Учет поступления и выдачи трудовых книжек (И. Зернова, журнал "Учреждения культуры и искусства: бухгалтерский учет и налогообложение", N 8, август 2015 г.)

Учет поступления и выдачи трудовых книжек

И. Зернова,

эксперт журнала "Учреждения культуры и искусства:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Учреждения культуры и искусства: бухгалтерский учет и налогообложение", N 8, август 2015 г.

Из статьи 66 ТК РФ следует, что трудовая книжка установленного образца является основным документом о трудовой деятельности и трудовом стаже работника. Как приобретаются бланки трудовых книжек, какие требования предъявляются к учету бланков трудовых книжек, является ли выдача на возмездной основе трудовой книжки работнику, впервые начавшему трудовую деятельность, объектом обложения налогами и страховыми взносами - об этом расскажем в статье.

Общие положения

Основными документами, регулирующими учет поступления и выдачи бланков трудовых книжек, являются:

- Трудовой кодекс;

- Порядок обеспечения работодателей бланками трудовых книжек и вкладышами к ней, утвержденный Приказом Минфина РФ от 22.12.2003 N 117н (далее - Порядок N 117н);

- Правила ведения и хранения трудовых книжек, изготовления бланков трудовой книжки и обеспечения ими работодателей, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 16.04.2003 N 225 (далее - Правила N 225);

- Инструкция N 157н*(1).

Согласно Трудовому кодексу в учреждениях должны вестись трудовые книжки на каждого работника, проработавшего у них свыше пяти дней, в случае, когда работа в данном учреждении является для них основной.

В трудовую книжку должны вноситься сведения о работнике, выполняемой им работе, переводах на другую постоянную работу и об увольнении работника, а также основания прекращения трудового договора и сведения о награждениях за успехи в работе. Сведения о взысканиях в трудовую книжку не вносятся, за исключением случаев, когда дисциплинарным взысканием является увольнение.

Внесение записи в трудовую книжку о работе по совместительству не является обязанностью учреждения, эту запись могут вносить лишь по желанию работника на основании документа, подтверждающего работу по совместительству.

Трудовой кодекс обязывает учреждения приобретать бланки трудовых книжек по форме, установленной Правилами N 225. Этими же правилами утверждены порядок ведения и хранения трудовых книжек.

Обеспечение учреждений бланками трудовых книжек

Изготовление бланков трудовой книжки и обеспечение ими учреждений на платной основе осуществляются в соответствии с Порядком N 117.

Как следует из п. 2 Порядка N 117н, изготовителем указанных бланков является Объединение государственных предприятий и организаций по производству государственных знаков - Объединение "ГОЗНАК" Минфина РФ (далее - изготовитель).

Данным документом также установлено, что учреждения могут приобретать бланки трудовой книжки у юридических лиц и индивидуальных предпринимателей (далее - распространители), которые соответствуют требованиям, установленным изготовителем (п. 3 Порядка N 117н).

Поставка бланков трудовых книжек производится на основании заключаемых с изготовителем или распространителем договоров.

Доставка бланков трудовых книжек в учреждение может осуществляться следующими способами (п. 5 Порядка N 117н):

- службами доставки защищенной полиграфической продукции;

- представителем учреждения со склада изготовителя или распространителя;

- иным способом по соглашению сторон в соответствии с законодательством РФ.

Организация учета бланков трудовых книжек

С целью организации учета бланков трудовых книжек бухгалтерией учреждения ведется:

1) приходно-расходная книга по учету бланков трудовой книжки и вкладыша в нее. В эту книгу заносятся сведения обо всех операциях, связанных с получением и расходованием бланков трудовой книжки, с указанием серии и номера каждого.

Форма приходно-расходной книги по учету бланков трудовой книжки и вкладыша в нее утверждена приложением 2 к Постановлению Минтруда РФ от 10.10.2003 N 69 "Об утверждении Инструкции по заполнению трудовых книжек".

Книга должна быть пронумерована, прошнурована, заверена подписью руководителя учреждения, а также скреплена сургучной печатью или опломбирована (п. 41 Правил N 225);

2) учет бланков трудовых книжек и вкладышей к ним на забалансовом счете 03 "Бланки строгой отчетности". Следуя п. 337 Инструкции N 157н указанный счет предназначен для учета находящихся на хранении и выдаваемых в рамках хозяйственной деятельности учреждения бланков строгой отчетности.

