Выплаты за нарушение прав потребителей услуг общепита: НДФЛ (Н.В. Герасимова, журнал "Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2015 г.)

Выплаты за нарушение прав потребителей услуг общепита: НДФЛ

Н.В. Герасимова,

эксперт журнала "Предприятия общественного питания:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2015 г.

При нарушении прав потребителей услуг общественного питания предприятие, оказывающее эти услуги, может столкнуться с необходимостью компенсировать причиненный потребителю моральный вред, возместить судебные расходы (если требования потребителя не удовлетворены в добровольном порядке) и т.д. Являются ли суммы, выплачиваемые физическим лицам в связи с нарушением их прав как потребителей, объектом обложения НДФЛ, вследствие чего предприятие общепита становится налоговым агентом по указанному налогу?

Компенсация морального вреда

Для предприятий общепита нарушение прав потребителей оборачивается в первую очередь необходимостью компенсации причиненного морального вреда. Под моральным вредом следует понимать причиненный вред, в результате которого физическое лицо (потребитель услуг общепита) испытывает физические и (или) нравственные страдания. (Конкретные случаи нарушения прав потребителей мы разбирали в статье "Нарушение прав потребителей услуг общепита", N 2, 2015.) Напомним: в силу ст. 15 Закона РФ от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей" (далее - Закон РФ N 2300-1) моральный вред, причиненный потребителю вследствие нарушения исполнителем прав потребителя, предусмотренных законами и правовыми актами РФ, регулирующими отношения в области защиты прав потребителей, подлежит компенсации причинителем вреда при наличии его вины. Размер компенсации морального вреда определяется судом и не зависит от размера возмещения имущественного вреда. Более того, компенсация морального вреда осуществляется независимо от возмещения имущественного вреда и понесенных потребителем убытков.

Выясним, нужно ли предприятию общепита исчислять, удерживать и перечислять в бюджет НДФЛ, если производимые в пользу потребителя выплаты связаны с компенсацией причиненного ему морального вреда.

Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, в том числе полученные в денежной или натуральной форме. В свою очередь, доходом на основании ст. 41 НК РФ признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с гл. 23 НК РФ.

Доходы, не подлежащие обложению (освобожденные от обложения) НДФЛ, перечислены в ст. 217 НК РФ. В список не облагаемых налогом доходов попали доходы физических лиц в виде установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат, связанных с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья (п. 3). Отсюда можно сделать вывод, что не подлежат налогообложению доходы в виде компенсации морального вреда, связанного с причинением физическому лицу (конкретно) физических страданий. Однако чиновники не проводят грань между физическими и нравственными страданиями и исходят из того, что сумма денежных средств, выплачиваемая в качестве возмещения морального вреда, причиненного организацией физическому лицу, является компенсационной выплатой, предусмотренной п. 3 ст. 217 НК РФ. Поэтому данная выплата не подлежит обложению НДФЛ. Представленная точка зрения озвучена в письмах Минфина РФ от 07.09.2015 N 03-04-06/51292, от 09.04.2015 N 03-04-05/20232, от 02.03.2015 N 03-04-05/10653, от 19.02.2015 N 03-04-05/7832, от 19.08.2014 N 03-04-05/41347, от 14.07.2014 N 03-04-06/34278.

Штрафные санкции

Если предприятие общепита не удовлетворит требования потребителя, права которого были нарушены, в добровольном порядке, суд накажет его штрафом в размере 50% суммы, присужденной в пользу потребителя. Штраф в полном объеме перечисляется потребителю, за исключением ситуации, когда с заявлением в защиту прав потребителя выступают общественные объединения потребителей (их ассоциации, союзы) или органы местного самоуправления (тогда половина штрафа полагается этим заступникам) (п. 6 ст. 13 Закона РФ N 2300-1).

При перечислении физическому лицу на основании решения суда суммы штрафа за неудовлетворение в добровольном порядке требований потребителя также возникает вопрос, нужно ли исполнять обязанности налогового агента по НДФЛ. Ответ, как считал Минфин, зависит от того, включены ли такие выплаты в перечень компенсационных выплат, не подлежащих обложению НДФЛ, приведенный в п. 3 ст. 217 НК РФ (и он отрицательный). Таким образом, штрафы за несоблюдение в добровольном порядке требований потребителя являются налогооблагаемыми доходами (освобождению от обложения НДФЛ не подлежат) (письма от 29.06.2015 N 03-04-05/37490, от 09.06.2015 N 03-04-06/33321, от 02.03.2015 N 03-04-05/10653, от 19.02.2015 N 03-04-05/7832, от 19.08.2014 N 03-04-05/41347, от 15.07.2014 N 03-04-05/34395, от 14.07.2014 N 03-04-06/34278).

