Создаем (покупаем) и регистрируем товарный знак (Е.А. Логинова, журнал "Пищевая промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2015 г.)

Создаем (покупаем) и регистрируем товарный знак

Е.А. Логинова,

эксперт журнала "Пищевая промышленность:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Пищевая промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2015 г.

В настоящее время редкий производитель пищевой продукции не использует товарные знаки, служащие для индивидуализации производимой им продукции (товаров). Подобные знаки позволяют ему привлечь внимание покупателей к своей продукции. Для потребителей же они служат ориентиром при выборе одного товара из многообразия аналогичных. Товарный знак подлежит специальной регистрации в Роспатенте*(1): с 31 августа 2015 года применяются новые правила регистрации этих знаков, сделавшие данную процедуру более понятной для правообладателей. Что касается затрат предприятия на создание и регистрацию товарных знаков, нередко они достигают внушительных размеров. Поэтому к бухгалтерскому учету товарных знаков, имеющему ряд характерных особенностей, следует отнестись внимательно.

Правовой аспект

Товарный знак - это средство индивидуализации производимых товаров, которое позволяет покупателю отождествлять маркированный товар с конкретным производителем, вызывает определенное представление о продукции. Этот знак размещается на товарах (на их этикетках и упаковке), которые производятся, предлагаются к продаже, продаются, демонстрируются на выставках и ярмарках либо хранятся или перевозятся с этой целью, ввозятся на территорию РФ. Пунктом 1 ст. 1225 ГК РФ товарный знак отнесен к объектам интеллектуальной собственности. На территории РФ действует исключительное право на товарный знак, зарегистрированный федеральным органом исполнительной власти по интеллектуальной собственности (Роспатентом), а также в других случаях, предусмотренных международным договором РФ (ст. 1479 ГК РФ).

В силу ст. 1484 ГК РФ лицу, на имя которого зарегистрирован товарный знак (правообладателю), принадлежит исключительное право использования товарного знака в соответствии со ст. 1229 ГК РФ любым не противоречащим закону способом. То есть правообладатель может распоряжаться по своему усмотрению исключительным правом на товарный знак.

К сведению. Правообладатель для оповещения о своем исключительном праве на товарный знак вправе использовать знак охраны. Он помещается рядом с товарным знаком и состоит из латинской буквы R или знака, представляющего собой латинскую букву R в окружности (ст. 1485 ГК РФ).

Никто не вправе без разрешения правообладателя использовать сходные с его товарным знаком обозначения в отношении товаров, для индивидуализации которых товарный знак зарегистрирован, или однородных товаров, если в результате такого использования возникнет вероятность смешения. В силу п. 1 ст. 1515 ГК РФ товары, этикетки, упаковки товаров, на которых незаконно размещены товарный знак или сходное с ним до степени смешения обозначение, являются контрафактными.

В таких случаях правообладатель вправе требовать по своему выбору от нарушителя вместо возмещения убытков выплаты компенсации. Пунктом 4 ст. 1515 ГК РФ предусмотрены два вида компенсаций:

- в размере от 10 000 до 5 000 000 руб., определяемом по усмотрению суда исходя из характера нарушения (пп. 1);

- в двукратном размере стоимости товаров, на которых незаконно размещен товарный знак, или в двукратном размере стоимости права использования знака, определяемой исходя из цены, которая обычно взимается за правомерное использование товарного знака (пп. 2).

При нарушении исключительного права на товарный знак (при размещении на контрафактных товарах обозначения, сходного до степени смешения с товарным знаком правообладателя) правообладатель по своему выбору вправе требовать взыскания компенсации в размере, предусмотренном пп. 1 либо 2 п. 4 ст. 1515 ГК РФ, в том числе в двукратном размере стоимости данного товара (см. Постановление Президиума ВАС РФ от 27.09.2011 N 3602/11 по делу N А08-8099/2009-30). Так, в Постановлении ФАС УО от 06.05.2013 N Ф09-2560/13 по делу N А50-10780/12 говорится, что за незаконное использование товарных знаков "Буревестник" и "Кара-Кум" с ответчика на основании пп. 2 п. 4 ст. 1515 ГК РФ были взысканы суммы компенсаций в размере 500 000 руб. и 3 997 016 руб. 40 коп. соответственно.

