Уплата налога на имущество при УСНО (Н.А. Петрова, журнал "Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2015 г.)

Уплата налога на имущество при УСНО

Н.А. Петрова,

эксперт журнала "Упрощенная система

налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2015 г.

С 1 января 2015 года организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСНО, обязаны уплачивать налог на имущество, если они владеют объектами недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость.

О том, кто из "упрощенцев" обязан уплачивать налог на имущество и в каком порядке это делать, читайте в данном материале.

Положения действующего законодательства

До 2015 года "упрощенцы" твердо знали, что уж налог на имущество они точно не должны платить. Теперь это не так.

Поскольку спасение утопающих - дело рук самих утопающих, способы наполнения региональных и местных бюджетов отдали на откуп субъектам РФ. Напомним, что налог на имущество организаций является региональным налогом (ст. 14 НК РФ), а налог на имущество физических лиц относится к местным налогам и сборам (ст. 15 НК РФ).

В главу 26.2 НК РФ внесены соответствующие поправки, согласно которым введен налог на имущество, уплачиваемый с кадастровой стоимости:

- для организаций (Федеральный закон от 02.04.2014 N 52-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации");

- для индивидуальных предпринимателей (Федеральный закон от 29.11.2014 N 382-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 382-ФЗ)).

Теперь субъекты РФ сами должны решать, вводить им дополнительный налог или нет.

В 2015 году налогообложение имущества торгово-офисного назначения на основе кадастровой стоимости введено в 28 субъектах РФ, в которых приняты особенности определения налоговой базы, а также утверждены соответствующие перечни объектов недвижимого имущества (Письмо ФНС РФ от 29.05.2015 N ГД-2-3/647@).

Перечень субъектов РФ, в которых утверждены перечни объектов недвижимого имущества, облагаемых налогом на имущество организаций по кадастровой стоимости в 2015 году

N п/п	Субъект РФ
1	Амурская область
2	Кемеровская область
3	Московская область
4	Москва
5	Республика Алтай
6	Республика Башкортостан
7	Республика Бурятия
8	Республика Коми
9	Республика Татарстан
10	Республика Хакасия
11	Удмуртская Республика
12	Чеченская Республика
13	Ивановская область
14	Липецкая область
15	Магаданская область
16	Новосибирская область
17	Пензенская область
18	Псковская область
19	Сахалинская область
20	Свердловская область
21	Томская область
22	Тульская область
23	Тюменская область
24	Забайкальский край
25	Приморский край
26	Ставропольский край
27	Ханты-Мансийский автономный округ - Югра
28	Санкт-Петербург

Таким образом, "упрощенцам", которые владеют недвижимым имуществом в указанных регионах, необходимо изучить региональное законодательство на предмет необходимости уплаты налога на имущество.

Как заплатить налог на имущество с кадастровой стоимости?

Итак, если "упрощенец" обязан уплачивать налог на имущество с кадастровой стоимости, возникает вопрос о том, как это сделать практически. Существуют особенности уплаты и учета данного налога для организаций и индивидуальных предпринимателей.

Уплата и учет налога на имущество организациями, применяющими УСНО

В силу п. 2 ст. 346.11 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на имущество организаций (за исключением налога, уплачиваемого в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость в соответствии с НК РФ).

По правилам ст. 378.2 НК РФ налоговая база определяется с учетом особенностей, предусмотренных ст. 378.2 НК РФ, как кадастровая стоимость имущества, утвержденная в установленном порядке, в отношении недвижимого имущества, указанного в п. 1 ст. 378.2 НК РФ, признаваемого объектом налогообложения.

Пунктом 2 ст. 378.2 НК РФ определено, что законом субъекта РФ устанавливаются особенности определения налоговой базы исходя из кадастровой стоимости в отношении объектов недвижимого имущества, облагаемых налогом на имущество организаций, обозначенных в пп. 1, 2 и 4 п. 1 данной статьи, в том числе:

- административно-деловых центров и торговых центров (комплексов) и помещений в них (пп. 1);

- нежилых помещений, назначение которых в соответствии с кадастровыми паспортами объектов недвижимости или документами технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости предусматривает размещение офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания либо которые фактически используются для размещения офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания (пп. 2);

- жилых домов и жилых помещений, не учитываемых на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.