Однако совсем недавно финансисты выпустили разъяснение, в котором указали: при обложении НДФЛ сумм штрафа и неустойки, выплаченных по решению суда за несоблюдение исполнителем добровольного порядка удовлетворения требований потребителя, следует руководствоваться Определением ВС РФ от 10.03.2015 N 1-КФ-64, согласно которому указанные выплаты не подлежат обложению НДФЛ (Письмо от 07.09.2015 N 03-04-07/51476). К сожалению, текста определения, на которое ссылаются чиновники, редакции журнала найти не удалось.

Судебные расходы

Если потребитель выигрывает в суде, у предприятия общепита возникает также обязанность компенсировать понесенные физическим лицом судебные расходы (на оплату услуг представителя, проведение экспертизы, нотариальное оформление доверенности и т.д.). Согласно ч. 1 ст. 98 ГПК РФ стороне, в пользу которой вынесено решение суда, суд присуждает возместить с другой стороны все понесенные по делу судебные расходы, за исключением случаев, предусмотренных ч. 2 ст. 96 указанного кодекса. Исключение касается осуществляемых по инициативе суда вызова свидетелей, назначения экспертов, привлечения специалистов и других действий, подлежащих оплате. Возникающие при этом расходы возмещаются за счет средств федерального бюджета.

Что касается возникновения обязанностей налогового агента по НДФЛ при компенсации судебных расходов, в отношении них чиновники опираются на следующие нормы Налогового кодекса. На основании пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относится оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика. При этом суммы возмещения понесенных физическим лицом судебных расходов в перечень доходов, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения), приведенный в ст. 217 НК РФ, не включены.

Руководствуясь изложенным, финансисты делают такой вывод (озвучен в Письме от 07.09.2015 N 03-04-06/51292). Если стороной, возмещающей налогоплательщику судебные расходы, связанные с совершением в отношении него и по его инициативе юридически значимых действий или оказанием юридических услуг представителем, является организация или индивидуальный предприниматель, соответствующие суммы возмещения признаются доходом налогоплательщика в натуральной форме, подлежащим обложению НДФЛ в установленном порядке. Об этом сказано и в письмах Минфина РФ от 25.08.2015 N 03-04-05/49006, от 30.04.2015 N 03-04-05/25251, от 08.05.2014 N 03-04-05/21912, ФНС РФ от 23.04.2014 N БС-3-11/1528.

В Письме от 04.03.2015 N 03-04-05/11265 чиновники финансового ведомства подчеркнули: экономическая выгода налогоплательщика заключается в получении услуг экспертов, юридических и других услуг, расходы на оплату которых полностью или частично компенсируются другой стороной гражданского процесса. Другая сторона, судебные расходы которой не подлежат возмещению, экономической выгоды не получает. Таким образом, объектом налогообложения являются не сами расходы налогоплательщика, связанные с оказанием ему различных услуг в рамках судебного процесса, а суммы выплат, компенсирующих ему эти расходы, поскольку в случае их компенсации данные услуги становятся полученными безвозмездно.

Позиция судов

Судьи в большинстве своем считают, что суммы штрафных санкций и судебные расходы, взыскиваемые по решению суда в пользу потребителя, не являются доходом последнего, поэтому у него не могут возникнуть налоговые последствия в части НДФЛ.