На забалансовом счете 03 учет бланков трудовых книжек следует вести:

- в разрезе лиц, ответственных за их хранение и (или) выдачу;

- в разрезе мест хранения;

- в условной оценке: один бланк - один рубль, а если это установлено учетной политикой учреждения - по стоимости приобретения бланков.

Аналитический учет по счету должен осуществляться в разрезе ответственных за их хранение и (или) выдачу лиц и мест хранения в книге по учету бланков строгой отчетности.

На работодателя возлагается обязанность за организацию учета и хранения трудовых книжек как бланков строгой отчетности, которые должны храниться в сейфах, металлических шкафах или специальных помещениях, позволяющих обеспечить их сохранность (п. 6.2 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденного Минфином СССР 29.07.1983 N 105).

Ответственность за ведение, хранение, учет и выдачу трудовых книжек несет специально уполномоченное лицо, назначаемое приказом (распоряжением) руководителя учреждения.

За нарушение предусмотренного Правилами N 225 порядка ведения, учета, хранения и выдачи трудовых книжек должностные лица несут ответственность, установленную законодательством РФ.

Согласно ст. 5.27 КоАП РФ нарушение трудового законодательства и иных нормативных правовых актов, содержащих нормы трудового права, влечет предупреждение или наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 1 000 до 5 000 руб.; на юридических лиц - от 30 000 до 50 000 руб.

Совершение административного правонарушения, указанного выше, лицом, ранее подвергнутым административному наказанию за аналогичное административное правонарушение, влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 10 000 до 20 000 руб. или дисквалификацию на срок от одного года до трех лет; на юридических лиц - от 50 000 до 70 000 руб.

Оформление трудовой книжки работнику, впервые начавшему трудовую деятельность

Согласно положениям п. 47 Правил N 225 с работника, которому оформляется трудовая книжка в связи с началом его трудовой деятельности, должны взимать плату, размер которой определяется размером расходов на ее приобретение, за исключением следующих случаев:

- неправильного первичного заполнения трудовой книжки или вкладыша в нее, а также их порчи не по вине работника (п. 48);

- массовой утраты работодателем трудовых книжек в результате чрезвычайных ситуаций (экологических и техногенных катастроф, стихийных бедствий, массовых беспорядков и других чрезвычайных обстоятельств) (п. 34).

В перечисленных ситуациях стоимость бланка трудовой книжки оплачивает работодатель.

Следовательно, оформление трудовой книжки вновь принятому работнику (ранее не имевшему трудовой книжки) является платной услугой.

Налогообложение

Налог на добавленную стоимость. Рассмотрим, является ли возмездное оказание услуг по выдаче трудовой книжки работнику объектом обложения НДС.

Исходя из п. 1 ст. 39 НК РФ передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе признаются реализацией товаров, работ или услуг.

С учетом положений указанной статьи и п. 1 ст. 146 НК РФ, операции по выдаче работникам трудовых книжек являются операциями по реализации товаров, и, соответственно, объектом обложения НДС.

В том случае, когда государственное (муниципальное) учреждение не освобождено от уплаты НДС на основании ст. 145 НК РФ, при выдаче трудовых книжек работникам, впервые начавшим трудовую деятельность, оно должно исчислить и уплатить НДС. Аналогичная позиция изложена в письмах Минфина РФ от 16.08.2013 N 03-03-05/33508, от 06.08.2009 N 03-07-11/199. ФНС рекомендует руководствоваться указанными письмами по вопросу о применении НДС при выдаче работникам трудовых книжек работодателями, в том числе казенными учреждениями (Письмо ФНС РФ от 23.06.2015 N ГД-4-3/10833@).

Налог на доходы физических лиц. Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

В Письме Минфина РФ от 27.11.2008 N 03-07-11/367 указано, что если выдача трудовой книжки оказывается на безвозмездной основе, то стоимость трудовой книжки будет являться доходом работника в натуральной форме и облагаться НДФЛ в общеустановленном порядке (пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ).

