Налогообложение при увольнении по соглашению сторон (А. Фролова, журнал "Практическая бухгалтерия", N 10, октябрь 2015 г.)

Налогообложение при увольнении по соглашению сторон

А. Фролова,

консультант по трудовым вопросам

Журнал "Практическая бухгалтерия", N 10, октябрь 2015 г.

Увольнение сотрудника по соглашению сторон ранее считалось "лакомым" кусочком инспекторов ФНС России для наложения штрафных санкций при налоговых проверках. Судебные тяжбы чаще выигрывали чиновники, а работодателям приходилось оплачивать доначисленные налоги и пени, сетуя на несовершенство трудового и налогового законодательства.

За желанием какой-либо из сторон уволить (уволиться), минуя трудовые споры, следует, во-первых, необходимость откупиться от неугодного (ненужного или ленивого) работника, а во-вторых, потребность получения сотрудником некоторых преференций, которые не всегда конкретно определены в Трудовом кодексе РФ.

Прежде всего надо отметить, что гарантии и компенсации увольняющимся работникам четко поименованы по причинам и суммам в статье 178 Трудового кодекса РФ. Что касается дополнительной выплаты при расставании "по расчету", т.е. по соглашению сторон на основании пункта 1 части 1 статьи 77 Трудового кодекса РФ, то законодатели доверили арифметику решения работодателям, практически не ограничивая размеры "золотых парашютов", и назвали их выходными пособиями, предусмотренными трудовыми или коллективным договорами. Только в 2014 году введением в Трудовой кодекс РФ новой статьи 349-3 выходное пособие для руководителей, заместителей руководителей и главных бухгалтеров компаний с государственным участием "урезали" до трехкратного среднего месячного заработка.

В соглашении о расторжении трудового договора определяются размер и порядок выплаты выходного пособия, которое может быть установлено в виде фиксированной суммы, привязано к должностному окладу или рассчитано на основании среднего заработка. В последнем случае сумму среднего заработка необходимо определять в соответствии с пунктом 9 Положения 922, т.е. среднедневной заработок вычисляется путем деления сумм выплат, включаемых в расчет, за последние 12 календарных месяцев, предшествующих увольнению, на количество фактически отработанных дней за этот период.

Итак, желание документально оформлено, сумма "отступных" согласована, пора перейти к налогам и взносам в реальном времени, а именно в 2015 году.

Личный налог

С 1 января 2012 года вступили в силу и действуют до сих пор изменения в пункте 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ, устанавливающие, что компенсационные выплаты, связанные с увольнением работников, в том числе выходное пособие, освобождаются от обложения налогом на доходы физических лиц в сумме, не превышающей в целом трехкратный (шестикратный) размер среднего месячного заработка. Суммы превышения трехкратного (шестикратного) размера среднего месячного заработка подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в установленном порядке.

21.08.2015 в письме N 03-04-05/48347 Минфин России в преддверии Нового года и окончания налогового периода напомнил свою точку зрения на вопрос освобождении от НДФЛ, высказанную в письме от 29.04.2013 N 03-04-06/14970, а именно: в целях применения пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ учитываются все выплаты выходного пособия, производимые в связи с увольнением сотрудника организации, суммарно, в том числе и в случае, если указанные выплаты производятся в разные налоговые периоды. Это означает, что получение льготы по НДФЛ относится только к факту увольнения, а не к налоговому периоду.

При этом указанные положения пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ применяются в отношении каждого отдельного случая увольнения работника.

Некоторые бухгалтеры не успевают за изменениями в Налоговом кодексе РФ, поэтому бдительные работники успешно отстаивают свое право на льготы по НДФЛ в суде, например, Московский городской суд в апелляционном определении от 16.04.2015 по делу N 33-12679 удовлетворил требование истца в части заявленной суммы.

Важно не пропустить сроки обращения в суд для возврата излишне удержанного НДФЛ, иначе арбитры ответят отказом, как это сделали судьи Московского городского суда в решении от 28.01.2015 по делу N 33-2411/15.