Судебный акт	Позиция суда
Апелляционное определение Архангельского областного суда от 17.08.2015 по делу N 33-3856/2015	Суммы неустойки, штрафа, судебных расходов, взысканные по решению суда в пользу гражданина на основании Закона РФ N 2300-1, с доходом физического лица не связаны. Они по своей правовой природе являются мерой ответственности исполнителя за просрочку исполнения обязательств и по смыслу, придаваемому законодателем, носят компенсационный характер за нарушение прав потребителя. В связи с этим обозначенные суммы не признаются налогооблагаемым доходом физического лица на основании законодательства о налогах и сборах
Апелляционное определение Верховного суда Республики Марий Эл от 11.08.2015 по делу N 33-1354/2015	Взысканные по решению суда в пользу истца судебные расходы на оплату услуг представителя, оформление нотариальной доверенности и оплату почтовых затрат не являются его доходом, поскольку в силу ч. 1 ст. 98, ч. 1 ст. 100 ГПК РФ проигравшей стороной возмещаются уже понесенные расходы стороны, в пользу которой вынесено решение. Согласно абз. 10 п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, предусмотренных законодательством РФ), связанных с возмещением расходов. Таким образом, судебные расходы по своей сущности не соответствуют пониманию дохода в смысле налогового законодательства, относятся к установленным гражданско-процессуальным законодательством компенсационным выплатам и освобождаются от налогообложения
Апелляционное определение Верховного суда Республики Марий Эл от 11.08.2015 по делу N 33-1371/2015	Суммы неустойки и штрафа, взысканные в соответствии с Законом РФ N 2300-1 в пользу налогоплательщика, не связаны с доходом физического лица, являются мерой ответственности за просрочку исполнения обязательств и отказ от добровольного удовлетворения требований потребителя, в связи с чем не могут быть отнесены к налогооблагаемому доходу в соответствии с законодательством о налогах и сборах
Апелляционное определение Архангельского областного суда от 30.03.2015 по делу N 33-1439/2015
Апелляционное определение Рязанского областного суда от 05.08.2015 N 33-1762/2015	Выплаты физическим лицам, имеющие характер возмещения причиненного им ущерба, материальных и моральных потерь, произведенные по решению суда согласно Закону РФ N 2300-1, являются компенсационными, не относятся к доходам, в связи с чем не подлежат включению в налогооблагаемый доход. Денежные суммы, взысканные судом в пользу налогоплательщика, не связаны с доходом физического лица, являются мерой ответственности за просрочку исполнения обязательств или ненадлежащее исполнение денежного обязательства, а законодательство о налогах и сборах не относит указанные суммы к налогооблагаемому доходу. Таким образом, включение ответчиком выплаченных истцу во исполнение решения суда денежных сумм, взысканных в соответствии с названным законом, в облагаемый налогом доход является неправомерным
Апелляционное определение Архангельского областного суда от 27.07.2015 по делу N 33-3903/15	Суммы штрафа, судебных расходов, взысканные по решению суда в пользу гражданина на основании Закона РФ N 2300-1, с доходом физического лица не связаны, по своей правовой природе признаются мерой ответственности исполнителя за просрочку исполнения обязательств и по смыслу, придаваемому законодателем, носят компенсационный характер за нарушение прав потребителя, в связи с чем налогооблагаемым доходом истца на основании законодательства о налогах и сборах не являются
Апелляционное определение Архангельского областного суда от 09.04.2015 по делу N 33-1709
Апелляционное определение Архангельского областного суда от 06.07.2015 N 33-3439/2015	Сумма штрафа, взысканная в пользу налогоплательщика, не связана с извлечением физическим лицом доходов, является мерой ответственности за игнорирование обоснованных претензий потребителя, а законодательство о налогах и сборах не относит указанную сумму к налогооблагаемому доходу
Апелляционное определение Архангельского областного суда от 30.03.2015 по делу N 33-1436/2015

В то же время в ряде случаев в отношении штрафных санкций судьями применен другой подход - не в пользу физических лиц.

Судебный акт	Позиция суда
Апелляционное определение Свердловского областного суда от 16.06.2015 по делу N 33-7339/2015	Суммы неустойки за просрочку выплаты страхового возмещения, штрафа за несоблюдение добровольного порядка удовлетворения требований потребителя, уплаченные страховой компанией истцу в соответствии с Федеральным законом от 25.04.2002 N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств" и Законом РФ N 2300-1, отвечают всем перечисленным в ст. 41 НК РФ признакам экономической выгоды. При этом в п. 3 ст. 217 НК РФ данные доходы не предусмотрены. Поэтому такие выплаты подлежат обложению НДФЛ в установленном порядке
Апелляционное определение Пермского краевого суда от 25.05.2015 по делу N 33-4803/2015	Сумма штрафа, выплаченная физическому лицу за нарушение его прав как потребителя, отвечает признакам экономической выгоды и является доходом физического лица, подлежащим обложению НДФЛ. Вывод суда первой инстанции о том, что предусмотренный ст. 13 Закона РФ N 2300-1 штраф носит компенсационный характер, противоречит перечисленным правовым нормам: он выплачивается сверх убытков и сумм возмещения вреда (которые, в свою очередь, и представляют собой компенсационные выплаты)
Апелляционное определение Верховного суда Республики Татарстан от 21.05.2015 по делу N 33-7186/2015	Доходы в виде суммы штрафа, выплачиваемого за несоблюдение в добровольном порядке требований потребителя, а также в виде неустойки в случае просрочки выплаты страхового возмещения в ст. 217 НК РФ не поименованы. Следовательно, указанные суммы подлежат обложению НДФЛ в общеустановленном порядке
Апелляционное определение Верховного суда Республики Башкортостан от 28.04.2015 по делу N 33-5444/2015
Апелляционное определение Челябинского областного суда от 12.03.2015 по делу N 11-2970/2015	Сумма возмещения организацией штрафа за несоблюдение в добровольном порядке требований потребителя в соответствии с п. 6 ст. 13 Закона РФ N 2300-1 в п. 3 ст. 217 НК РФ не предусмотрена, следовательно, такая выплата подлежит обложению НДФЛ в общем порядке