При выдаче трудовой книжки на возмездной основе дохода, подлежащего обложению НДФЛ, у работника не возникает.

Страховые взносы во внебюджетные фонды

Из пункта 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" (далее - Федеральный закон N 212-ФЗ) следует, что объектом обложения страховыми взносами для плательщиков страховых взносов признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, по авторским договорам.

Из пункта 1 ст. 20.1 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" следует, что объектом обложения страховыми взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые страхователями в пользу застрахованных в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, если в соответствии с гражданско-правовым договором страхователь обязан уплачивать страховщику страховые взносы.

Поскольку стоимость выданной работнику трудовой книжки не является выплатой или иным вознаграждением, начисляемым в пользу работника в рамках трудовых отношений, то в данном случае отсутствует объект обложения страховыми взносами, уплачиваемыми во внебюджетные фонды.

Бухгалтерский учет

Рассмотрим, как нужно отражать в бухгалтерском учете операции по приобретению, оплате и выдаче бланков трудовых книжек.

Согласно Указаниям о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина РФ от 01.07.2013 N 65н, расходы, связанные с приобретением (изготовлением) бланков трудовых книжек, следует относить на подстатью 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ.

Поступление бланков трудовых книжек. Прием поступивших в учреждение бланков трудовых книжек от поставщика должен производиться на основании сопроводительных документов.

В бухгалтерском учете задолженность перед поставщиком бланков отражается следующей записью:

Инструкция N 162н*		Инструкция N 174н**		Инструкция N 183н***
Дебет	Кредит	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
1 401 20 226 1 109 хх 226	1 302 26 730	0 109 хх 226 0 401 20 226	0 302 26 730	0 109 хх 000 0 401 20 226	0 302 26 000
* Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утвержденная Приказом Минфина РФ от 06.12.2010 N 162н. ** Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденная Приказом Минфина РФ от 16.12.2010 N 174н. *** Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утвержденная Приказом Минфина РФ от 23.12.2010 N 183н.

Одновременно формируется запись на забалансовом счете 03 "Бланки строгой отчетности". К забалансовому счету 03 могут быть открыты дополнительные счета, например:

- 03/1 "Бланки строгой отчетности на складе";

- 03/2 "Бланки строгой отчетности в подотчете".

Оплата полученных бланков трудовых книжек отражается следующей записью:

Инструкция N 162н		Инструкция N 174н		Инструкция N 183н
Дебет	Кредит	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
1 302 26 830	1 304 05 226	0 302 26 830	0 201 11 610	0 302 26 000	0 201 11 000 0 201 21 000

Выдача бланков трудовых книжек материально ответственному лицу. Согласно п. 337 Инструкции N 157н перемещение бланков трудовых книжек внутри учреждения следует отражать в учете на основании оправдательных документов (требование-накладная (ф. 0504204), накладная на внутреннее перемещение объектов нефинансовых активов (ф. 0504102)) путем изменения материально ответственного лица и (или) места хранения. Эта операция отражается следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит
Выданы бланки трудовых книжек со склада под отчет материально ответственному лицу подразделения на основании требования-накладной	03/2 м.о.л. подразделения	03/1 м.о.л. склада

Выбытие бланков трудовых книжек. Выбытие бланков трудовых книжек при их оформлении (выдаче), передаче иному юридическому лицу, ответственному за их оформление (выдачу), а также в связи с выявлением порчи, хищений, недостачи, принятием решения об их списании (уничтожении), производится на основании акта (акта приема-передачи, акта о списании) по стоимости, по которой бланки строгой отчетности были ранее приняты к учету (п. 337 Инструкции N 157н).

Актом о списании бланков строгой отчетности (ф. 0504816) оформляют также списание испорченных бланков трудовых книжек.

По окончании каждого месяца лицо, ответственное за ведение трудовых книжек, обязано представить в бухгалтерию учреждения отчет о наличии бланков трудовой книжки и о суммах, полученных за оформленные трудовые книжки, с приложением приходного кассового ордера (п. 42 Правил N 225).

Уничтожение испорченных бланков трудовых книжек следует производить путем сжигания. Основанием для их сжигания будет являться составленный и подписанный членами комиссии и утвержденный руководителем учреждения акт уничтожения.

