Вопрос: Статьей 113 НК РФ установлен срок давности (три года), по истечении которого налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности за совершенное налоговое правонарушение. С какого момента исчисляется указанный срок для деяний, ответственность за которые установлена ст. 122 НК РФ? (журнал "Налоговая проверка", N 6, ноябрь-декабрь 2015 г.)

Статьей 113 НК РФ установлен срок давности (три года), по истечении которого налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности за совершенное налоговое правонарушение. С какого момента исчисляется указанный срок для деяний, ответственность за которые установлена ст. 122 НК РФ?

О.П. Гришина,

эксперт журнала "Налоговая проверка"

Журнал "Налоговая проверка", N 6, ноябрь-декабрь 2015 г.

Правоприменительной практикой выработан следующий подход к исчислению срока давности, определенного абз. 3 п. 1 ст. 113 НК РФ: со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого у налогоплательщика образовалась задолженность по налогу.

Обоснование. Согласно п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного его исчисления или других неправомерных действий (бездействия) налогоплательщика (если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. 129.3 НК РФ) влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога.

Налогоплательщик, допустивший задолженность (например, по налогу на прибыль), не может быть привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, если истекли сроки давности наложения взыскания (п. 4 ст. 109 НК РФ).

В силу абз. 3 п. 1 ст. 113 НК РФ срок давности привлечения к ответственности в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 122 НК РФ, исчисляется со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено указанное правонарушение.

В пункте 15 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 пояснено: деяния, ответственность за которые установлена ст. 122 НК РФ, состоят в неуплате или неполной уплате сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий. В связи с тем, что налоговая база и сумма налога определяются налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, предусмотренный ст. 113 НК РФ, исчисляется со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.

Как подчеркнули специалисты ФНС в Письме от 22.08.2014 N СА-4-7/16692, изложенная правовая позиция применима в том числе к тем налогам, для которых налоговый период составляет год.

Словом, в случае неполной уплаты налога на прибыль за 2014 год, срок давности следует отсчитывать с 1 января 2016 года, поскольку налоговый платеж по итогам 2014 года должен быть уплачен до 30 марта 2015 года.

Судебная практика. Ранее аналогичная позиция была высказана в Постановлении Президиума ВАС РФ от 27.09.2011 N 4134/11 по делу N А33-20240/2009.

1 ноября 2015 г.