Как действовать "законопослушному" налоговому агенту?

Если предприятие общепита исходит из того, что при выплате определенных сумм за нарушение прав потребителя на основании решения суда у него возникают обязанности налогового агента по НДФЛ, ему необходимо знать, каким образом они должны быть исполнены. Как указал Минфин в Письме от 14.07.2014 N 03-04-06/34278, Налоговым кодексом не определены особенности выполнения налоговым агентом своих обязанностей при выплате налогоплательщику дохода по решению суда.

Однако должник-организация, в соответствии с гражданским процессуальным законодательством, вправе на стадии рассмотрения гражданского дела обратить внимание суда на необходимость определения задолженности, подлежащей взысканию, с учетом требований законодательства о налогах и сборах. При реализации ответчиком данного права суд в резолютивной части решения обычно указывает сумму дохода, подлежащую взысканию в пользу физического лица, и сумму, которую необходимо удержать в качестве налога и перечислить в бюджетную систему РФ. Поэтому если в решении суда отражена сумма НДФЛ, подлежащая удержанию, то выплаты производятся за вычетом данной суммы.

Если же при вынесении решения суд не разделит суммы, причитающиеся физическому лицу, и суммы, подлежащие удержанию с него, организация как налоговый агент не будет иметь возможности удержать с доходов налогоплательщика НДФЛ. Но в этом случае нужно не забыть сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме налога. Данная обязанность ранее подлежала исполнению в течение месяца с даты окончания налогового периода (календарного года) (п. 5 ст. 226 НК РФ). Однако с 01.01.2016 заработает новое правило: крайний срок исполнения представленной обязанности - 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором она возникла (изменения внесены в Налоговый кодекс Федеральным законом от 02.05.2015 N 113-ФЗ).

Описанный подход продемонстрирован также в письмах Минфина РФ от 03.09.2015 N 03-04-06/50689, от 18.02.2013 N 03-04-06/4224. Причем он подлежит применению вне зависимости от того, перечисляет ли организация денежные средства на счета Службы судебных приставов либо непосредственно на счета физических лиц (Письмо Минфина РФ от 07.04.2014 N 03-04-06/15507).

* * *

Одна из выплат, которую практически неизбежно придется осуществить физическому лицу в связи с нарушением его прав как потребителя услуг общественного питания, - это компенсация причиненного ему морального вреда. Причем осуществление данной выплаты не влечет налоговых последствий по НДФЛ, а следовательно, у предприятия общепита не возникают обязанности по исполнению функций налогового агента по обозначенному налогу. Такую же позицию можно занять в отношении штрафа, необходимость уплаты которого потребителю возникнет в том случае, если спор будет решаться в суде. Но здесь следует учитывать, что Минфин совсем недавно дал указание о невключении в налоговую базу по НДФЛ суммы штрафа, выплачиваемой по решению суда за несоблюдение в добровольном порядке требований потребителя, а среди судей используются оба подхода. Что касается компенсируемых физическому лицу судебных расходов, эти суммы, по мнению чиновников, подлежат обложению НДФЛ, а по мнению судей - нет. Если предприятие общепита решит придерживаться мнения, что налогооблагаемый доход у потребителя все-таки возникает, обязанности агента по НДФЛ следует исполнить путем направления налогоплательщику и в налоговый орган сообщения о невозможности удержать налог и сумме налога. Если же в судебном акте сумма налога выделена, обязанности налогового агента стандартны: исчисление, удержание из доходов налогоплательщика и уплата в бюджет суммы НДФЛ.