Начисление и поступление дохода в виде оплаты трудовой книжки, поступившей от работника.

1. Начисление дохода, полученного от работника в виде платы за выдачу бланка трудовой книжки, в учете бюджетных и автономных учреждений отразится следующим образом:

Бюджетные учреждения		Автономные учреждения
Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
2 205 31 560	2 401 10 130	2 205 30 000	2 401 10 130

Поступление платы в кассу учреждения от работника отражается следующей записью:

Бюджетные учреждения		Автономные учреждения
Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
2 201 34 510	2 205 31 660	2 201 34 000	2 205 30 000

Сдача полученных денежных средств из кассы на лицевой счет сопровождается следующей записью:

Бюджетные учреждения		Автономные учреждения
Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
2 210 03 560 2 201 11 510	2 201 34 610 2 210 03 660	2 210 03 000 2 201 11 000	2 201 34 000 2 210 03 000

Средства, полученные бюджетными и автономными учреждениями в качестве оплаты выданных сотрудникам трудовых книжек, остаются в их распоряжении.

Пример 1

Бюджетное учреждение культуры заключило договор с поставщиком на поставку 10 шт. бланков трудовых книжек. Сумма договора составила 1 888 руб. (в том числе НДС (18%) - 288 руб). Бланки трудовых книжек поступили в учреждение, приняты кассиром учреждения и выданы под отчет сотруднику кадровой службы. Оплата бланков трудовых книжек произведена за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности, с лицевого счета, открытого в ОФК. Расходы учреждения на приобретение бланков трудовых книжек формируют себестоимость оказываемых учреждением услуг в составе накладных расходов. Кадровая служба оформила трудовую книжку принятому сотруднику, начавшему впервые свою трудовую деятельность. Работник внес в кассу учреждения сумму денежных средств, равную стоимости бланка трудовой книжки, - 188,8 руб. (в том числе НДС (18%) - 28,8 руб.). Учет бланков трудовых книжек ведется на забалансовом счете 03 по стоимости их приобретения.

Эти операции отразятся в бухгалтерском учете следующей корреспонденцией счетов:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражена задолженность поставщику бланков трудовых книжек	2 109 70 226	2 302 26 730	1 600
Отражена сумма НДС, предъявленная поставщиком	2 210 12 560	2 302 26 730	288
Оплачены поставщику бланки трудовых книжек	2 302 26 830	2 201 11 610	1 888
Приняты к забалансовому учету бланки трудовых книжек	Увеличение забалансового субсчета 03/1 (м.о.л. - кассир)		1 600
Переданы бланки трудовых книжек сотруднику отдела кадров	Увеличение забалансового субсчета 03/2 (м.о.л. - сотрудник отдела кадров)	Уменьшение забалансового субсчета 03/1 (м.о.л. - кассир)	1 600
Начислен доход в размере стоимости выданной работнику трудовой книжки (с учетом НДС)	2 205 31 560	2 401 10 130	188,8
Отражена сумма НДС, начисленная с доходов	2 401 10 130	2 303 04 730	28,8
Принят к вычету НДС, предъявленный поставщиком бланков (по одной трудовой книжке, оформленной на работника)	2 303 04 830	2 210 12 660	28,8
Внесена в кассу учреждения сотрудником сумма в размере стоимости бланка трудовой книжки	2 201 34 510	2 205 31 660	188,8
Отражено выбытие бланка трудовой книжки, оформленной (выданной) на работника		Уменьшение забалансового субсчета 03/2	160
Сданы наличные денежные средства для зачисления на лицевой счет учреждения, открытого в ОФК	2 210 03 560 2 201 11 510	2 201 34 660 2 210 03 660	188,8

2. Доходы казенного учреждения, полученные от работника, впервые начавшего свою трудовую деятельность, в качестве платы за оформленную на него трудовую книжку, не остаются в его распоряжении. Эти доходы казенное учреждение обязано перечислить в соответствующий бюджет бюджетной системы РФ.