Пунктом 7 ст. 378.2 НК РФ предусмотрено, что уполномоченный орган исполнительной власти субъекта РФ не позднее 1-го числа очередного налогового периода по налогу на имущество организаций определяет на этот налоговый период перечень объектов недвижимого имущества, указанных в пп. 1 и 2 п. 1 ст. 378.2 НК РФ, направляет его в налоговые органы по месту нахождения соответствующих объектов недвижимого имущества и размещает на своем официальном сайте или официальном сайте субъекта РФ в Интернете.

Таким образом, организации, применяющие УСНО, в случае, если в отношении соответствующих объектов недвижимого имущества законом субъекта РФ не установлены особенности определения налоговой базы исходя из кадастровой стоимости, не исчисляют налог на имущество организаций в отношении указанного имущества (Письмо Минфина РФ от 02.06.2015 N 03-05-05-01/31824).

В силу положений пп. 3 п. 12 ст. 378.2 НК РФ порядок налогообложения объектов недвижимого имущества исходя из кадастровой стоимости, установленный ст. 378.2 НК РФ, применяется в отношении организаций - собственников объектов недвижимого имущества.

Обратите внимание! Согласно п. 27 ст. 2 Федерального закона N 382-ФЗ с 1 января 2016 года объект недвижимого имущества подлежит налогообложению исходя из кадастровой стоимости у организации, владеющей таким объектом на праве хозяйственного ведения.

Если организация, применяющая УСНО, является плательщиком налога на имущество в 2015 году, ей надо исчислить и уплатить налог, а также сдать налоговую отчетность. Кроме того, она должна отразить данную операцию в бухгалтерском учете. Рассмотрим все по порядку.

Исчисление налога на имущество с кадастровой стоимости. Суммы налога и авансовых платежей по нему в отношении имущества, налоговая база по которому определяется как его кадастровая стоимость, исчисляются в порядке, предусмотренном ст. 382 НК РФ: сумма авансового платежа по налогу исчисляется по истечении отчетного периода как 1/4 кадастровой стоимости объекта недвижимого имущества по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом, умноженная на соответствующую налоговую ставку.

Согласно ст. 379 НК РФ налоговым периодом по налогу на имущество признается календарный год, отчетными периодами являются I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Законодательный (представительный) орган субъекта РФ при установлении налога вправе не предусматривать отчетные периоды.

Сумма налога исчисляется по итогам налогового периода. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога, исчисленной как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, определенной за налоговый период, и суммами авансовых платежей по налогу, исчисленными в течение налогового периода.

Уплата налога на имущество с кадастровой стоимости. Организация в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как кадастровая стоимость, уплачивает налог (авансовые платежи по налогу) в бюджет по месту нахождения каждого из указанных объектов недвижимого имущества в сумме, определяемой как произведение налоговой ставки, действующей на территории соответствующего субъекта РФ, на которой расположены эти объекты недвижимого имущества, и кадастровой стоимости (1/4 кадастровой стоимости) данного имущества.

Налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате налогоплательщиками в порядке и сроки, которые установлены законами субъектов РФ (п. 1 ст. 383 НК РФ).

Отчетность по налогу на имущество. Порядок представления отчетности по налогу на имущество определен ст. 386 НК РФ.

Налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода подавать в налоговые органы по месту своего нахождения, месту нахождения каждого своего обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, а также по месту нахождения каждого объекта недвижимого имущества (в отношении которого установлен отдельный порядок исчисления и уплаты налога) расчеты по авансовым платежам по налогу и налоговую декларацию.

Налогоплательщики представляют налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу не позднее 30 календарных дней с даты окончания соответствующего отчетного периода.

Налоговые декларации по итогам налогового периода подаются налогоплательщиками не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Формы расчета и декларации по налогу на имущество утверждены Приказом ФНС РФ от 24.11.2011 N ММВ-7-11/895.

В расчете по авансовому платежу по налогу на имущество организаций "упрощенцам" надо обратить особое внимание на разд. 3, который заполняется российскими организациями в отношении объектов недвижимого имущества, налоговой базой по которым признается кадастровая стоимость.

