Униформа и спецодежда: в чем разница и как это влияет на налоговый и бухгалтерский учет (Е. Вайтман, журнал "Российский налоговый курьер", N 19, октябрь 2015 г.)

Униформа и спецодежда: в чем разница и как это влияет на налоговый и бухгалтерский учет

Е. Вайтман,

эксперт журнала "Российский налоговый курьер"

Журнал "Российский налоговый курьер", N 19, октябрь 2015 г.

Чтобы учесть расходы на спецодежду, нужно выполнить два условия. Почему важно, в чьей собственности находится форменная одежда? В каких случаях при выдаче униформы нужно удержать НДФЛ?

Термины "специальная одежда" и "форменная одежда" не являются синонимами. Хотя их часто путают. А путаница в понятиях спецодежды и униформы может привести к ошибкам в налоговом и бухгалтерском учете.

Разберемся, чем специальная одежда отличается от форменной. Ведь расходы на спецодежду и униформу отражаются в налоговом учете по разным правилам. Для учета форменной одежды важно, переходит она в собственность работников или предоставляется им во временное пользование. Кроме того, рассмотрим проводки по отражению специальной и форменной одежды в бухгалтерском учете.

Главное отличие спецодежды от униформы - ее функциональное назначение

Бесплатная выдача сотрудникам спецодежды - это обязанность работодателя (ст. 212 и 221 ТК РФ). Но не каждого. Обеспечивать работников спецодеждой обязаны немногие организации. В основном производственные. Спецодежда положена лишь тем сотрудникам, которые заняты на вредных, опасных или грязных работах либо трудятся в особых температурных условиях (ст. 209, 212 и 221 ТК РФ).

Основное назначение спецодежды - защитить работника от неблагоприятных условий труда, вредных или опасных производственных факторов, загрязнения, высоких или низких температур (см. таблицу справа).

Таблица

Чем спецодежда отличается от униформы

Критерий	Спецодежда	Форменная одежда (униформа)
Функциональное назначение	Защита работника от неблагоприятных условий труда, вредных или опасных производственных факторов, загрязнения, высоких или низких температур	Повышение узнаваемости бренда, демонстрация принадлежности работника к конкретной организации, улучшение деловой репутации компании
Обязательность предоставления работникам	Установлена законодательством (ст. 212 и 221 ТК РФ)	Установлена законодательством только для некоторых видов деятельности. Для большинства организаций униформа необязательна
Нормы выдачи	Установлены Типовыми нормами бесплатной выдачи специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты (утв. приказом Минтруда России от 09.12.14 N 997н), а также отраслевыми нормами по видам деятельности	Законодательством не установлены. Каждый работодатель утверждает собственные нормы выдачи

У форменной одежды иная функция. Работодатели выдают сотрудникам униформу, чтобы продемонстрировать их принадлежность к конкретной организации, повысить узнаваемость бренда, улучшить деловую репутацию компании. Обычно форменная одежда имеет определенную цветовую гамму и единый стиль, содержит изображение товарного знака, фирменную символику или название компании.

Большинство организаций сами решают, нужна ли их сотрудникам униформа. Решение об этом необходимо прописать в локальном нормативном акте. Например, в положении об обеспечении сотрудников форменной одеждой. Лишь для некоторых видов деятельности обязательное наличие форменной одежды предусмотрено законодательством. Например, для ведомственной охраны (абз. 5 ст. 6 Федерального закона от 14.04.99 N 77-ФЗ "О ведомственной охране"). У таких работодателей нет выбора. Они обязаны приобрести для работников форменную одежду.

В налоговом учете стоимость спецодежды включается в материальные расходы, даже если она выдается по повышенным нормам

Организация выдает спецодежду по нормам, установленным законодательством

При расчете налога на прибыль работодатель вправе учесть расходы на покупку спецодежды, если выполнены два условия (ч. 1 ст. 221 ТК РФ, письма Минфина России от 25.11.14 N 03-03-06/1/59763, от 11.12.12 N 03-03-06/1/645 и от 16.02.12 N 03-03-06/4/8):

- в организации проведена специальная оценка условий труда или аттестация рабочих мест по условиям труда. Ее результаты подтвердили наличие вредных или опасных условий труда. То есть обосновали необходимость выдачи спецодежды;

- спецодежда выдается работникам в пределах норм, установленных законодательством. Межотраслевые нормы выдачи спецодежды, спецобуви и других средств индивидуальной защиты утверждены приказом Минтруда России от 09.12.14 N 997н. Кроме того, для разных видов деятельности предусмотрены внутриотраслевые нормы.

Обычно стоимость спецодежды составляет менее 40 000 руб. за единицу. Поэтому при расчете налога на прибыль расходы на ее приобретение относятся к материальным (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ). Организация включает их в налоговые расходы единовременно на дату выдачи спецодежды работнику (п. 2 ст. 272 НК РФ и письмо Минфина России от 23.04.07 N 03-04-06-01/128).