Несколько слов о новых правилах регистрации товарного знака

С 31 августа 2015 года действует Приказ Минэкономразвития России от 20.07.2015 N 482 (далее - Приказ N 482), которым утверждены:

- Правила составления, подачи и рассмотрения документов, являющихся основанием для совершения юридически значимых действий по государственной регистрации товарных знаков, знаков обслуживания, коллективных знаков (далее - Правила);

- Требования к документам, содержащимся в заявке на государственную регистрацию товарного знака, знака обслуживания, коллективного знака, и прилагаемым к ней документам и их формы;

- Порядок преобразования заявки на государственную регистрацию коллективного знака в заявку на государственную регистрацию товарного знака, знака обслуживания и наоборот;

- Перечень сведений, указываемых в форме свидетельства на товарный знак (знак обслуживания), форме свидетельства на коллективный знак;

- форма свидетельства на товарный знак (знак обслуживания)*(2).

Для регистрации товарного знака предприятию нужно подать заявку в Роспатент с приложением к ней необходимых документов (в частности, документальное подтверждение согласия на обработку персональных данных; копию первой заявки на товарный знак, поданной в государстве - участнике Конвенции *(3), если таковая подавалась; иные документы) (п. 2 Правил).

Заявка и прилагаемые к ней документы представляются в Роспатент (п. 9 Правил):

- лично;

- через почтовую связь;

- по факсу с последующим представлением оригиналов документов;

- в электронном виде - с использованием официального сайта Роспатента или Единого портала государственных и муниципальных услуг.

В течение пяти дней с момента подачи заявки Роспатент обязан уведомить о ее принятии (либо отказе, для чего достаточно хотя бы одного основания из трех, установленных п. 10 Правил) и указать дату поступления и регистрационный номер заявки. Зарегистрированная заявка не подлежит возврату заявителю (п. 11, 12 Правил).

Конкретный срок (период времени), в течение которого товарный знак должен быть зарегистрирован, Приказом N 482 четко не установлен. Данный срок складывается из времени, отведенного названным приказом на проведение формальной экспертизы и экспертизы обозначения, заявленного в качестве товарного знака (п. 15 Правил). Срок проведения формальной экспертизы может варьироваться от трех до шести месяцев, экспертиза обозначения может продлиться еще около года. Это следует из разд. II Правил. В общем, регистрация товарного знака (по нашим подсчетам) может длиться от года до двух лет. Указанный срок важен для установления срока полезного использования товарного знака, квалифицируемого для целей бухгалтерского учета в качестве нематериального актива. Подробности далее.

Принимаем товарный знак к учету

Для целей бухгалтерского учета товарный знак - это нематериальный актив (п. 4 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов"*(4)).

Пунктом 3 ПБУ 14/2007 установлены следующие условия для признания объектов (например, товарных знаков) в качестве нематериальных активов:

объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем;

организация имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности;

можно выделить или отделить (идентифицировать) объект от других активов;

объект предназначен для использования в течение длительного времени (свыше 12 месяцев);

не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев;

фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;

у объекта отсутствует материально-вещественная форма.

Исходя из приведенных условий, можно сделать следующие выводы.

1. Товарный знак принимается к бухгалтерскому учету при наличии свидетельства о его регистрации. Данное свидетельство удостоверяет приоритет товарного знака, а также исключительное право на товарный знак в отношении товаров, указанных в свидетельстве. Отметим: с 31 августа 2015 года применяется форма свидетельства, утвержденная Приказом N 482. До указанной даты использовалась форма свидетельства, утвержденная Приказом Роспатента от 08.08.2006 N 90.

2. Стоимостной критерий для отнесения объекта к нематериальным активам (например, 40 000 руб., как для основных средств) положениями ПБУ 14/2007 не установлен. Следовательно, нематериальным активом может быть признан товарный знак, независимо от его фактической (первоначальной) стоимости (менее или более 40 000 руб.).