Аналогичный раздел предусмотрен в декларации по налогу на имущество организаций.

Разделы 3 форм налоговой отчетности согласно порядкам их заполнения заполняются организациями в отношении объектов, облагаемых налогом по кадастровой стоимости, по каждому объекту недвижимого имущества отдельно.

В соответствующих строках форм отчетности по налогу организация должна указать кадастровую стоимость данных объектов недвижимости. В разделе 3 формы налоговой декларации это строки 020 и 025, а в разд. 3 формы налогового расчета по авансовому платежу - строки 020 и 030.

По строке 015 разд. 3 налоговой отчетности отражается кадастровый номер помещения только в случае заполнения разд. 3 в отношении помещения, по которому проведен кадастровый учет (Письмо ФНС РФ от 08.05.2014 N БС-4-11/8876).

Информацию о кадастровой стоимости объектов недвижимого имущества организация может получить в территориальном органе Росреестра по месту нахождения объекта недвижимого имущества в форме кадастровой справки (Приказ Минэкономразвития РФ от 01.10.2013 N 566 "Об утверждении формы кадастровой справки о кадастровой стоимости объекта недвижимости").

Бухгалтерский учет налога на имущество. При отражении начисленных сумм налога на имущество в бухгалтерском учете необходимо руководствоваться общими нормами признания расходов.

В соответствии с ПБУ 10/99 "Расходы организации", утвержденным Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 N 33н, расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы. При этом расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими расходами.

Согласно разъяснениям Минфина суммы налога на имущество организаций, уплаченные (подлежащие уплате) организацией, формируют ее расходы по обычным видам деятельности (письма от 05.10.2005 N 07-05-12/10, от 19.03.2008 N 03-05-05-01/16).

В силу норм Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н, начисленная организацией по налоговой декларации (расчету) сумма налога (авансового платежа по налогу) на имущество организаций отражается в бухгалтерском учете записью по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

В данном случае делаются следующие проводки:

- Дебет 26, 44 Кредит 68 - начислен налог на имущество (авансовый платеж);

- Дебет 68 Кредит 51 - перечислен в бюджет налог на имущество (авансовый платеж).

Кроме приведенного мнения существует другая точка зрения, согласно которой суммы налога на имущество нужно относить к прочим расходам и учитывать на счете 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы". Она основана на том, что расходы на уплату налога на имущество организаций не связаны прямо с производством и продажей продукции (товаров), выполнением работ, оказанием услуг. В этом случае делается проводка Дебет 91-2 Кредит 68 - начислен налог на имущество (авансовый платеж).

Если организация выберет второй вариант учета налога на имущество в бухгалтерском учете, она должна отразить это в учетной политике для целей бухгалтерского учета, а также раскрыть в пояснениях к бухгалтерской отчетности.

Уплата налога на имущество индивидуальными предпринимателями, применяющими УСНО

Напомним, что до 1 января 2015 года порядок исчисления и уплаты налога на имущество физических лиц на территории РФ регулировался Законом РФ от 09.12.1991 N 2003-1 "О налогах на имущество физических лиц". Индивидуальный предприниматель, находившийся на УСНО, полностью освобождался от уплаты налога на имущество физических лиц в отношении объекта недвижимого имущества, который использовался в предпринимательской деятельности.

С 2015 года в соответствии с п. 3 ст. 346.11 НК РФ применение индивидуальными предпринимателями УСНО предусматривает их освобождение от уплаты налога на имущество физических лиц в отношении имущества, используемого в предпринимательской деятельности, за исключением объектов обложения налогом на имущество физических лиц, включенных в перечень административно-деловых и торговых центров, определяемый в соответствии с п. 7 ст. 378.2 НК РФ, утверждаемый субъектом РФ.

Таким образом, в отношении недвижимого имущества, используемого в предпринимательской деятельности, подлежащего налогообложению по кадастровой стоимости и включенного в перечень административно-деловых и торговых центров, индивидуальные предприниматели, применяющие УСНО, не освобождаются от уплаты налога на имущество физических лиц.

При этом индивидуальные предприниматели, применяющие УСНО, с 1 января 2015 года не должны уплачивать налог на имущество физических лиц в отношении имущества, используемого в предпринимательской деятельности, только в том случае, если это имущество не включено в вышеуказанный перечень.