Если стоимость спецодежды превышает 40 000 руб. (с 2016 года - 100 000 руб.) за единицу и срок службы составляет более 12 месяцев, компания учитывает ее как основное средство (п. 1 ст. 256 НК РФ). Стоимость дорогостоящей спецодежды компания списывает на расходы по мере начисления амортизации (письмо Минфина России от 16.04.09 N 03-03-06/1/244).

Организация выдает спецодежду по повышенным нормам

Компания вправе выдавать спецодежду не по типовым, а по собственным нормам. При условии, что это обеспечивает более эффективную защиту работников от вредных или опасных факторов, загрязнения и т.п. (ч. 2 ст. 221 ТК РФ).

Повышенные нормы выдачи спецодежды утверждает руководитель организации. В их разработке вправе участвовать представители профсоюза. Если он создан в компании (п. 6 Межотраслевых правил обеспечения работников специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты, утв. приказом Минздравсоцразвития России от 01.06.09 N 290н).

Расходы на спецодежду, выдаваемую по повышенным нормам, организация включает в налоговые расходы. Ведь считается, что эти нормы тоже утверждены в порядке, предусмотренном законодательством (ч. 1 ст. 221 ТК РФ). С этим согласен Минфин России (письма от 25.11.14 N 03-03-06/1/59763, от 11.12.12 N 03-03-06/1/645 и от 16.02.12 N 03-03-06/4/8).

В зависимости от стоимости спецодежда, выдаваемая по повышенным нормам, отражается либо как материальные расходы, либо в составе основных средств (подп. 3 п. 1 ст. 254 или п. 1 ст. 256 НК РФ).

НДФЛ и страховые взносы в фонды

У работника, получившего спецодежду, не возникает облагаемого НДФЛ дохода. Так как она не переходит в его собственность (п. 1 ст. 41 НК РФ). Работник получает спецодежду во временное пользование. В течение всего срока службы она остается в собственности работодателя. Значит, основания для начисления НДФЛ отсутствуют (письма Минфина России от 31.08.09 N 03-04-06-01/226, от 23.04.07 N 03-04-06-01/128 и от 04.04.07 N 03-03-06/1/214).

По этой же причине организация не начисляет страховые взносы во внебюджетные фонды. Даже если спецодежда выдается работникам по повышенным нормам, установленным в организации (п. 3 письма Минздравсоцразвития России от 05.08.10 N 2519-19).

Налоговый учет форменной одежды зависит от того, передается ли она в собственность работника

Чтобы у налоговиков не возникло претензий к расходам на униформу, безопаснее предусмотреть ее выдачу в трудовых или коллективном договорах либо локальном нормативном акте. Там же можно установить нормы выдачи.

Налоговики называют еще два важных требования (письмо УФНС России по г. Москве от 18.12.09 N 16-15/133972):

- униформа должна свидетельствовать о принадлежности работников к конкретной организации. То есть содержать изображение товарного знака, логотип или символику компании и быть выполнена в единой цветовой гамме или едином стиле;

- отличительная символика (товарный знак, логотип и т.п.) должна быть нанесена непосредственно на одежду. Желательно на ее крупные элементы. Например, на пиджак, рубашку, жакет или платье. Недостаточно отразить фирменную символику только на галстуке, косынке или жилете либо заменить ее фирменным значком (письмо Минфина России от 02.04.09 N 03-03-06/1/207). Есть риск, что налоговики разрешат включить в расходы только стоимость галстука, косынки, жилета или значка. А стоимость остальных предметов униформы исключат из налоговых расходов.

Организация предоставляет форменную одежду в пользование работников

В этом случае организация отражает униформу в налоговом учете так же, как спецодежду. Если стоимость униформы не превышает 40 000 руб. (с 2016 года - 100 000 руб.) за единицу, она включается в материальные расходы (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ). С этим согласен Минфин России (письма от 30.10.14 N 03-03-06/1/54958, от 19.07.12 N 03-03-06/1/349 и от 05.07.11 N 03-03-06/2/109).

Форменная одежда, стоимость которой превышает этот предел, является амортизируемым имуществом. Организация списывает ее стоимость на расходы через амортизацию (п. 1 ст. 256 и п. 3 ст. 272 НК РФ).

Поскольку униформа остается в собственности работодателя, при ее выдаче сотруднику не нужно удерживать НДФЛ и начислять страховые взносы в фонды (письма Минфина России от 09.02.07 N 03-04-06-02/19 и ФСС РФ от 17.11.11 N 14-03-11/08-13985).

Организация передает форменную одежду в собственность работников

Если униформа выдается сотрудникам бесплатно, компания включает ее стоимость в расходы на оплату труда (п. 5 ст. 255 НК РФ). Такой же порядок налогового учета предлагает Минфин России (письма от 18.02.08 N 03-03-06/1/102, от 25.06.07 N 03-03-06/1/394 и от 07.06.06 N 03-03-04/1/502).