В то же время предприятие, по мнению некоторых экспертов, не лишено возможности установить стоимостный критерий самостоятельно, определив уровень существенности, который рассчитывается на основании финансовых показателей. Эта предельная величина закрепляется в учетной политике для целей бухгалтерского учета. Если первоначальная стоимость товарного знака превысит эту величину, затраты на его создание (приобретение) признаются посредством амортизации, если стоимость товарного знака окажется меньшей - расходы в соответствии с п. 16, 18 ПБУ 10/99 "Расходы организации"*(5) признаются единовременно в периоде принятия товарного знака к учету на счет 04. Изложенный вариант, отличающийся от традиционного способа признания расходов на создание (приобретение) товарных знаков, является рискованным. Следовать ему или нет - решать самому предприятию.

Определяем первоначальную стоимость

В части формирования первоначальной стоимости товарного знака необходимо пояснить следующее. Товарные знаки, как правило, создаются непосредственно самим экономическим субъектом, или же для этих целей привлекаются специализированные компании.

Затраты, включаемые в первоначальную стоимость при приобретении товарного знака, определены п. 8 ПБУ 14/2007:

- сумма, уплачиваемая по договору об отчуждении исключительных прав;

- госпошлины, уплаченные при приобретении и регистрации;

- вознаграждение, уплаченное посреднической организации, если товарный знак приобретается через нее;

- суммы, уплаченные за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением товарного знака;

- иные расходы.

Если товарный знак создается предприятием, то в дополнение к уже названным расходам в его первоначальную стоимость включаются (п. 9 ПБУ 14/2007):

- затраты на оплату работы сторонних дизайнеров (специалистов), разрабатывающих товарный знак;

- расходы на оплату труда работников, непосредственно занятых при создании нематериального актива;

- отчисления на социальные нужды;

- иные расходы.

Поскольку перечни расходов, формирующих первоначальную стоимость нематериальных активов (п. 8 и 9 ПБУ 14/2007), являются открытыми, предприятиям имеет смысл предусмотреть (и закрепить в учетной политике) конкретный состав затрат, включаемых в первоначальную стоимость товарных знаков, учитываемых в качестве нематериальных активов.

Порядок принятия к учету

Как упоминалось выше, исходя из действующего законодательства о бухгалтерском учете усматривается два варианта признания расходов, связанных с созданием (приобретением) товарного знака. Будучи сторонниками традиционного варианта, рассмотрим порядок принятия к учету товарного знака в качестве нематериального актива и списания расходов на его создание через амортизацию.

При таком подходе все затраты, связанные с созданием (приобретением) товарного знака, в бухучете отражаются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" (на отдельном субсчете) в корреспонденции со счетами учета расчетов.

К учету товарный знак принимается после того, как получено свидетельство, удостоверяющее исключительное право на него (ст. 1481 ГК РФ, п. 3, 6 ПБУ 14/2007). При этом делается следующая запись: Дебет 04 "Нематериальные активы" Кредит 08.

Амортизация и срок полезного использования

Чтобы амортизировать товарный знак, нужно определить срок его полезного использования.

Срок полезного использования товарного знака определяется исходя из срока действия свидетельства (п. 26 ПБУ 14/2007). Согласно п. 1 ст. 1491 ГК РФ данное свидетельство выдается сроком на десять лет, который исчисляется со дня подачи заявки на регистрацию товарного знака.

В связи с тем, что регистрация товарного знака (как было сказано ранее) может длиться до двух лет, а к учету товарный знак принимается лишь при условии его регистрации и получения экономическим субъектом свидетельства на него, срок полезного использования товарного знака для целей бухгалтерского учета (расчета амортизации) должен быть скорректирован. Как? Проиллюстрируем на примере.

Пример 1

Заявку на регистрацию товарного знака предприятие подало в сентябре 2015 года. Свидетельство на него выдано на десятилетний срок. Период регистрации начиная с сентября составил 12 месяцев.

Срок полезного использования товарного знака для расчета амортизации равен 108 мес. (12 мес. х 10 лет - 12 мес.).

Иначе говоря, амортизировать товарный знак предприятие будет в течение 108 месяцев, следующих за месяцем принятия его на учет в качестве нематериального актива.