Базы уравняли, взносы уменьшили

До 1 января 2015 года статья 9 закона N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования" указывала, что не облагаются страховыми взносами только компенсационные выплаты, связанные с увольнением работников (кроме компенсации за неиспользованный отпуск), которые прямо установлены ТК РФ (ст. 84, 178, 296, 318 ТК РФ). Поэтому Минздравсоцразвития РФ в письме от 26.05.2010 N 1343-19 "О доплатах и компенсациях" предупреждал страхователей: "Выплата работникам каких-либо компенсаций в случае расторжения трудового договора по соглашению сторон, за исключением компенсации за неиспользованный отпуск, Трудовым кодексом РФ не предусмотрена. Следовательно, компенсация, выплачиваемая работнику при увольнении по соглашению сторон, даже если она прописана в дополнительном соглашении к трудовому договору и в положении об оплате труда, подлежит обложению страховыми взносами".

С 1 января 2015 года уравняли базы для исчисления НДФЛ и страховых взносов во внебюджетные фонды и ФСС России на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний. Были внесены изменения как в статью 9 закона N 212-ФЗ, так и в статью 20.2 Закона N 125-ФЗ.

Теперь взносы нужно начислять, как и НДФЛ, только на суммы выплат в виде выходного пособия и среднего месячного заработка на период трудоустройства в части, превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка или шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях; а также на компенсации руководителю, заместителям руководителя и главному бухгалтеру организации в части, превышающей трехкратный размер среднего месячного заработка.

Данные изменения очень подробно прокомментировало Министерство труда и социальной защиты в письмах N 17-3/В-449 от 24.09.2014 и N 17-4/В-404 от 05.08.2015.

Налоговый учет: до и после

До 1 января 2015 года в соответствии с пунктом 9 части 2 статьи 255 Налогового кодекса РФ разрешалось включать в расходы на оплату труда в целях налогообложения прибыли только начисления работникам, увольняемым в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата. В связи с такой установкой выходные пособия при увольнении по другим причинам, которые работодатель пытался отнести в соответствии с пунктом 25 к другим видам расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором, оказывались "за бортом" и часто становились причиной налоговых и судебных споров. К чести чиновников, Минфин России практически всегда придерживался стороны работодателя.

Теперь позицию финансового ведомства закрепили законодательно с 1 января 2015 года, дополнив пунктом 9 статьи 255 Налогового кодекса РФ фразой: "В целях настоящего пункта начислениями увольняемым работникам признаются, в частности, выходные пособия, производимые работодателем при прекращении трудового договора, предусмотренные трудовыми договорами и (или) отдельными соглашениями сторон трудового договора, в том числе соглашениями о расторжении трудового договора, а также коллективными договорами, соглашениями и локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права".

Поэтому департамент налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России при ответе на вопросы компаний о выходных пособиях может ссылаться на конкретное изложение состава расходов на оплату труда, как, например, в письме от 20.05.2015 N 03-03-06/1/28978, и больше не выстраивать логические цепочки из разных статей 25 главы Налогового кодекса РФ.

Кстати

Если в 2015 году бухгалтеры могут уже уверенно включать выходные пособия в расходы на оплату труда в целях налогообложения прибыли, то при налоговых проверках прошлых периодов они могут получить требование о доплате налога на прибыль, а также пеней и штрафов. И не факт, что судьи встанут на их сторону. Как повезет.

Не повезло компании N, которая дошла до Верховного суда РФ (Определение N 305-КГ15-6019 от 17.06.2015), но и ВС РФ не отменил оспариваемое решение налогового органа, вынесенное по результатам проведения выездной налоговой проверки, по которому обществу был доначислен налог на прибыль за 2010 и 2011 годы.

Основанием доначисления названного налога в обжалуемой части послужил вывод инспекции о неправомерном отнесении к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль в спорном периоде, сумм компенсаций в повышенном размере, выплаченных работникам общества при прекращении трудовых отношений по соглашению сторон, поскольку трудовыми договорами общества с уволенными сотрудниками, а также коллективным договором не было предусмотрено компенсационных выплат в повышенном размере, следовательно, спорные выплаты не соответствуют требованиям статьи 255 Налогового кодекса РФ.