО видимости наличия между ООО и тремя его субподрядчиками - ИП К.В.О., К.А.В., Д.Э.В. хозяйственных связей, в результате которых последними выполнены электромонтажные работы. Заключаемые ООО договоры подряда на выполнение электромонтажных работ с указанными ИП, одновременно являющимися сотрудниками проверяемого общества, являются притворными. Их цель - налоговая выгода в виде ухода от налогообложения по НДФЛ и ЕСН.

В обоснование принятого решения в оспариваемой части налоговый орган указал, что в ООО, производя на различных объектах электромонтажные работы и имея в своем распоряжении (штате) соответствующих специалистов, привлекало для выполнения некоторых работ по договорам подряда руководящих работников - директора К.В.О., заместителя директора К.А.В. и главного энергетика Д.Э.В., но в качестве ИП. Расходы на указанных субподрядчиков превысили сумму затрат на материалы и заработную плату на основных рабочих; в проверяемом периоде установлен рост доли расходов на субподрядчиков на фоне снижения доли прочих затрат в составе себестоимости.

По мнению налогового органа, ООО, являясь налоговым агентом вышеуказанных лиц, неправомерно не удержало и не перечислило в бюджет НДФЛ; являясь налогоплательщиком, не уплатило ЕСН.

Судом установлено, что договоры подряда с указанными ИП заключались Обществом ежемесячно, за исключением периода нахождения данных лиц в отпусках.

В соответствии с табелями учета рабочего времени К.В.О., К.А.В. и Д.Э.В. постоянно находились на рабочем месте, за исключением периода оплачиваемых отпусков.

Строительные объекты, на которых выполнялись электромонтажные работы, находились в г. Москве и Московской области, в связи с чем у указанных ИП отсутствовала возможность осуществления предпринимательской деятельности на данных объектах в свободное от работы время. В течение рабочего дня ИП выполняли свои должностные обязанности, как работники ООО, и должны были подчиняться правилам внутреннего трудового распорядка.

Судом также установлено, что К.В.О., К.А.В. и Д.Э.В. с целью контроля за работой на объектах командировались также на те объекты, на которых они должны были выполнять работы в соответствии с договорами подряда, заключенными обществом с ними, как с ИП.

При этом К.В.О. и К.А.В., утверждая, что они работали в качестве ИП исключительно во внерабочее время, помимо выходных дней должны были работать в ночное время, успев доехать до объекта в г. Москву или Московскую область и вернуться к 08 часам 00 минутам следующего дня в ООО (в г. Брянск), что практически невозможно.

Довод ООО о том, что возможности для привлечения дополнительных трудовых резервов у него отсутствовали, поскольку квалифицированные соискатели трудовых вакансий отказывались от малопривлекательной работы в другом регионе, судом апелляционной инстанции был отклонен.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что работы К.В.О., К.Л.В. и Д.Э.В. выполнялись в рамках трудовых отношений, а не предпринимательской деятельности указанных лиц.

Судом также установлено, что единственным источником получения доходов предпринимателей К.В.О., К.Л.В. и Д.Э.В. являлось ООО.

При этом все индивидуальные предприниматели применяли специальный налоговый режим в виде УСН с объектом налогообложения "доходы" и налоговой ставкой 6%. Все расчетные счета были открыты в одном банке.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что ООО не подтвердило реальность хозяйственных операций с ИП.

Целью заключенных с указанными предпринимателями договоров являлось получение налоговой выгоды путем ухода от налогообложения НДФЛ и ЕСН.

Ссылку Общества на то, что в материалы дела представлены доказательства, подтверждающие необходимость и выполнение субподрядных работ (договоры субподряда, накладные на отпуск товара и т.д.), судебная коллегия признала несостоятельной, поскольку указанные документы подтверждали только факт выполнения обществом работ, но не выполнение их названными ИП.

С учетом вышеуказанных обстоятельств факт реального выполнения ООО работ для заказчиков не может являться основанием для признания полученной заявителем налоговой выгоды обоснованной.

По указанным мотивам судом апелляционной инстанции отклоняются доводы о том, что отношения заявителя с указанными ИП полностью соответствуют законодательству; происходили в рамках гражданско-правовых договоров, не признанных недействительными; ведение одновременно кадровой работы и предпринимательской деятельности одними и теми же лицами не противоречит нормам действующего законодательства.

Все указанные заявителем в апелляционной жалобе обстоятельства не опровергают того, что ООО совместно с указанными предпринимателями действовало с целью получения налоговой выгоды. Для организации выгода выражалась в том, что она не уплачивает ЕСН с выплат, производимых индивидуальным предпринимателям, и не удерживает НДФЛ, а работники, занимающие руководящие должности - предприниматели, в свою очередь вместо налога на доходы физических лиц в размере 13% уплачивают единый налог при применении упрощенной системы налогообложения в размере 6% от суммы дохода.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно признал обоснованным решение Межрайонной ИФНС России N 4 по Брянской области от 29.05.2012 N 5 в оспариваемой части.

Таким образом, на примере рассмотренной ситуации можно выделить следующие основания, по которым заключение с одним лицом трудового договора и договора гражданско-правового характера в качестве ИП считается попыткой уйти от уплаты налогов:

- заключение договоров со сторонними ИП при наличии соответствующих специалистов в штате;

- нахождение ИП согласно табелям учета рабочего времени в офисах, кроме периодов отпусков, в то время как работы по договорам подряда должны были выполняться за пределам офиса и физически не позволяли совмещать у их между собой;

- ежемесячное перезаключение договоров с ИП (кроме времени нахождения ИП в отпусках по месту работы);

- работа по гражданско-правовому договору осуществлялась ИП только с одной компанией, совпадающей с работодателем по трудовому договору.

Рассмотренная ситуация не означает, что работа по трудовому договору несовместима с деятельностью ИП, законодательство подобного запрета также не содержит. Однако необходимо понимать, что если подобное "совмещение" имеет указанные признаки, то риск привлечения к ответственности существует и он вполне очевиден.