Разъяснения по рассматриваемым вопросам даны в письмах ФНС РФ от 09.07.2015 N БС-4-11/12046, Минфина РФ от 29.01.2015 N 03-11-11/3227, от 13.03.2015 N 03-11-11/13666, 03-11-11/13667, от 20.03.2015 N 03-11-11/15442, от 15.05.2015 N 03-05-06-01/27949.

Итак, если индивидуальный предприниматель - "упрощенец" обязан уплатить налог на имущество с кадастровой стоимости объекта недвижимости, то как он должен это сделать в 2015 году?

1 января 2015 года вступила в силу гл. 32 "Налог на имущество физических лиц" НК РФ, введенная Федеральным законом от 04.10.2014 N 284-ФЗ "О внесении изменений в статьи 12 и 85 части первой и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и признании утратившим силу Закона Российской Федерации "О налогах на имущество физических лиц".

Обратите внимание! Плательщиками налога на имущество физических лиц признаются физические лица, обладающие правом собственности на имущество, признаваемое объектом налогообложения (ст. 400 НК РФ).

Индивидуальные предприниматели - "упрощенцы", которые обязаны уплачивать налог на имущество в соответствии со ст. 378.2 НК РФ, уплачивают его в порядке, установленном гл. 32 НК РФ. Приведем основные правила:

- налоговым периодом признается календарный год (ст. 405 НК РФ);

- сумма налога исчисляется налоговым органом по истечении налогового периода отдельно по каждому объекту налогообложения (ст. 408 НК РФ);

- налог подлежит уплате налогоплательщиком в срок не позднее 1 октября года, следующего за истекшим налоговым периодом (ст. 409 НК РФ);

- налог уплачивается по месту нахождения объекта налогообложения на основании налогового уведомления, направляемого налогоплательщику налоговым органом (ст. 409 НК РФ).

Из приведенных норм следует, что индивидуальному предпринимателю не надо рассчитывать ничего самому и не надо представлять в налоговый орган никаких деклараций по налогу на имущество. Налоговое уведомление ему пришлет налоговый орган по месту нахождения объекта недвижимости.

Фактически уплатить налог на имущество за 2015 год ему придется не позднее 1 октября 2016 года. Никаких авансовых платежей индивидуальный предприниматель не уплачивает. Соответственно, никаких расходов на уплату налога на имущество с кадастровой стоимости в 2015 году у индивидуальных предпринимателей не будет.

Учет налога на имущество при УСНО

Для "упрощенцев" важно не только уплатить налог на имущество, но и учесть его для целей налогообложения при УСНО.

"Упрощенцы", применяющие объект налогообложения "доходы", никак не учитывают сумму уплаченного налога на имущество.

"Упрощенцы", выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы за вычетом расходов, учитывают в расходах суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством о налогах и сборах, за исключением налога, уплаченного на основании гл. 26.2 НК РФ (пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

В силу п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСНО и выбравшие объект налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", вправе уменьшить полученные доходы на сумму налога на имущество организаций или налога на имущество физических лиц (Письмо Минфина РФ от 15.05.2015 N 03-05-06-01/27949). Напомним, что налог должен быть фактически уплачен (пп. 3 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

* * *

С 2015 года "упрощенцы" являются плательщиками налога на имущество, налоговая база по которому определяется как его кадастровая стоимость. В 2015 году налогообложение имущества торгово-офисного назначения на основе кадастровой стоимости введено в 28 субъектах РФ.

Организации, применяющие УСНО и являющиеся плательщиками налога на имущество с кадастровой стоимости, обязаны уплачивать авансовые платежи и сумму налога, а также представлять отчетность в налоговый орган в соответствии с нормами НК РФ и законом субъекта РФ.

Индивидуальные предприниматели, применяющие УСНО и являющиеся плательщиками налога на имущество с кадастровой стоимости, в 2015 году налог не уплачивают. Отчетность по данному налогу они не представляют. Налоговое уведомление им пришлет налоговый орган по месту нахождения объекта недвижимости. Фактически уплатить налог на имущество за 2015 год индивидуальные предприниматели должны не позднее 1 октября 2016 года.