Важно, чтобы обязанность работодателя обеспечить персонал форменной одеждой была прописана в трудовых или коллективном договорах. Там же либо в локальном нормативном акте нужно указать, что униформа является собственностью работников. Иначе затраты на униформу не считаются расходами на оплату труда (абз. 1 ст. 255 НК РФ).

При передаче форменной одежды работникам организация начисляет НДС. Ведь в этом случае происходит ее реализация (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). На этом же настаивает Минфин России (письма от 09.07.13 N 03-07-11/26420 и от 22.04.05 N 03-04-11/87).

Стоимость бесплатно полученной униформы является доходом работника. Он получил этот доход в натуральной форме (подп. 2 п. 2 ст. 211 НК РФ и письмо Минфина России от 09.02.07 N 03-04-06-02/19). На дату выдачи униформы организация включает в облагаемый доход сотрудника стоимость ее приобретения с учетом НДС (абз. 2 п. 1 ст. 211 НК РФ). НДФЛ с этого дохода она удерживает при выплате других вознаграждений работнику (п. 4 ст. 226 НК РФ). Например, при выдаче зарплаты за ближайший месяц.

Есть одно исключение. У сотрудника не возникает облагаемого НДФЛ дохода, если выдача форменной одежды предусмотрена законодательством (письмо Минфина России от 26.07.10 N 03-04-05/8-418). В этом же случае на стоимость переданной униформы не нужно начислять страховые взносы в фонды (п. 9 ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 24.07.09 N 212-ФЗ).

В остальных ситуациях при передаче униформы в собственность работников организация начисляет взносы во внебюджетные фонды. База для расчета взносов - стоимость приобретения форменной одежды, включая НДС (ч. 6 ст. 8 Федерального закона от 24.07.09 N 212-ФЗ).

В бухучете спецодежда и униформа отражаются либо как материалы, либо как основные средства

Приобретение спецодежды или униформы, срок использования которой не превышает 12 месяцев, организация отражает в бухгалтерском учете следующими проводками:

Дебет	Кредит	Содержание операции
10	60	Оприходована спецодежда или униформа
19	60	Отражен "входной" НДС по спецодежде или униформе
68	19	Принят к вычету НДС по спецодежде или униформе
60	50 или 51	Произведен расчет с продавцом спецодежды или униформы

На дату передачи этой спецодежды или униформы в пользование работников компания делает запись:

Дебет	Кредит	Содержание операции
20, 25, 26 или 44	10	Выдана в пользование работников спецодежда или униформа

Даже если срок использования спецодежды или униформы превышает 12 месяцев, но стоимость единицы составляет не более 40 000 руб., организация вправе учитывать ее как материалы (абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01). В этом случае для удобства учета и контроля за сохранностью целесообразно на счете 10 "Материалы" открыть два субсчета:

- "Спецодежда/Форменная одежда на складе" (например, субсчет 10-10);

- "Спецодежда/Форменная одежда в эксплуатации" (например, субсчет 10-11).

Приобретение и выдачу спецодежды или униформы со сроком службы свыше 12 месяцев и стоимостью в пределах 40 000 руб. организация отражает в бухучете так (проводки, касающиеся НДС и расчета с продавцом, повторно не приводим):

Дебет	Кредит	Содержание операции
10-10	60	Оприходована спецодежда или униформа
10-11	10-10	Выдана в пользование работников спецодежда или униформа

Ежемесячно в течение срока службы спецодежды или униформы компания дополнительно делает следующую запись:

Дебет	Кредит	Содержание операции
20, 25, 26 или 44	10-11	Списана на затраты часть стоимости спецодежды или униформы длительного пользования

Если организация решила учитывать спецодежду или униформу как основное средство, она формирует следующие проводки (п. 9 Методических указаний по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утв. приказом Минфина России от 26.12.02 N 135н):

Дебет	Кредит	Содержание операции
08	60	Учтены затраты на приобретение спецодежды или униформы
19	60	Отражен "входной" НДС по спецодежде или униформе
01	08	Принята к учету в составе ОС спецодежда или униформа

Ежемесячно в течение срока использования спецодежды или униформы компания начисляет амортизацию. В бухучете это отражается так:

Дебет	Кредит	Содержание операции
20, 25, 26 или 44	02	Начислена амортизация спецодежды или униформы

Если форменная одежда переходит в собственность работников, организации необходимо сделать следующие проводки:

Дебет	Кредит	Содержание операции
91	10	Списана на прочие расходы стоимость униформы
91	68	Начислен НДС со стоимости униформы
70	68	Начислен и удержан из зарплаты НДФЛ со стоимости униформы
91	69	Начислены страховые взносы во внебюджетные фонды