Порядок взноса в бюджет наличных денежных средств, поступивших в кассу казенных учреждений от оказания ими платных услуг, приведен в Письме Минфина РФ N 02-03-06/2530, Казначейства РФ N 42-7.4-05/5.3-366 от 02.06.2011. В соответствии с п. 2 данного письма взнос казенным учреждением доходов от реализации трудовых книжек, поступивших в наличной форме в кассу учреждения, осуществляется по объявлению на взнос наличными (ф. 0402001).

Поскольку главными администраторами доходов могут передаваться казенному учреждению полномочия администратора доходов бюджета либо отдельные полномочия администратора доходов по начислению и учету платежей в бюджет, в бюджетном учете этих учреждений отражение операций по начислению дохода в виде платы за выдачу трудовых книжек отразится следующим образом:

а) в учете казенного учреждения, наделенного полномочиями администратора доходов бюджета:

Содержание операции	Дебет	Кредит
Начислен доход	1 205 31 560	1 401 10 130
Поступил доход в кассу учреждения	1 201 34 510 Увеличение забалансового счета 17 (130)	1 205 31 660
Осуществлен взнос наличных денежных средств в бюджет	1 210 03 560	1 201 34 610 Уменьшение забалансового счета 17 (130)
Зачислены в бюджет доходы от реализации трудовых книжек (на основании выписки из лицевого счета администратора доходов бюджета (ф. 0531761))*	1 210 02 130	1 210 03 660
* Приведенная бухгалтерская запись в Инструкции N 162н отсутствует, поэтому ее применение необходимо согласовать с главным распорядителем бюджетных средств.

б) в учете казенного учреждения, наделенного отдельными полномочиями администратора доходов по начислению и учету платежей в бюджет:

Содержание операции	Дебет	Кредит
Начислен доход	1 205 31 560	1 401 10 130
Поступил доход в кассу учреждения	1 201 34 510 Увеличение забалансового счета 17 (130)	1 205 31 660
Осуществлен взнос наличных денежных средств в бюджет*	1 303 05 830	1 201 34 610 Уменьшение забалансового счета 17 (130)
Отражены расчеты между администратором кассовых поступлений в сумме доходов от реализации трудовых книжек, подлежащих перечислению в бюджет (в адрес администратора направляется извещение (ф. 0504805) в двух экземплярах для уведомления об ожидаемом поступлении в бюджет указанной суммы доходов)	1 304 04 130	1 303 05 730
* Приведенная бухгалтерская запись в Инструкции N 162н отсутствует, поэтому ее применение необходимо согласовать с главным распорядителем бюджетных средств.

Пример 2

Сотрудник казенного учреждения культуры внес в кассу наличные денежные средства в сумме 118 руб. (в том числе НДС - 18 руб.) в качестве платы за выданную ему трудовую книжку. Поступившие наличные денежные средства внесены в доход бюджета по объявлению на взнос наличными (ф. 0402001). Учреждение наделено отдельными полномочиями администратора доходов по начислению и учету платежей в бюджет.

В бюджетном учете эти операции отразятся следующей корреспонденцией счетов:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Начислен доход от выдачи (реализации) трудовой книжки сотруднику учреждения	1 205 31 560	1 401 10 130	118
Отражена сумма НДС, начисленная с доходов	1 401 20 290	1 303 04 730	18
Поступили наличные денежные средства в кассу учреждения	1 201 34 510 Увеличение забалансового счета 17 (130)	1 205 31 660	118
Осуществлен взнос наличных денежных средств в доход бюджета	1 303 05 830	1 201 34 610 Уменьшение забалансового счета 17 (130)	118
Отражены расчеты с администратором кассовых поступлений на основании извещения (ф. 0504805)	1 304 04 130	1 303 05 730	118
Перечислен НДС в бюджет	1 303 04 830	1 304 05 290	18

* * *

Каждому учреждению культуры и искусства приходится сталкиваться с приобретением бланков трудовых книжек. Полагаем, что представленный в статье материал поможет сориентироваться в правильном отражении в бухгалтерском (бюджетном) учете операций по поступлению, перемещению и выбытию бланков трудовых книжек, а также по отражению дохода, полученного от выдачи трудовой книжки сотруднику, вновь начавшему трудовую деятельность. Кроме того, в статье рассмотрен порядок обложения указанного дохода НДФЛ, страховыми взносами и НДС.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н.