В целях бухгалтерского учета амортизировать товарный знак можно одним из таких способов (п. 28 ПБУ 14/2007):

- линейный способ;

- способ уменьшаемого остатка;

- способ списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции (работ).

Предприятие вправе выбрать один из названных способов, закрепив его в учетной политике. Однако нужно учесть, что применение двух последних из упомянутых способов амортизации приведет к возникновению разниц между бухгалтерским и налоговым учетом. Чтобы их избежать, имеет смысл применять линейный способ и в бухгалтерском, и налоговом учете.

Пример 2

Воспользуемся данными предыдущего примера. Получив свидетельство на товарный знак в ноябре 2016 года, в том же месяце предприятие поставит на учет нематериальный актив с первоначальной стоимостью 350 000 руб. (без НДС). В соответствии с учетной политикой предприятие применяет линейный способ начисления амортизации.

Амортизировать товарный знак предприятие начнет с декабря 2016 года. Размер ежемесячных амортизационных отчислений составит 3 241 руб. (350 000 руб. / 108 мес.).

По окончании десяти лет товарный знак будет полностью самортизирован. Но данное обстоятельство не означает, что он подлежит списанию. Основания для списания нематериального актива определены п. 34 ПБУ 14/2007 - это выбытие и утрата способности приносить выгоду. Нулевая остаточная стоимость товарного знака не поименована в качестве основания для его списания со счета 04.

Кроме того, срок действия исключительного права на товарный знак может быть продлен еще на десять лет по заявлению правообладателя, поданному в течение последнего года действия этого права. И продлевать его можно неограниченное число раз (п. 2 ст. 1491 ГК РФ).

При продлении срока действия исключительного права на товарный знак правообладатель должен уплатить госпошлину. Эту сумму нужно отнести к текущим расходам по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99). Дело в том, что п. 16 ПБУ 14/2007 допускает изменение первоначальной стоимости нематериального актива, по которой он принят к бухгалтерскому учету, лишь в случае переоценки и обесценения нематериальных активов. Однако товарные знаки переоценке не подлежат. Почему - поясним далее.

Учесть расходы на уплату госпошлины в рассматриваемой ситуации следует на дату обращения за совершением юридически значимых действий, то есть одновременно с подачей заявки на продление срока действия исключительного права на товарный знак (п. 18 ПБУ 10/99).

О переоценке товарного знака

По общему правилу первоначальная стоимость однородных нематериальных активов в бухгалтерском учете может переоцениваться до рыночной стоимости, сформированной по данным активного рынка (п. 17 ПБУ 14/2007).

ПБУ 14/2007 не содержит определения активного рынка. Сущность данного понятия можно почерпнуть из п. 78 МФСО (IAS) 38 "Нематериальные активы"*(6). В нем сказано следующее. Применительно к нематериальному активу наличие активного рынка представляет собой редкое, но тем не менее возможное явление. Например, в некоторых юрисдикциях может существовать активный рынок для лицензий на перевозку пассажиров, лицензий на рыболовство или производственных квот, на передачу которых нет ограничений. Однако наличие активного рынка исключается, если речь идет о торговых марках, титульных данных газет, правах на выпуск музыкальных альбомов и кинофильмов, патентах или товарных знаках, поскольку каждый из перечисленных активов имеет уникальный характер.

Товарным знакам, в отличие от иных нематериальных активов, как раз присущи такие признаки, как индивидуальность и оригинальность. При наличии обозначенных признаков ни о каком активном рынке (как следствие - о переоценке) говорить не приходится. Поэтому товарные знаки учитываются по первоначальной стоимости и не переоцениваются.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) В качестве товарного знака могут быть зарегистрированы словесные, изобразительные и комбинированные обозначения (ст. 1477, 1481 ГК РФ).

*(2) Приказ N 482 представляет собой четкую инструкцию для правообладателя, намеревающегося зарегистрировать товарный знак. Также в положениях данного приказа подробно прописаны все мероприятия, проводимые в процессе регистрации товарного знака.

*(3) Конвенция по охране промышленной собственности, заключена в г. Париже 20.03.1883.

*(4) Утверждено Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н.

*(5) Утверждено Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н.

*(6) Введен в действие на территории РФ Приказом Минфина России от 25.11.2011 N 160н.